ITPP3/443-15b/09/JK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 23 stycznia 2009 r. (data wpływu 28 stycznia 2009 r.) uzupełnionym pismem z dnia 10 lutego 2009 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczące podatku akcyzowego w zakresie treści oświadczeń składanych przez nabywców wyrobów zwolnionych od akcyzy ze względu na przeznaczenie w przypadku sprzedaży podmiotowi zużywającemu olej opałowy w urządzeniach grzewczych zamontowanych w autobusach lub pojazdach mobilnych - jest nieprawidłowe.

W dniu 28 stycznia 2009 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczący podatku akcyzowego w zakresie treści oświadczeń składanych przez nabywców wyrobów zwolnionych od akcyzy ze względu na przeznaczenie w przypadku sprzedaży podmiotowi zużywającemu olej opałowy w urządzeniach grzewczych zamontowanych w autobusach lub pojazdach mobilnych.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży hurtowej paliw płynnych. W ramach prowadzonej działalności, od dnia 1 marca 2009 r. (tj. już po wejściu w życie nowej ustawy akcyzowej) Spółka będzie dokonywać sprzedaży oleju opałowego o kodach CN od 2710 19 51 do 2710 19 69, przeznaczonego do celów grzewczych nabywcom pośrednim - osobom fizycznym i prawnym prowadzącym działalność gospodarczą, które następnie będą odsprzedawać olej opałowy dalszym pośrednikom lub odbiorcom końcowym, zużywającym olej do celów opałowych. Zgodnie z procedurą obowiązującą w Spółce, pierwszym etapem transakcji sprzedaży oleju opałowego będzie złożenie przez nabywcę zamówienia, specyfikującego zapotrzebowanie ilościowe na olej opałowy. Po otrzymaniu zamówienia na olej opałowy, pracownicy działu sprzedaży Spółki przesyłają nabywcy do podpisu wzór oświadczenia o przeznaczeniu nabywanych wyrobów, w celu uzupełnienia danych nabywcy oraz daty złożenia oświadczenia, tj. danych wymaganych przez nową ustawę akcyzową wraz z informacją, iż jedynie w sytuacji wypełnienia oświadczenia, sprzedaż oleju odbędzie się z zastosowaniem obniżonej stawki akcyzy. W przeciwnym wypadku będzie miała zastosowanie podwyższona stawka akcyzy. Po otrzymaniu oryginału podpisanego oświadczenia od nabywcy, będzie następować wydanie towaru, a następnie dział sprzedaży wystawi i prześle do nabywcy kopię faktury dokumentującej daną transakcję. Wystawione faktury będą następnie archiwizowane wraz z pobranymi uprzednio oświadczeniami w ten sposób, że do każdej faktury sprzedaży oleju zastosowaniem obniżonej stawki będzie dołączane oświadczenie uzyskane od nabywcy.

Tożsama procedura znajdzie zastosowanie w przypadku sprzedaży oleju opałowego na rzecz odbiorców ostatecznych, którzy wykorzystują nabyty olej do celów grzewczych w pojazdach i innych urządzeniach mobilnych. Taka sytuacja będzie miała miejsce np. w przypadku autobusów komunikacji zbiorowej, w których zamontowane są urządzenia grzewcze (np. produkowane przez firmę "W"). Urządzenia te stanowią samoistne urządzenie grzewcze i umożliwiają dzięki temu ogrzewanie autobusu także podczas postoju, gdy układ napędowy autobusu jest wyłączony i w ten sposób eliminują negatywny wpływ niskich temperatur na komfort jego użytkowania. Inne podmioty w ramach tej grupy odbiorców ostatecznych będą również zużywać nabyty olej w urządzeniach budowlanych w tym np. w kombajnach drogowych służących układaniu asfaltu. Wykorzystanie specjalnych urządzeń grzewczych w tym wypadku jest konieczne w celu podgrzania masy asfaltowej tak, aby umożliwić jej ugniecenie.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Jaka powinna być poprawna treść oświadczenia nabywcy oleju opałowego, zużywającego olej w urządzeniach grzewczych, które są umieszczone wewnątrz pojazdów i innych urządzeń mobilnych, tak aby oświadczenie spełniało wymogi określone w art. 89 nowej ustawy akcyzowej i uprawniało Spółkę do zastosowania stawki akcyzy właściwej dla oleju opałowego, określonej w art. 89 ust. 1 pkt 10 nowej ustawy akcyzowej, w szczególności, jaką informację powinien podać taki nabywca odnośnie posiadanych przez siebie urządzeń grzewczych.

Stanowisko Wnioskodawcy.

Zdaniem Zainteresowanego, w celu spełnienia ustawowych wymogów, w przypadku, gdy olej zostanie zużyty przez urządzenia grzewcze umieszczone wewnątrz pojazdów i innych urządzeń mobilnych uzyskane od nabywcy oświadczenie powinno zawierać elementy określone w art. 89 ust. 6 nowej ustawy akcyzowej, tj. dane dotyczące nabywcy, określenie ilości i rodzaju oraz przeznaczenia nabywanych wyrobów, datę i miejsce złożenia oświadczenia, czytelny podpis składającego oświadczenie oraz wskazanie rodzaju, typu i ilości posiadanych urządzeń grzewczych, a także adnotację, że olej opałowy jest zużywany w urządzeniach grzewczych zamontowanych w pojazdach lub innych urządzeniach mobilnych. Zgodnie z art. 89 ust. 5 pkt 1 ustawy akcyzowej sprzedawca wyrobów nieobjętych zwolnieniem z akcyzy ze względu na przeznaczenie, określonych w ust. 1 pkt 9, 10 i 15, jest obowiązany w przypadku sprzedaży osobom prawnym, jednostkom organizacyjnym niemającym osobowości prawnej oraz osobom fizycznym prowadzącym działalność gospodarczą - do uzyskania od nabywcy oświadczenia, że nabywane wyroby są przeznaczone do celów opałowych lub będą sprzedane z przeznaczeniem do celów opałowych, uprawniających do stosowania stawek akcyzy określonych w ust. 1 pkt 9, 10 i 15. W ocenie Zainteresowanego przepis powyższy nie wprowadza żadnych ograniczeń, co do możliwości zastosowania niższej stawki akcyzy określonej w art. 89 ust. 1 pkt 10 nowej ustawy akcyzowej w zależności od typu urządzeń, które zużywają nabywany olej wskazując jako jedyny warunek zastosowania tej stawki jego przeznaczenie na cele opałowe. Oznacza to, że niższej stawce podlega także sprzedaż oleju w celu jego zużycia przez urządzenia grzewcze zainstalowane wewnątrz pojazdów lub innych urządzeniach mobilnych. Treść oświadczenia, o którym mowa w art. 89 ust. 5 pkt 1 nowej ustawy akcyzowej powinna być odpowiednio dostosowana do rodzaju urządzeń grzewczych, do których wykorzystywany będzie nabywany olej. W sytuacji, gdy olej będzie zużyty w urządzeniach znajdujących się wewnątrz pojazdów lub innych urządzeń mobilnych, (gdzie nie ma możliwości określenia stałego miejsca (adresu), w którym znajduje się dane urządzenie), to w oświadczeniu należy podać typ, rodzaj i ilość urządzeń wraz z dodatkową adnotacją wskazującą że olej będzie zużywany w urządzeniach grzewczych w pojazdach lub innych urządzeniach mobilnych. Taka treść oświadczenia pozwala organom podatkowym na identyfikację transakcji i dokonanie stosownych kontroli faktycznego wykorzystania oleju, cel regulacji jest więc spełniony.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 89 ust. 5 pkt 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009 r. Nr 3, poz. 11), sprzedawca wyrobów akcyzowych nieobjętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie np. olejów opałowych jest obowiązany w przypadku sprzedaży osobom prawnym, jednostkom organizacyjnym niemającym osobowości prawnej oraz osobom fizycznym prowadzącym działalność gospodarczą - do uzyskania od nabywcy oświadczenia, że:

* nabywane wyroby są przeznaczone do celów opałowych lub,

* będą sprzedane z przeznaczeniem do celów opałowych, uprawniających do stosowania stawek akcyzy określonych w ust. 1 pkt 9, 10 i 15 tego artykułu.

Stosownie do ust. 6 tego artykułu oświadczenie powinno być dołączone do kopii faktury oraz powinno zawierać:

Powyższe przepisy wprowadzono w celu zapewnienia właściwej kontroli w zakresie obrotu wyrobami energetycznymi korzystającymi z preferencyjnych stawek akcyzy ze względu na przeznaczenie do celów opałowych. Między innymi na sprzedawców olejów przeznaczonych do celów opałowych nałożono szczególne obowiązki w zakresie oświadczeń o przeznaczeniu wyrobów uprawniającym do zastosowania obniżonych stawek akcyzy oraz szczegółowo określono zakres danych jakie powinny zawierać oświadczenia.

Wymienione oświadczenie, jeżeli jest czytelnie podpisane, może być również złożone na wystawianej fakturze, ze wskazaniem rodzaju, typu oraz liczby posiadanych urządzeń grzewczych oraz miejsca (adresu), gdzie znajdują się te urządzenia (art. 89 ust. 7 ustawy).

Z treści wniosku wynika, iż sprawa dotyczy sposobu wypełniania oświadczeń, o których mowa w art. 89 ust. 6 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym w przypadku sprzedaży oleju opałowego zużywanego w urządzeniach grzewczych zamontowanych autobusach komunikacji zbiorowej lub innych urządzeniach mobilnych.

Brzmienie przepisu określającego treść oświadczenia wskazuje, iż uprawniony organ zamierzający dokonać kontroli obrotu wyrobami energetycznymi korzystającymi z preferencyjnych stawek akcyzy powinien znać faktyczne miejsce, gdzie znajduje się opisane w oświadczeniu urządzenie grzewcze. Na funkcję kontrolną oświadczeń wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 25 kwietnia 2007 r. o sygn. akt I FSK 719/06. W wymienionym wyroku NSA stwierdził miedzy innymi, iż celem wprowadzenia obowiązku uzyskiwania oświadczeń było umożliwienie kontroli nad obrotem olejami opałowymi, które mogły być wykorzystywane do innych celów niż opałowe. Dane zawarte w oświadczeniu pozwalają organom podatkowym na stwierdzenie, czy olej nabyty na cele opałowe został faktycznie wykorzystany na te cele.

Zainteresowany wskazał we wniosku, iż zgodnie z treścią art. 89 ust. 6 pkt 3 ustawy o podatku akcyzowym w przypadku składania oświadczenia nabywca oleju opałowego przeznaczonego do celów opałowych powinien zawrzeć w nim informację, że urządzenia grzewcze zamontowane są w autobusach komunikacji zbiorowej lub innych urządzeniach mobilnych. Należy zgodzić się z Wnioskodawcą, iż podmiot w opisanej sytuacji często nie ma możliwości precyzyjnego określenia miejsca (adresu), w którym w danej chwili znajduje się pojazd, czy urządzenie mobilne. Jednakże, oprócz informacji o fakcie zamontowania urządzeń grzewczych w pojazdach lub urządzeniach mobilnych należy w oświadczeniu wskazać adres siedziby (oddziału) podmiotu lub adres zamieszkania osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą. W przypadku osoby fizycznej może być to również miejsce (adres) prowadzenia działalności gospodarczej. Zatem pod wskazanym w oświadczeniu adresem, bezpośrednio od podmiotu, organ zamierzający skontrolować fakt zużywania oleju opałowego zgodnie z przeznaczeniem uzyska informację, gdzie obecnie (faktycznie) znajduje się autobus lub inne urządzenie mobilne, w którym zamontowano urządzenie zużywające olej opałowy.

Podmiot w składanym oświadczeniu, lub sporządzonym odrębnie załączniku do oświadczenia, może dla uniknięcia wątpliwości zawrzeć również numer rejestracyjny pojazdu (lub inne trwałe oznaczenie, na przykład numer VIN), w którym zamontowane jest urządzenie grzewcze. Powyższe zalecenie ma szczególne uzasadnienie, gdy składane oświadczenie dotyczy dużej ilości urządzeń grzewczych i wielu pojazdów.

Reasumując, podmiot sprzedający olej opałowy i zamierzający zastosować stawkę właściwą dla oleju opałowego przeznaczonego do celów opałowych powinien uzyskać od nabywcy oświadczenie które, w zakresie art. 89 ust. 6 pkt 3 ustawy o podatku akcyzowym, powinno zawierać wskazanie rodzaju, typu oraz liczby posiadanych urządzeń grzewczych oraz adres siedziby (oddziału) podmiotu lub adres zamieszkania osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą. W przypadku osoby fizycznej może być to również miejsce (adres) prowadzenia działalności gospodarczej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu datowania interpretacji.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej - powoduje, iż niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 ustawy - Ordynacja podatkowa).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 89-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.