ITPP3/443-276/12/AT

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 6 grudnia 2012 r. (data wpływu 10 grudnia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do zastosowania 0% stawki podatku dla czynności dostawy towarów na rzecz podróżnych - jest nieprawidłowe.

W dniu 10 grudnia 2012 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do zastosowania 0% stawki podatku dla czynności dostawy towarów na rzecz podróżnych.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Prowadzi Pan jednoosobową działalność gospodarczą w zakresie hurtowego i detalicznego handlu, przede wszystkim elektronarzędziami. Kupującymi są zarówno podmioty polskie, jak i zagraniczne, w tym osoby fizyczne niemające stałego miejsca zamieszkania na terytorium Unii Europejskiej (podróżni).

Jest Pan sprzedawcą uprawnionym do zwracania VAT podróżnym. Podróżni, którzy dokonali u Pana zakupów, przy okazji kolejnego pobytu w Polsce, często zgłaszają się po zwrot VAT z dokumentami wystawionymi przez Pana przy sprzedaży towarów, których treść odpowiada obowiązującym w tym zakresie przepisom (obecnie § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie określenia wzorów: znaku informującego podróżnych o możliwości zakupu w punktach sprzedaży towarów, od których przysługuje zwrot podatku od towarów i usług, oraz stempla potwierdzającego wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej, a także określenia niezbędnych danych, które powinien zawierać dokument będący podstawą do dokonania zwrotu podatku podróżnym).

Zdarza się, że z dokumentów, które przedstawiają Panu podróżni, wynika, że nabyte u Niego towary opuściły terytorium Unii Europejskiej, jednak przez granicę innego niż Polska kraju należącego do UE (np. Litwy). Takie dokumenty nie są bowiem opatrzone podpisem polskiego funkcjonariusza celnego i stemplem polskich służb celnych, lecz podpisem funkcjonariusza celnego i stemplem służb celnych z innego kraju Unii Europejskiej, przez którego granicę towary opuściły terytorium UE. Stempel służb celnych z innego kraju Unii Europejskiej nie jest zgodny ze wzorem, o którym mowa w polskich przepisach (obecnie załącznik nr 2 do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie określenia wzorów: znaku informującego podróżnych o możliwości zakupu w punktach sprzedaży towarów, od których przysługuje zwrot podatku od towarów i usług, oraz stempla potwierdzającego wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej, a także określenia niezbędnych danych, które powinien zawierać dokument będący podstawą do dokonania zwrotu podatku podróżnym).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy dokumenty potwierdzające wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej, przedstawiane Panu przez podróżnych, które nie są opatrzone podpisem polskiego funkcjonariusza celnego i stemplem polskich służb celnych, lecz podpisem funkcjonariusza celnego i stemplem służb celnych z innego kraju Unii Europejskiej, przez którego granicę towary opuściły terytorium UE, uprawniają do opodatkowania sprzedaży tych towarów stawką 0%.

Pana zdaniem, dokumenty potwierdzające wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej, które przedstawiają podróżni i które nie są opatrzone podpisem polskiego funkcjonariusza celnego i stemplem polskich służb celnych, lecz podpisem funkcjonariusza celnego i stemplem służb celnych innego kraju Unii Europejskiej, przez którego granicę towary opuściły terytorium Unii Europejskiej, nie uprawniają do opodatkowania sprzedaży tych towarów stawką 0%. Oznacza to, że powinien Pan potraktować tę dostawę jak sprzedaż krajową.

Zgodnie z art. 129 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, do dostawy towarów, od których dokonano zwrotu podatku podróżnemu, sprzedawca stosuje stawkę podatku 0%, pod warunkiem że przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy otrzymał dokument określony w art. 128 ust. 2, zawierający potwierdzenie wywozu tych towarów poza terytorium Unii Europejskiej.

Zgodnie z art. 128 ust. 2 tej ustawy, podstawą do dokonania zwrotu podatku jest przedstawienie przez podróżnego dokumentu wystawionego przez sprzedawcę, na którym urząd celny potwierdził stemplem zaopatrzonym w numerator wywóz towarów. Do dokumentu powinien być przymocowany wystawiony przez sprzedawcę paragon z kasy rejestrującej.

Wzór stempla określa załącznik nr 2 do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie określenia wzorów: znaku informującego podróżnych o możliwości zakupu w punktach sprzedaży towarów, od których przysługuje zwrot podatku od towarów i usług, oraz stempla potwierdzającego wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej, a także określenia niezbędnych danych, które powinien zawierać dokument będący podstawą do dokonania zwrotu podatku podróżnym.

W Pana ocenie, wyłącznie dokument sprzedaży zaopatrzony w stempel odpowiadający temu wzorowi uprawnia go do opodatkowania sprzedaży stawką 0%. Jest to bowiem jedyny stempel, którego autentyczność jest w stanie zweryfikować, co oznacza, że jedynie taki stempel może stanowić dla Pana dowód tego, że sprzedane podróżnemu towary faktycznie opuściły terytorium UE. Takie stanowisko jest tym bardziej uzasadnione, że nie ma możliwości potwierdzenia faktu opuszczenia terytorium Unii Europejskiej przez towary, które są przewożone przez granicę innego kraju Unii Europejskiej w systemie "Zwrot VAT dla podróżnych" (dawniej rejestrze R30). Jeżeli zatem stempel stosowany przez służby celne innego niż Polska kraju Unii Europejskiej nie odpowiada wzorowi określonemu w rozporządzeniu, dokument zaopatrzony w ten stempel nie może stanowić podstawy do opodatkowania dostawy stawką 0%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Na wstępie zauważa się, iż z uwagi na fakt, że wniosek dotyczący stanu faktycznego złożono w grudniu 2012 r., oceny prawnej stanowiska Wnioskodawcy dokonano w oparciu o stan prawny obowiązujący w tym okresie.

Zgodnie z art. 126 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), osoby fizyczne niemające stałego miejsca zamieszkania na terytorium Unii Europejskiej, zwane dalej "podróżnymi", mają prawo do otrzymania zwrotu podatku zapłaconego przy nabyciu towarów na terytorium kraju, które w stanie nienaruszonym zostały wywiezione przez nie poza terytorium Unii Europejskiej w bagażu osobistym podróżnego, z zastrzeżeniem ust. 3 oraz art. 127 i 128.

W myśl art. 128 ust. 1 tej ustawy, zwrot podatku może być dokonany, jeżeli podróżny wywiózł zakupiony towar poza terytorium Unii Europejskiej nie później niż w ostatnim dniu trzeciego miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonał zakupu.

Podstawą do dokonania zwrotu podatku jest przedstawienie przez podróżnego dokumentu wystawionego przez sprzedawcę, na którym urząd celny potwierdził stemplem zaopatrzonym w numerator wywóz towarów. Do dokumentu powinien być przymocowany wystawiony przez sprzedawcę paragon z kasy rejestrującej, o której mowa w art. 111 ust. 1, o czym stanowi art. 128 ust. 2 ustawy.

Stosownie do ust. 3 ww. artykułu, urząd celny potwierdza wywóz towaru na dokumencie, o którym mowa w ust. 2, po okazaniu przez podróżnego wywożonego towaru i sprawdzeniu zgodności danych dotyczących podróżnego zawartych w tym dokumencie z danymi zawartymi w przedstawionym paszporcie lub innym dokumencie stwierdzającym tożsamość.

Przepis ust. 3 stosuje się odpowiednio do potwierdzania wywozu z terytorium Unii Europejskiej towarów nabytych przez podróżnego na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju (art. 128 ust. 4 omawianej ustawy).

W przypadku gdy podróżny opuszcza terytorium Unii Europejskiej z terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju, zwrot podatku przysługuje, jeżeli dokument, o którym mowa w ust. 2, został potwierdzony przez urząd celny, przez który towary zostały wywiezione z terytorium Unii Europejskiej (art. 128 ust. 5 ustawy).

Zgodnie z art. 129 ust. 1 ustawy, do dostawy towarów, od których dokonano zwrotu podatku podróżnemu, sprzedawca stosuje stawkę podatku 0%, pod warunkiem że:

Otrzymanie przez podatnika dokumentu potwierdzającego wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej w terminie późniejszym niż określony w ust. 1 pkt 2, nie później jednak niż przed upływem 10 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym dokonano dostawy, upoważnia podatnika do dokonania korekty podatku należnego od tej dostawy w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym podatnik otrzymał ten dokument (art. 129 ust. 2 ustawy).

Na mocy art. 130 ust. 1 ustawy Minister Finansów wydał rozporządzenie z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie określenia wzorów: znaku informującego podróżnych o możliwości zakupu w punktach sprzedaży towarów, od których przysługuje zwrot podatku od towarów i usług, oraz stempla potwierdzającego wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej, a także określenia niezbędnych danych, które powinien zawierać dokument będący podstawą do dokonania zwrotu podatku podróżnym (Dz. U. Nr 68, poz. 361).

Zgodnie § 4 pkt 12 tego rozporządzenia, dokument, o którym mowa w art. 128 ust. 2 ustawy, powinien zawierać napis: "Potwierdzam tożsamość podróżnego oraz, że towary wymienione w dokumencie zostały wywiezione w stanie nienaruszonym (z wyjątkiem pozycji....) poza terytorium Unii Europejskiej" oraz miejsce na datę, podpis i stemple funkcjonariusza celnego.

Przepis ust. 13 ww. paragrafu, jako element dodatkowy, wymienia miejsce na stempel potwierdzający wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej. Wzór stempla potwierdzającego wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej zawiera Załącznik nr 2 do rozporządzenia. Określa on mianowicie kształt stempla, jego wymiary oraz dane jakie stempel winien zawierać dotyczące identyfikacji urzędu celnego, a w szczególności datę oraz zwrot "VAT-ZWROT".

Powyższe uregulowania dotyczą wyłącznie sytuacji kiedy to podróżny przekracza granicę Polski z państwem trzecim. Zdarzają się jednak przypadki gdy podróżny, który dokona zakupów na terytorium Polski, przekracza granicę z państwem trzecim w innym kraju członkowskim niż Polska. Wówczas to pieczęć stosowana w celu wydania potwierdzenia o wywozie towarów poza terytorium Unii Europejskiej winna być zgodna ze wzorem określonym przez przepisy tego kraju.

W myśl art. 147 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 2006 r., str. 1 z późn. zm.), każde państwo członkowskie przekazuje Komisji wzory pieczęci, jakie stosuje się w celu wydania potwierdzenia przez urząd celny, przez który towary zostały wyprowadzone. Komisja przekazuje te informacje organom podatkowym w pozostałych państwach członkowskich.

W złożonym wniosku poinformowano, że prowadząc działalność gospodarczą w zakresie hurtowego i detalicznego handlu, przede wszystkim elektronarzędziami, dokonuje Pan sprzedaży m.in. na rzecz osób fizycznych niemających stałego miejsca zamieszkania na terytorium Unii Europejskiej (podróżni). Uprawniony jest Pan do zwrotu VAT podróżnym, w związku z czym otrzymuje dokumenty przedstawiane przez nich, z których wynika, że nabyte u Pana towary opuściły terytorium Unii Europejskiej, jednak m.in. przez granicę innego niż Polska kraju należącego do UE (np. Litwy). Takie dokumenty nie są opatrzone podpisem polskiego funkcjonariusza celnego i stemplem polskich służb celnych, lecz podpisem funkcjonariusza celnego i stemplem służb celnych z innego kraju Unii Europejskiej, przez którego granicę towary opuściły terytorium UE. Stempel służb celnych z innego kraju Unii Europejskiej nie jest zgodny ze wzorem, o którym mowa w polskich przepisach (obecnie załącznik nr 2 do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie określenia wzorów: znaku informującego podróżnych o możliwości zakupu w punktach sprzedaży towarów, od których przysługuje zwrot podatku od towarów i usług, oraz stempla potwierdzającego wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej, a także określenia niezbędnych danych, które powinien zawierać dokument będący podstawą do dokonania zwrotu podatku podróżnym).

We wskazanym przypadku powziął Pan wątpliwość w przedmiocie możliwości zastosowania do sprzedaży tych towarów stawki 0% w trybie art. 129 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług w związku z uprzednim ich zakupem przez podróżnych.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa w powiązaniu z przedstawionym we wniosku stanem faktycznym stwierdzić należy, że warunkiem koniecznym dla zastosowania stawki 0% w trybie art. 129 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług jest m.in. wywóz towarów poza granice Unii Europejskiej oraz posiadanie dokumentu potwierdzającego ten wywóz, przy czym potwierdzenie to odbywa się w ściśle sformalizowanym trybie. Celem weryfikacji czy posiadane przez podróżnego dokumenty są właściwie poświadczone przez organy celne, zostało wydane cyt. wcześniej rozporządzenie. A zatem podatnicy mają możliwość weryfikacji dokumentów m.in. w zakresie umieszczenia na nich właściwych stempli organów celnych. Potwierdzenia wywozu towarów poza terytorium UE nie zawsze dokonuje polski urząd celny. W przypadku wywozu towarów zakupionych uprzednio na terytorium Polski do państwa trzeciego, ale przez granicę z innym niż Polska krajem członkowskim, potwierdzenia wywozu towarów będzie dokonywać urząd celny w tym państwie, z którego towary będą wywiezione ostatecznie poza UE. Poświadczenia wywozu dokonuje urząd celny kraju, z którego wywóz faktycznie następuje, w oparciu o przepisy obowiązujące w danym kraju. Zatem w sytuacji, gdy podróżny przedstawi sprzedawcy wystawiony przez niego dokument TAX FREE potwierdzony pieczęcią urzędu celnego obowiązującą według przepisów administracyjnych państwa członkowskiego (w przedmiotowej sprawie np. z Litwy), z którego podróżny opuszczał terytorium Unii Europejskiej, należy uznać, że zostały spełnione wymagania jakie ustawa o VAT wiąże z obowiązkiem potwierdzenia wywozu towarów poza terytorium Unii Europejskiej. W związku z tym Wnioskodawca może - wbrew twierdzeniu wyrażonym we wniosku - po uprzednim zwrocie podróżnemu zapłaconego podatku, w odniesieniu do dostawy przedmiotowych towarów zastosować stawkę podatku 0%, pod warunkiem spełnienia pozostałych warunków zawartych w przepisach.

Końcowo wskazuje się, iż powołana przez Wnioskodawcę interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 6 stycznia 2010 r. znak IPPP2/443-1128/09-4/ASZ/KOM wydana została w stanie prawnym obowiązującym przed dniem 1 kwietnia 2011 r.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.