ITPP3/443-268/14/AT

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 29 maja 2014 r. (data wpływu 30 maja 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku czynności udzielenia/udzielania pożyczki/pożyczek na rzecz pożyczkobiorców - jest prawidłowe.

W dniu 30 maja 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku czynności udzielenia/udzielania pożyczki/pożyczek na rzecz pożyczkobiorców.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: "Wnioskodawca") jest spółką kapitałową prawa polskiego, która podlega (i na moment opisanego zdarzenia będzie podlegać) nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych w Polsce.

W przyszłości planowane jest przekształcenie Wnioskodawcy w spółkę osobową - spółkę komandytową lub jawną. Zmiana formy prawnej prowadzenia działalności ze spółki kapitałowej na spółkę osobową nastąpi w drodze jej przekształcenia, zgodnie z art. 551 § 1 i nast. ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 1030, z późn. zm., dalej: "k.s.h.").

Wnioskodawca będzie udzielał pożyczek innym podmiotom ("Pożyczkobiorcy") w celu osiągnięcia zysku w postaci odsetek od pożyczek.

Wnioskodawca może udzielić Pożyczkobiorcom pożyczkę/pożyczki jeszcze działając w formie spółki kapitałowej lub już po przekształceniu w spółkę osobową. Czynność polegająca na udzielaniu pożyczek/pożyczki będzie wykonywana w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawcy, która obejmuje i na moment opisanego zdarzenia będzie obejmować m.in. działalność w następującym zakresie udzielania kredytów (PKD 64.92 - Pozostałe formy udzielania kredytów). Wskazany rodzaj działalności gospodarczej - PKD 64.92 - Pozostałe formy udzielania kredytów - jest również wskazany w umowie spółki Wnioskodawcy.

Na moment udzielenia pożyczki/pożyczek Wnioskodawca będzie zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy udzielenie przez Wnioskodawcę pożyczki/pożyczek na rzecz Pożyczkobiorców będzie czynnością zwolnioną z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, udzielenie przez Niego pożyczki/pożyczek na rzecz Pożyczkobiorców będzie czynnością zwolnioną z opodatkowania VAT.

UZASADNIENIE stanowiska Wnioskodawcy:

W celu określenia czy dane świadczenie podlega opodatkowaniu VAT (lub jest zwolnione z opodatkowania VAT) należy ustalić:

1. Udzielenie pożyczki/pożyczek jako świadczenie usługi.

Z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT wynika, że przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 tej ustawy. W przypadku udzielania pożyczki/pożyczek mamy niewątpliwie do czynienia ze świadczeniem Wnioskodawcy na rzecz innego podmiotu (tutaj Pożyczkobiorców), polegającym na udostępnieniu kapitału, zasadniczo, za wynagrodzeniem w postaci odsetek. Czynność udzielania pożyczki/pożyczek w zamian za wynagrodzenie stanowi zatem odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu VAT.

Jednakże dla rozstrzygnięcia kwestii, czy świadczenie polegające na udzielaniu oprocentowanej pożyczki/oprocentowanych pożyczek podlega opodatkowaniu VAT, niezbędne jest ustalenie, czy udzielając pożyczki/pożyczek Wnioskodawca będzie działał w charakterze podatnika VAT w tym zakresie.

2. Udzielenie pożyczki/pożyczek jako czynność wykonywana w zakresie działalności gospodarczej Wnioskodawcy.

Zdaniem Wnioskodawcy, udzielając na rzecz Pożyczkobiorców pożyczki/pożyczek, Wnioskodawca będzie niewątpliwie działał w charakterze podatnika VAT.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami VAT są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Z kolei działalność gospodarcza (w świetle art. 15 ust. 2 ustawy o VAT) obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych, przy czym przez towary - zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT - należy rozumieć m.in. rzeczy, w tym w ocenie Wnioskodawcy, niewątpliwie pieniądze stanowiące w istocie rzeczy sui generis oznaczone co do gatunku.

Zdaniem Wnioskodawcy, takie sformułowanie definicji działalności gospodarczej jednoznacznie wskazuje, że w zamyśle ustawodawcy jakiekolwiek wykorzystywanie przez podatników VAT majątku rzeczowego (w tym pieniędzy):

* w sposób ciągły (lub z zamiarem wykorzystywania takiego majątku w sposób częstotliwy);

* w celu uzyskiwania z tego tytułu dochodu w jakiejkolwiek postaci (np. w postaci odsetek od udzielonego kapitału)

stanowi niewątpliwie działalność gospodarczą.

W konsekwencji, według Wnioskodawcy, w przypadku podmiotów gospodarczych udzielane przez nie pożyczki (pożyczka) - polegające na udostępnieniu kapitału na rzecz innego podmiotu - stanowią element prowadzonej przez nie działalności gospodarczej, podlegającej opodatkowaniu VAT.

Stanowisko takie znajduje potwierdzenie w orzecznictwie polskich sądów administracyjnych. Dla przykładu, w wyroku z dnia 13 marca 2007 r. (sygn. akt III SA/Wa 3554/06) Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie rozpatrywał sprawę opodatkowania umowy pożyczki.

W wyroku tym, Sąd stwierdził, że "zgodnie z art. 15 ust. 2 zdanie drugie (ustawy o VAT) działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub dóbr niematerialnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. (...) Pieniądze nie zostały wyłączone z majątku, z którego można osiągać stały dochód. Niewątpliwie pieniądze należy zaliczyć do "tangible property". W polskim tłumaczeniu dyrektywy użyto zwrotu "majątek rzeczowy", co podkreśla rozumienie rzeczy na gruncie prawa polskiego, jako przedmiotów materialnych (art. 45 k.c), i które to pojęcie rzeczy obejmuje pieniądz polski. Zatem (...) w wyniku analizy art. 4 VI Dyrektywy należy dojść do wniosku, że podatnikiem podatku VAT jest podmiot wykorzystujący majątek rzeczowy (pieniądze) w celu uzyskiwania z tego tytułu stałego dochodu (odsetek w 60 ratach)".

Podobnie, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 6 lutego 2013 r. (sygn. IPPP1/443-1154/12-2/PR), stwierdził, że "udzielenie oprocentowanej pożyczki stanowi odpłatne świadczenie na rzecz innego podmiotu. W konsekwencji, czynność udzielenia pożyczki w zamian za wynagrodzenie (odsetki), stanowi odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy VAT". Z kolei w interpretacji z dnia 4 lutego 2013 r. (sygn. IPPP1/443-1270/12-2/MP) ten sam organ uznał, iż "czynności polegające na udzielaniu pożyczek pieniężnych podlegających oprocentowaniu stanowią odpłatne świadczenie usług i podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (...). Udzielanie bowiem pożyczek przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą, w związku z jej prowadzeniem, można identyfikować i zaliczać do zawodowej płaszczyzny jednostki, a więc uznać za rodzącą obowiązki w podatku od towarów i usług. W świetle powyższego, czynność udzielenia pożyczki spełnia definicję usług zawartą w art. 8 ust. 1 ustawy, można bowiem zidentyfikować beneficjenta świadczenia, którym będzie pożyczkobiorca, mogący korzystać z kapitału udostępnionego przez pożyczkodawcę".

Analogiczne stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej Bydgoszczy w interpretacji z dnia 19 grudnia 2012 r. (sygn. ITPP1/443-1174/12/AT): "czynności polegające na udzielaniu pożyczek pieniężnych podlegających oprocentowaniu stanowią odpłatne świadczenie usług i podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Udzielanie pożyczek przez podatnika podatku od towarów i usług spełnia przesłanki uznania tych czynności za podlegające opodatkowaniu, niezależnie od częstotliwości i celu ich udzielenia, czy statusu nabywcy".

Podsumowując, mając na uwadze, że Wnioskodawca będzie udzielał w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej oprocentowane pożyczki (pożyczkę), to udzielając pożyczki/pożyczek na rzecz Pożyczkobiorców, będzie działał w tym zakresie w charakterze podatnika VAT, wykonującego czynności pośrednictwa finansowego (sklasyfikowanego w PKD 64.92 Z - jako Pozostałe formy udzielania kredytów).

3. Udzielenie pożyczki/pożyczek jako usługa finansowa zwolniona z VAT.

W opinii Wnioskodawcy, opisywana transakcja powinna być zakwalifikowana do udzielania pożyczek pieniężnych, o której mowa w art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT. Powyższy przepis stanowi, że zwalnia się od podatku usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę.

Oznacza to, że udzielanie pożyczek (pożyczki) stanowi czynność podlegającą ustawie o VAT, ale jest jednocześnie czynnością zwolnioną z tego podatku. Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle ww. przepisów należy przyjąć, iż udzielenie pożyczki/pożyczek na rzecz Pożyczkobiorcy stanowić będzie usługę finansową, która jest zwolniona od VAT.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w ugruntowanej linii interpretacyjnej organów podatkowych. Zaprezentowane wyżej rozumowanie potwierdzają m.in. następujące interpretacje indywidualne:

* Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 11 marca 2014 r., sygn. ILPP1/443-1117/13-4/NS;

* Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 25 lutego 2014 r., sygn. ITPP1/443-1319/13/BK;

* Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 16 stycznia 2014 r., sygn. ILPP2/443-1003/13-5/MN;

* Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 16 stycznia 2014 r., sygn. ILPP2/443-1009/13-5/AK;

* Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 20 grudnia 2013 r., sygn. IBPP2/443-898/113/BW;

* Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 10 grudnia 2013 r., sygn. IPPP1/443-1050/13-2/JL;

* Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 9 grudnia 2013 r., sygn. ITPP1/443-927/13/KM;

* Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 6 grudnia 2013 r., sygn. IPPP1/443-1038/13-2/JL;

* Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 3 grudnia 2013 r., sygn. IPPP1/443-908/13-2/AP;

* Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 20 listopada 2013 r., sygn. ILPP2/443-804/13-2/MN;

* Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 20 listopada 2013 r., sygn. IBPP2/443-905/13/IK;

* Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 20 listopada 2013 r., sygn. ILPP2/443-776/13-4/AKr;

* Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 24 października 2013 r., sygn. IPPP3/443-703/13-2/SM.

Podsumowując, Wnioskodawca uważa, że udzielenie przez Niego pożyczki/pożyczek na rzecz Pożyczkobiorców będzie czynnością zwolnioną z opodatkowania VAT.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości wskazanego powyżej stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) - zwanej dalej ustawą - opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 cyt. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (ust. 2 tego artykułu).

Istota umowy pożyczki została zawarta w art. 720 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121). Zgodnie z ww. przepisem, przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości. W wyniku spełnienia świadczenia przez dającego pożyczkę, określone przedmioty majątkowe stają się własnością biorącego pożyczkę. Zasilają one jednak tylko czasowo majątek biorącego pożyczkę, który obowiązany jest do zwrotu, tj. do przeniesienia na drugą stronę własności tej samej ilości pieniędzy albo rzeczy tego samego rodzaju.

Czynności polegające na udzielaniu pożyczek pieniężnych podlegających oprocentowaniu stanowią odpłatne świadczenie usług i podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Udzielanie pożyczek przez podatnika podatku od towarów i usług spełnia przesłanki uznania tych czynności za podlegające opodatkowaniu, niezależnie od częstotliwości i celu ich udzielenia, czy statusu nabywcy.

Stawka podatku, zgodnie z przepisem art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 31 grudnia 2013 r., w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże w treści ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej przewidziano opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

I tak, na mocy obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011 r. art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy, zwolnione są od podatku usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę.

Ponadto, zgodnie z zapisem art. 43 ust. 15 ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41 oraz w ust. 13 nie mają zastosowania do:

Powyższe regulacje stanowią implementację do krajowego porządku prawnego zapisów Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U.UE.L Nr 347, str. 1 z późn. zm.). Zgodnie z regulacją zawartą w art. 135 ust. 1 lit. b Dyrektywy 2006/112/WE Rady, Państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje: udzielanie kredytów i pośrednictwo kredytowe, oraz zarządzanie kredytami przez kredytodawcę.

W złożonym wniosku poinformowano, że Wnioskodawca (spółka z o.o., planująca przekształcenie w spółkę osobową) będzie udzielał pożyczek innym podmiotom ("Pożyczkobiorcy") w celu osiągnięcia zysku w postaci odsetek od pożyczek. Może udzielić Pożyczkobiorcom pożyczkę/pożyczki jeszcze działając w formie spółki kapitałowej lub już po przekształceniu w spółkę osobową. Czynność polegająca na udzielaniu pożyczek/pożyczki będzie wykonywana w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawcy, która obejmuje i na moment opisanego zdarzenia będzie obejmować m.in. działalność w zakresie udzielania kredytów (PKD 64.92 - Pozostałe formy udzielania kredytów). Na moment udzielenia pożyczki/pożyczek Wnioskodawca będzie zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.

Biorąc pod uwagę powyższe, należy zauważyć, że skoro z powołanego wcześniej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy wynika, że zwalnia się od podatku usługi w zakresie udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, to mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe, w oparciu o powołane wyżej przepisy prawa, stwierdzić należy, iż opisane we wniosku usługi udzielania pożyczek, które będą świadczone przez Spółkę na rzecz pożyczkobiorców, jako - jak słusznie wskazano - czynności podlegające ustawie o podatku od towarów i usług, podlegać będą zwolnieniu od tego podatku, na podstawie wyżej wskazanego przepisu.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.