ITPP3/443-397/14/MD

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 16 lipca 2014 r. (data wpływu 24 lipca 2014 r.), uzupełnionym w dniu 24 września 2014 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie podstawy opodatkowania właściwej dla dostawy dokonywanej w ramach zamiany nieruchomości - jest prawidłowe.

W dniu 24 lipca 2014 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniu 24 września 2014 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie podstawy opodatkowania właściwej dla dostawy dokonywanej w ramach zamiany nieruchomości.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina Miasta B. (dalej jako "Gmina") zamierza dokonać zamiany nieruchomości oznaczonej jako działka ewidencyjna nr... (o pow. 0,0420 ha, położona przy ul... w B., zapisana w księdze wieczystej..., stanowiąca własność Gminy) na nieruchomość niezabudowaną oznaczoną jako działka ewidencyjna nr... (o pow. 0,0026 ha) oraz działką ewidencyjną nr... (o pow. 0,0418 ha, położona przy ul.... w B., zapisana w księdze wieczystej..., stanowiąca własność osób fizycznych).

Dla ww. nieruchomości niezabudowanej stanowiącej własność Gminy:

* nie ma obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania miasta B., w studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego miasta B. jest to teren zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej intensywnej, w strefie ochrony ujęcia wody, natomiast w ewidencji gruntów i budynków, rodzaj użytków - RVI;

* została wydana decyzja Burmistrza B. nr..... z dnia... października 2013 r. o warunkach zabudowy dla zamierzenia inwestycyjnego polegającego na budowie budynku mieszkalnego.

Wartości nieruchomości gruntowych mających być przedmiotem zamiany zostały określone przez uprawnionego rzeczoznawcę majątkowego w operatach szacunkowych i wynoszą:

* 40.000 zł dla nieruchomości niezabudowanej oznaczonej działką ewidencyjną nr 1486/6, stanowiącej własność Gminy;

* 39.055 zł dla nieruchomości niezabudowanej oznaczonej działką ewidencyjną nr 1487/5 i 1487/3, stanowiącej własność osób fizycznych.

Zgodnie z klauzulą zawartą w operatach szacunkowych, wartości nieruchomości określone w operatach szacunkowych są wartościami netto. Różnica wartości zamienianych nieruchomości wynosi 945 zł na korzyść Gminy.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2014 r. poz. 518, z późn zm.), w przypadku nierównej wartości zamienianych nieruchomości stosuje się dopłatę, której wysokość jest równa różnicy wartości zamienianych nieruchomości.

Gmina jest podatnikiem podatku od towarów i usług, natomiast osoby fizyczne, z którymi zawarta zostanie umowa zamiany nieruchomości nie są podatnikami VAT.

W związku z powyższym opisem w uzupełnieniu wniosku zadano następujące pytanie.

Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym dotyczącym przeniesienia prawa własności nieruchomości stanowiącej własność Gminy, podstawę opodatkowania stanowić będzie wartość netto nieruchomości określona przez rzeczoznawcę majątkowego w operacie szacunkowym.

Zdaniem Gminy (przedstawionym ostatecznie w uzupełnieniu do wniosku), podstawę opodatkowania przy przeniesieniu prawa własności nieruchomości stanowić będzie wartość netto nieruchomości określona przez rzeczoznawcę majątkowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) - zwanej dalej "ustawą" - opodatkowaniu tym podatkiem, podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy, należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Przez towary, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 45 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121) - dalej jako k.c. - rzeczami w rozumieniu niniejszego kodeksu są tylko przedmioty materialne.

Z kolei w myśl art. 46 k.c., nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Przez umowę zamiany należy rozumieć umowę cywilnoprawną, na podstawie której każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy (art. 603 k.c.).

Zapis art. 604 k.c. zawiera dyspozycję odpowiedniego stosowania do zamiany przepisów o sprzedaży. Umowa zamiany jest umową wzajemną, bardzo zbliżoną do umowy sprzedaży. Różnica w stosunku do umowy sprzedaży polega na tym, że w miejsce świadczenia ceny pojawia się obowiązek drugiej strony przeniesienia własności rzeczy. Ze względu na wzajemny charakter umowy, wartość świadczonych rzeczy powinna być ekwiwalentna. Dopłata przez jedną ze stron do świadczenia, wynikająca z różnicy wartości rzeczy będącej przedmiotem zamiany nie zmienia charakteru umowy (chyba, że ze względu na jej wartość ma ona charakter ceny jak w umowie sprzedaży).

Zatem przeniesienie własności towaru realizowane w oparciu o umowę zamiany stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jako odpłatna dostawa towarów.

Z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy nie wynika, że odpłatność za czynności dostawy towarów lub świadczenia usług musi mieć postać pieniężną. Odpłatność jako świadczenie wzajemne może również przybrać postać rzeczową - zapłatą może być inny towar lub usługa, albo mieszaną - zapłata w części pieniężna, a w części rzeczowa. Innymi słowy, dla uznania czynności za odpłatną, wystarczające jest, aby istniała możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego, stanowiącego wynagrodzenie za tą czynność.

Według art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej (...).

Podstawa opodatkowania obejmuje podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku (art. 29a ust. 6 pkt 1 ustawy).

Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 5 lipca 2001 r. o cenach (Dz. U. z 2013 r. poz. 385), cena oznacza wartość wyrażoną w jednostkach pieniężnych, którą kupujący jest obowiązany zapłacić przedsiębiorcy za towar lub usługę; w cenie uwzględnia się podatek od towarów i usług oraz podatek akcyzowy, jeżeli na podstawie odrębnych przepisów sprzedaż towaru (usługi) podlega obciążeniu podatkiem od towarów i usług oraz podatkiem akcyzowym.

Z przytoczonych regulacji ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że podstawą opodatkowania jest kwota należna z tytułu dokonanej dostawy (np. w formie zamiany), pomniejszona o kwotę należnego podatku, tj. wartość netto (bez podatku). Przy czym to strony (a nie organ podatkowy) dokonujące czynności cywilnoprawnych określają w zawieranych przez siebie umowach wartość - cenę, za którą dokonują transakcji. Zatem analiza przedmiotu umów cywilnoprawnych, a zwłaszcza kwestii wartości planowanych transakcji, nie mieści się w ramach postępowania określonego w art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.), zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Jak już zaznaczono powyżej przepisy prawa podatkowego pozostawiają stronom transakcji (w ramach obowiązywania zasady swobody umów) rozstrzygnięcie co kwestii, czy zapłata (dotyczy to również wartości zamienianych rzeczy) uwzględnia podatek od towarów i usług i stanowi kwotę brutto, albo też nie uwzględnia podatku od towarów i usług i stanowi kwotę netto. Jeżeli jednak cena towaru została ustalona przez strony bez żadnej wzmianki dotyczącej podatku od wartości dodanej, a dostawcą tego towaru jest podatnik, ustalona cena, w przypadku gdy dostawca nie może odzyskać od nabywcy podatku od wartości dodanej, którego żąda organ podatkowy, powinna być uznana za cenę obejmującą już podatek od wartości dodanej (wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 7 listopada 2013 r. w sprawach połączonych C-249/12 i C-250/12 Corina-Hrisi Tulică v. Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor oraz Călin Ion Plavoşin przeciwko Direcţia Generală a Finanţelor Publice Timiş - Serviciul Soluţionare Contestaţii, Activitatea de Inspecţie Fiscală - Serviciul de Inspecţie Fiscală Timiş).

Z treści złożonego wniosku wynika, że Gmina (podatnik podatku od towarów i usług) zamierza dokonać zamiany niezabudowanej nieruchomości oznaczonej jako działka ewidencyjna nr 1486/6 o pow. 0,0420 ha na dwie inne nieruchomości stanowiące własność osób fizycznych, które nie są podatnikami VAT. Dla nieruchomości niezabudowanej stanowiącej własność Gminy nie ma obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania. Wydana została jednak decyzja o warunkach zabudowy dla zamierzenia inwestycyjnego polegającego na budowie budynku mieszkalnego. Wartości nieruchomości gruntowych będących przedmiotem zamiany zostały określone przez uprawnionego rzeczoznawcę majątkowego w operatach szacunkowych. Zgodnie z klauzulą zawartą w tych operatach szacunkowych wartości nieruchomości są wartościami netto.

Na tym tle Gmina powzięła wątpliwość dotyczącą podstawy opodatkowania właściwej dla dostawy dokonywanej w ramach zamiany nieruchomości.

Biorąc pod uwagę opis zdarzenia przyszłego przedstawiony we wniosku oraz treść powołanych przepisów potwierdzić należy pogląd Gminy, że podstawą opodatkowania przy przeniesieniu prawa własności nieruchomości (działka ewidencyjna nr...) dokonywanego w ramach umowy zamiany stanowić może "wartość netto nieruchomości" określona przez rzeczoznawcę majątkowego, jeżeli będzie to całkowita kwota należna od nabywcy (w tym przypadku osoby fizycznej).

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.