ITPP3/443-118/10/JK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Gminy przedstawione we wniosku z dnia 13 lipca 2010 r. (data wpływu 20 lipca 2010 r.) uzupełnionym i zmienionym pismem z dnia 11 października 2010 r. o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczące podatku od towarów i usług w zakresie możliwości odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu realizacji projektu pod nazwą "Rewitalizacja zabytkowej linii Kolei - remont budynków i budowli wraz z zagospodarowaniem terenu" - jest nieprawidłowe.

W dniu 20 lipca 2010 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczący podatku od towarów i usług w zakresie możliwości odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu realizacji projektu pod nazwą "Rewitalizacja zabytkowej linii Kolei - remont budynków i budowli wraz z zagospodarowaniem terenu".

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina realizuje przedsięwzięcie "Rewitalizacja zabytkowej linii Kolei - remont budynków i budowli wraz z zagospodarowaniem terenu". Inwestycja swoim zakresem obejmuje przebudowę budynków dworcowych, budowę budynków dworcowych, budowę budynku Centrum Informacji Turystycznej, remont mostu, modernizację taboru kolejowego, przebudowę i konserwację linii kolejowej i infrastruktury technicznej. Przewidywany termin zakończenia i rozliczenia inwestycji upływa 31 grudnia 2012 r. Po zakończeniu inwestycji Gmina zamierza osiągać przychody z tytułu odpłatnego użytkowania linii kolejowej i taboru oraz dzierżawy powierzchni użytkowej w nowopowstałych i zrewitalizowanych budynkach.

Gmina w odpowiedzi na wezwanie tutejszego organu wyjaśniła dodatkowo, że w ramach realizowanego przedsięwzięcia w remontowanych oraz w nowobudowanych budynkach dworców kolejowych nie będą znajdowały się lokale mieszkalne. W wyniku realizacji przedmiotowego zadania zasób mieszkaniowy gminy nie ulegnie zwiększeniu. Powierzchnia użytkowa dworców kolejowych w całości będzie służyła świadczeniu usług. Częścią realizowanego projektu jest remont nawierzchni mostu kolejowego. Most został zaprojektowany w XIX wieku, w swym pierwotnym założeniu obsługiwał jeden tor kolei wąskotorowej oraz jeden pas ruchu drogowego o szer. 3,50 m. Pas dla samochodów był pasem rezerwowym dla drugiego toru kolejki. W miarę rozwoju kolejek wąskotorowych pas drogowy przewidziany był do wykorzystania dla potrzeb kolei. Most posiada jedno przęsło wolnopodparte o długości 10,0 m oparte na przyczółkach betonowych. Projekt przewiduje remont torowiska oraz remont nawierzchni drogowej wyłącznie w obrębie mostu. W toku remontu mostu Gmina nie planuje remontu drogi gminnej przebiegającej przez ten most. Projekt obejmuje również przebudowę następujących dróg i ciągów pieszych (ulice: D. i P. w miejscowości T., ulica D. w R.). Gmina nie zamierza realizować innych zadań własnych w oparciu o efekty realizacji opisanego projektu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wydatki związane z przedmiotową inwestycją uprawniają Gminę do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony.

Stanowisko Wnioskodawcy.

W ocenie Zainteresowanego, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, Gminie będzie przysługiwało prawo obniżenia, zgodnie z art. 86 ust. 1 powołanej ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z realizowanej inwestycji. Wnioskodawca wskazuje, iż zgodnie z art. 5 ust. 1 wymienionej ustawy opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają, między innymi, odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przepis art. 7 ust. 1 pkt 2 wskazanej ustawy określa, że przez dostawę towarów o której mowa w art. 5 ust. 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy. W myśl art. 15 ust. 1 powołanej ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją zawartą w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Jak wynika z powyższego, prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje tylko czynnym podatnikom VAT oraz tylko w takim przypadku, gdy dokonywane zakupy mają ścisły związek z czynnościami opodatkowanymi. Odliczyć zatem można podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Wskazana norma prawna wyraża zasadę neutralności podatku od towarów i usług, w następstwie której podatnicy realizujący czynności zwolnione podmiotowo lub przedmiotowo, są w podobnej sytuacji jak ostateczny nabywca (konsument) towaru lub usługi, z wyjątkiem przypadków jednoznacznie wskazanych w ustawie o podatku od towarów i usług. Ustawa wyłącza zatem możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu.

Ponadto, z powyższego wynika także, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części (w takim zakresie), w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony, są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku, w jakiej te towary i usługi nie są do nich wykorzystywane.

Zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne mniemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Przy czym w myśl art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Ponadto, wskazać należy, iż zgodnie z § 12 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 224, poz. 1799 z późn. zm.), zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Zwolnienie od podatku VAT jednostek samorządu terytorialnego jest zatem możliwe tylko wtedy, gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji samorządowych (publicznych).

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tekst jedn.: Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 z późn. zm.) gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności, zgodnie z treścią art. 7 ust. 1 pkt 2 wymienionej ustawy, zadania własne obejmują sprawy gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że w ramach wykonywania działalności gospodarczej Gmina zamierza zrealizować inwestycję polegającą budowie oraz przebudowie budynków dworcowych, budowie budynku Centrum Informacji Turystycznej, remoncie mostu, modernizacji taboru kolejowego, przebudowie i konserwacji linii kolejowej i infrastruktury technicznej oraz przebudowę dróg i ciągów pieszych (ulice D. i P. w miejscowości T. i ulica D. w R.). Po zakończeniu inwestycji Gmina zamierza osiągać przychody z tytułu odpłatnego użytkowania linii kolejowej i taboru oraz dzierżawy powierzchni użytkowej w nowopowstałych i zrewitalizowanych budynków. Powierzchnia użytkowa dworców kolejowych w całości będzie służyła świadczeniu usług

Z informacji zawartych we wniosku wynika zatem, iż część majątku powstałego w ramach realizacji przedmiotowego projektu służyć będzie do świadczenia usług podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT (budowa oraz przebudowie budynków dworcowych, budowa budynku Centrum Informacji Turystycznej, remont mostu, modernizacja taboru kolejowego, przebudowa i konserwacja linii kolejowej i infrastruktury technicznej). W tej części zatem, efekty uzyskane w wyniku realizacji przedmiotowego projektu, będą służyły do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Jednakże część efektów projektu związana będzie z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu, (których realizacja związana jest z zadaniami własnymi, w zakresie których Gmina nie jest podatnikiem VAT) szczególności takimi jak: przebudowa dróg i ciągów pieszych (ulice D. i P. w miejscowości T. i ulica D. w R.).

Zatem w przypadku, gdy podatnik dokonuje zakupów związanych zarówno z czynnościami niepodlegających opodatkowaniu jak i opodatkowanymi, zastosowanie znajdują przepisy art. 90 i 91 ustawy, mające na celu określenie wartości podatku naliczonego, służącego wyłącznie czynnościom opodatkowanym.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Dokonanie takiego podziału powoduje, że podatnik odlicza podatek związany ze sprzedażą opodatkowaną, natomiast nie odlicza podatku związanego ze sprzedażą zwolnioną, bądź niepodlegającą opodatkowaniu.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w powyższym przepisie, to zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10. Stosownie do art. 90 ust. 3 ustawy, proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo. Proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej (art. 90 ust. 4 ustawy). Na mocy art. 90 ust. 5 ustawy, do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika - używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności. Do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z tytułu transakcji dotyczących nieruchomości lub usług wymienionych w załączniku nr 4 do ustawy w poz. 3, w zakresie, w jakim czynności te są dokonywane sporadycznie (art. 90 ust. 6 ustawy).

W oparciu o art. 90 ust. 10 ustawy, w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

przekroczyła 98% - podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2;

nie przekroczyła 2% - podatnik nie ma prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2.

Jak wynika z konstrukcji cytowanych wyżej przepisów, obowiązkiem podatnika w pierwszej kolejności jest przypisanie konkretnych wydatków do określonych rodzajów sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Natomiast zasada proporcjonalnego odliczania podatku ma zastosowanie do tej kategorii zakupów, których nie da się jednoznacznie przypisać do konkretnego rodzaju sprzedaży.

Mając na uwadze opis zdarzenia przyszłego oraz powołane powyżej przepisy prawa należy stwierdzić, iż Wnioskodawca ma prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z realizacją przedmiotowego projektu w takiej części, w jakiej zakupy te związane będą ze sprzedażą opodatkowaną, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy.

Natomiast w przypadku, gdy Zainteresowany nie ma możliwości wyodrębnienia całości lub części kwot, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, ma prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego zgodnie z proporcją, obliczoną według zasad określonych w art. 90 ustawy.

Reasumując, Zainteresowanemu będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących realizację przedmiotowej inwestycji, w zakresie w jakim nabyte towary i usługi wykorzystywane będą do wykonywania czynności opodatkowanych, z uwzględnieniem przepisów art. 90 i 91 ustawy o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.