ITPP3/443-417/14/AT

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 24 lipca 2014 r. (data wpływu 29 lipca 2014 r.), uzupełnionym w dniu 8 września 2014 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

* zdarzenia przyszłego w przedmiocie zwolnienia od podatku czynności dostawy nieruchomości na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz pkt 10a w powiazaniu z art. 43 ust. 7a ustawy - jest nieprawidłowe;

* zdarzenia przyszłego w przedmiocie możliwości zrezygnowania ze zwolnienia od podatku czynności dostawy nieruchomości na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a w powiazaniu z art. 43 ust. 7a ustawy - jest nieprawidłowe.

W dniu 29 lipca 2014 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniu 8 września 2014 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku czynności dostawy nieruchomości.

We wniosku przedstawiono dwa następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca, utworzony został na mocy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia... 1969 r. (...), zwany dalej... lub Uczelnia. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT. Zamierza odpłatnie zbyć w drodze przetargu nieruchomość, zwaną... wpisaną w Księgach Wieczystych prowadzonych przez Sąd Rejonowy - Wydział Ksiąg Wieczystych w... pod numerem.

Przedmiotowa nieruchomość składa się z:

* działki nr... obszar... ha oraz

* stanowiących odrębną nieruchomość budynków: biblioteki o powierzchni... m², łącznika o pow.... m², budynku informatyki o pow.... m², wozowni - klub... - pow.... m², klub... o pow.... m², magazynu i garażu o pow.... m² oraz budynku socjalnego o pow.... m².

Nieruchomość została nabyta przez... na podstawie Decyzji Urzędu Miejskiego w... z dnia... 1989 r. nr... oraz w powiązaniu z art. 182 ust. 1 ustawy z dnia 12 września 1990 r. o szkolnictwie wyższym.

Ww. budynki są trwale związane z gruntem.

Na podstawie powyższej decyzji... stał się użytkownikiem wieczystym ww. działki od dnia... 1989 r. Natomiast decyzją Wojewody... z dnia... 2007 r. o numerze..., na podstawie art. 256 ustawy z dnia 27 lipca 2005 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym, stwierdzono nabycie, z mocy prawa, z dniem... 2005 r. przez... prawa własności przedmiotowego gruntu.

Zatem przy nabyciu przedmiotowej nieruchomości Uczelni nie przysługiwało prawo do pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony.

Uczelnia nie dokonywała również remontów lub modernizacji, które przekroczyłyby 30% wartości nieruchomości i od których przysługiwałoby Uczelni prawo do pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony. Przedmiotowa nieruchomość była przedmiotem czynności opodatkowanych na podstawie zawartych przez Uczelnię umów najmu.

Uczelnia zawarła następujące umowy najmu, dotyczące części przedmiotowej nieruchomości:

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy dostawa nieruchomości opisanej w stanie faktycznym podlega zwolnieniu z opodatkowania w zakresie VAT.

2. Czy dostawa nieruchomości opisanej w stanie faktycznym może podlegać opodatkowaniu w zakresie VAT po zgodnym oświadczeniu stron.

Zgodnie z pytaniem pierwszym:

Zdaniem Wnioskodawcy przedmiotowa przyszła transakcja zbycia nieruchomości opisanej w stanie faktycznym będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania w zakresie VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz 10a w powiązaniu z art. 43 ust. 7a.

Zgodnie z art. 43 ust. 10, zwolniona od VAT jest dostawa budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

* dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim;

* pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części nie spełnia powyższych warunków, zwolnienia można dokonać, gdy:

* w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego;

* dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów;

* budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez okres krótszy niż 5 lat.

Pierwszym zasiedleniem według legalnej definicji, wynikającej z art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług, jest oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

* wybudowaniu lub

* ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Według Wnioskodawcy, pierwsze zasiedlenie miało miejsce w momencie zawarcia umowy najmu w dniu 25 lipca 2006 r., na podstawie której przedmiotowa nieruchomość została częściowo oddana w najem w wykonaniu czynności opodatkowanych VAT.

Reasumując, planowana przyszła transakcja zbycia nieruchomości - działki gruntu wraz z posadowionymi na niej budynkami będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania w zakresie VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz 10a ustawy o VAT.

Zgodnie z pytaniem drugim:

Zdaniem Wnioskodawcy, przedmiotowa przyszła transakcja zbycia nieruchomości opisanej w stanie faktycznym będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania w zakresie VAT, na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10a w powiązaniu z art. 43 ust. 7a. Jednakże strony transakcji mogą wybrać opodatkowanie przedmiotowej transakcji według stawki podstawowej - 23% VAT.

Przepisy podatkowe pozwalają na rezygnację ze zwolnienia dostawy budynków, budowli lub ich części, jeżeli dostawa jest dokonywana po pierwszym zasiedleniu lub pomiędzy dostawą a pierwszym zasiedleniem upłynął okres co najmniej dwóch lat, po spełnieniu warunków:

* dostawca i nabywca są zarejestrowanymi czynnymi podatnikami;

* dostawca i nabywca złożą naczelnikowi urzędu skarbowego nabywcy zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub jej części.

Oświadczenie takie musi zawierać co najmniej:

* imiona i nazwiska lub nazwy, adresy i numery NIP dostawcy i nabywcy;

* planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;

* adres budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 10, zwolniona od VAT jest dostawa budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

* dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim;

* pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części nie spełnia powyższych warunków, zwolnienia można dokonać, gdy:

* w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego;

* dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów;

* budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez okres krótszy niż 5 lat.

Pierwszym zasiedleniem, według legalnej definicji, wynikającej z art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług, jest oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

* wybudowaniu lub

* ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisowo podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W opinii Wnioskodawcy, można przyjąć, że pierwsze zasiedlenie miało miejsce w momencie zawarcia umowy najmu w dniu... 2006 r., na podstawie której przedmiotowa nieruchomość została częściowo oddana w najem w wykonaniu czynności opodatkowanych VAT.

Reasumując, planowana przyszła transakcja zbycia nieruchomości może zostać opodatkowana VAT w wyniku rezygnacji ze zwolnienia złożonego przez strony transakcji do właściwego Naczelnika Urzędu Skarbowego (US właściwy dla nabywcy).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego:

* zdarzenia przyszłego w przedmiocie zwolnienia od podatku czynności dostawy nieruchomości na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz pkt 10a w powiazaniu z art. 43 ust. 7a ustawy - jest nieprawidłowe;

* zdarzenia przyszłego w przedmiocie możliwości zrezygnowania ze zwolnienia od podatku czynności dostawy nieruchomości na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a w powiazaniu z art. 43 ust. 7a ustawy - jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) - zwanej dalej ustawą - opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Przez towary, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stawka podatku, zgodnie z przepisem art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 31 grudnia 2013 r., w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże w treści ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej przewidziano opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

Ustawodawca, w art. 2 pkt 14 ustawy, definiuje pojęcie "pierwszego zasiedlenia", przez które rozumieć należy oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

Aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynków (budowli lub ich części) do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało zatem miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany obiekt będzie przedmiotem sprzedaży albo będzie oddany w najem, bądź dzierżawę. Zarówno bowiem dostawa, jak też najem, bądź dzierżawa, są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Przy czym zaznaczyć należy, że przewidziane przepisami prawa podatkowego określone konsekwencje wystąpienia pierwszego zasiedlenia odnosić można wyłącznie względem zasiedlonego budynku, budowli lub jego części. Innymi słowy, konsekwencje podatkowoprawne zasiedlenia budynku, budowli, lub jego części odnosić można wyłącznie do zasiedlonej części obiektu (np. całości lub tylko jego części).

Jak stanowi art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

Stosownie do treści art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu, o czym stanowi art. 29a ust. 8 ustawy.

W złożonym wniosku poinformowano, że Wnioskodawca, (czynny podatnikiem VAT) zamierza odpłatnie zbyć w drodze przetargu nieruchomość, składającą się z:

* działki nr... obszar... ha oraz

* stanowiących odrębną nieruchomość budynków: biblioteki o powierzchni... m², łącznika o pow.... m², budynku informatyki o pow.... m², wozowni - klub... - pow.... m², klub... o pow.... m², magazynu i garażu o pow.... m² oraz budynku socjalnego o pow.... m².

Nieruchomość została nabyta na podstawie Decyzji Urzędu Miejskiego w... z dnia... 1989 r. oraz w powiązaniu z art. 182 ust. 1 ustawy z dnia 12 września 1990 r. o szkolnictwie wyższym, jako użytkownik wieczysty, a następnie decyzją Wojewody... z dnia... 2007 r., na podstawie art. 256 ustawy z dnia 27 lipca 2005 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym, stwierdzono nabycie, z mocy prawa, z dniem... 2005 r. prawa własności przedmiotowego gruntu. Przy nabyciu przedmiotowej nieruchomości Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony. Nie dokonywano remontów lub modernizacji, które przekroczyłyby 30% wartości nieruchomości i od których przysługiwałoby prawo do pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony. Przedmiotowa nieruchomość była przedmiotem czynności opodatkowanych na podstawie zawartych przez Uczelnię umów najmu, dotyczących części tej nieruchomości:

* z dnia... 2006 r. - pomieszczenia klubu studenckiego o pow..... m², znajdującego się w kompleksie budynków przedmiotowej nieruchomości;

* z dnia... stycznia 2014 r. - lokal biurowy o powierzchni... m², znajdujący się na terenie Biblioteki Głównej... oraz

* umowę najmu z dnia... kwietnia 2014 r., której przedmiotem jest najem pomieszczeń o powierzchni... m², znajdujących się w Budynku Biblioteki Głównej... w... przy ul.....

Budynki są trwale związane z gruntem.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa w powiązaniu z przedstawionymi we wniosku zdarzeniami przyszłymi należy stwierdzić, że dostawa wskazanej nieruchomości korzystać będzie ze zwolnienia od podatku:

* na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy - w odniesieniu do tej części nieruchomości, która była przedmiotem pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy i od tego zasiedlenia do momentu sprzedaży upłynie okres 2 lat. W tej sytuacji uprawniony będzie również wybór opcji opodatkowania w trybie art. 43 ust. 10 w powiązaniu z art. 43 ust. 11 ustawy;

* na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy - względem tej części nieruchomości, która nie była przedmiotem pierwszego zasiedlenia, bądź będąc przedmiotem pierwszego zasiedlenia nie upłynął w chwili dostawy okres 2 lat od tego zasiedlenia, skoro Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu nieruchomości oraz nie dokonywano remontów lub modernizacji, które przekroczyłyby 30% wartości nieruchomości, od których przysługiwałoby prawo do pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony.

Zaznaczyć należy, że pierwszym zasiedleniem objęta może być wyłącznie ta część budynku, budowli lub ich części, która została oddana do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi tych budynków, budowli lub ich części, po ich:

* wybudowaniu lub

* ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Wobec tego w przedmiotowej sprawie pierwsze zasiedlenie w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy nie będzie odnosiło się do tej części nieruchomości, która nie została oddana w najem na podstawie opisanych we wniosku umów. Innymi słowy, pierwsze zasiedlenie nie obejmuje w opisanej we wniosku sytuacji pozostałych części nieruchomości, które nie zostały wynajęte przez Wnioskodawcę (nie rozciąga się na całą nieruchomość, o ile nie wynajęto całych opisanych we wniosku obiektów). W konsekwencji tego części nieruchomości, które kwalifikować się będą do uznania, że nie wystąpiło względem nich pierwsze zasiedlenie, od momentu którego upłynął okres 2 lat, nie mogą korzystać ze zwolnienia od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i określonych dalszych w tym zakresie konsekwencji podatkowoprawnych. W szczególności więc części przedmiotowej nieruchomości, które nie spełniają wskazanego warunku związanego z pierwszym zasiedleniem, nie będą uprawniały Wnioskodawcy do skorzystania - w stosownej części - z opcji przewidzianej w przepisie art. 43 ust. 10 w zw. z ust. 11 ustawy. W przedmiotowej sprawie zatem pierwsze zasiedlenia występowały kolejno w dniu:

* ... 2006 r. - w przypadku tej części nieruchomości, w której znajdują się pomieszczenia klubu studenckiego o pow. '... m²;

* ... stycznia 2014 r. - w przypadku tej części nieruchomości, w której znajduje się lokal biurowy o powierzchni... m² (teren Biblioteki Głównej...);

* ... kwietnia 2014 r. - w przypadku tej części nieruchomości, w której znajduje się pomieszczenie o powierzchni... m² (Budynek Biblioteki Głównej...).

Ponadto wskazuje się, że w okolicznościach niniejszej sprawy nie znajdzie zastosowania norma art. 43 ust. 7a ustawy, w powiązaniu z którą Wnioskodawca wyraża wolę zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, jeżeli w tej sytuacji nie zajdą przesłanki wymienione w tym przepisie - we wniosku podano, że nie dokonywano remontów lub modernizacji, które przekroczyłyby 30% wartości nieruchomości i od których przysługiwałoby Uczelni prawo do pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony.

Reasumując, pomimo potwierdzenia możliwości - w stosownych relacjach - skorzystania przez Wnioskodawcę ze zwolnienia od podatku w oparciu o normy art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy oraz możliwości - w określonych sytuacjach - dokonania wyboru opcji opodatkowania dostawy nieruchomości, zgodnie z przepisem art. 43 ust. 10 w zw. z ust. 11 ustawy, nieprawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy z uwagi na odmiennie proponowaną w tym zakresie formułę tych uprawnień.

Interpretacja dotyczy dwóch zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.