ITPP3/443-112A/07/ZG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. z 2005 r. Dz. U. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 4 grudnia 2007 r. (data wpływu 6 grudnia 2007 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie stosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy oraz zwolnień od podatku akcyzowego dla preparatu olejowego - jest nieprawidłowe.

W dniu 6 grudnia 2007 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie stosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy oraz zwolnień od podatku akcyzowego dla preparatu olejowego.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe.

Spółka zajmuje się m.in. handlem olejami maszynowymi. Spółka kupuje i odsprzedaje ostatecznym odbiorcom olej maszynowy L-AN, kod CN 2710 19 99, używany do smarowania obciążonych części maszyn przemysłowych - łożysk, prowadnic, przekładni mechanicznych, wrzecion itp. Obecnie Spółka zamierza nabywać wewnątrzwspólnotowo olej bazowy (kod CN 2710 19 99) i samodzielnie produkować preparat smarowy olejowy (towar nieakcyzowy - kod CN 3403 19 10) również przeznaczony do smarowania maszyn.

Spółka po spełnieniu wymogów prawnych do nabycia towarów z zapłaconą akcyzą nabędzie na terenie kraju lub w drodze nabycia wewnątrzwspólnotowego olej bazowy (kod CN 2710 19 99), który zużyje do produkcji preparatu smarowego olejowego. Olej bazowy nabyty przez Spółkę, zostanie dowieziony cysterną samochodową do Spółki, w procedurze przemieszczania wyrobów z zapłaconą akcyzą na podstawie dokumentów handlowych. Spółka zamawia wyłącznie taką ilość oleju na jaką złożył zapotrzebowanie podmiot - ostateczny użytkownik, nie zachodzi tu potrzeba rozładownia cysterny bądź magazynowania towaru. Spółka potwierdzi fakt odbioru towaru z zapłaconą akcyzą i wpisze partię dostarczonego oleju bazowego do ewidencji nabywanych wyrobów akcyzowych zharmonizowanych.

Preparat smarowy olejowy produkuje się poprzez dodanie preparatu Hitec do znajdującego w cysternie oleju bazowego w proporcji 30% wagowo preparatu Hitec na 70% wagowo oleju bazowego. Po powyższych czynnościach towar w tej samej cysternie w jakiej został dostarczony do Spółki, zostanie wysłany do ostatecznego użytkownika.

Podmioty nabywające od Spółki preparat olejowy smarowy przy zamówieniu dostawy dostarczą Spółce pisemne oświadczenia, że zakupione wyroby zostaną zużyte do celów objętych zwolnieniem określonych w paragrafie 13 ust. 1 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 kwietnia 2004 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego.

Spółka będzie prowadziła ewidencję pozwalającą na określenie ilości i sposobu przeznaczenia towarów.

Spółka dostarczy zamówiony towar odbiorcy na podstawie dokumentów handlowych, na kopii których odbiorca potwierdzi odbiór zakupionego w Spółce towaru.

Przed upływem 10 dni od dnia powstania obowiązku podatkowego opisanego w art. 55 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym, Spółka dostarczy do Urzędu Celnego oświadczenie o zużyciu nabytego oleju bazowego do produkcji preparatu. Spółka będzie posiadać w dokumentacji kopie faktur z potwierdzonym odbiorem preparatu i oświadczeniami nabywców o jego przeznaczeniu.

Na podstawie przedstawionych wyżej dokumentów Urząd zwolni zabezpieczenie złożone przez Spółkę przy zgłoszeniu o planowanym nabyciu oleju bazowego służącego do produkcji preparatu smarnego olejowego, dostarczonego w trybie przewozu towarów z zapłaconą akcyzą.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy uszlachetnianie nabytego wewnątrzwspólnotowo przez Spółkę oleju bazowego i produkcja preparatu olejowego może zachodzić poza składem podatkowym.

Czy zużycie oleju bazowego (udokumentowane stosownym oświadczeniem Spółki i zapisami w ewidencji) do wyprodukowania preparatu smarowego olejowego - towaru nieakcyzowego o kodzie CN 3403 19 10, uprawnia Spółkę do uzyskania zwolnienia z § 13 ust. 1 pkt 5 rozporządzenia z dnia 26 kwietnia 2004 r. Ministra Finansów w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego.

Zdaniem wnioskodawcy zgodnie z § 13 ust. 1 pkt 5 rozporządzenia w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego zwalnia się od akcyzy sprzedaż olejów smarowych oznaczonych symbolem PKWiU 23.20.13 i kodem CN 2710 19 71 - 2710 19 99, przeznaczonych do wykorzystania do celów innych niż napędowe lub opałowe albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych albo jako oleje smarowe do silników albo do produkcji paliw silnikowych, olejów opałowych, dodatków lub domieszek do paliw silnikowych lub olejów smarowych do silników.

Zgodnie z § 13 ust. 2a ww. rozporządzenia, zwolnienia wyrobów, o których mowa w ust. 1 pkt 5 i 6 mają zastosowanie pod warunkiem sprzedaży tych wyrobów dokonywanej ze składu podatkowego na terytorium kraju uprawnionemu nabywcy lub dokonywanej przez podmiot, o którym mowa w ust. 2b pkt 2.

Zgodnie z § 13 ust. 2b uprawnionym nabywcą, o którym mowa w ust. 2a. jest podmiot dokonujący zakupu wyrobów, który:

Z powyższego wynika zatem, że Spółka jest uprawnionym podmiotem do zwolnienia od podatku akcyzowego w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego oleju bazowego do zużycia przy produkcji preparatu smarowego olejowego i nie musi prowadzić składu podatkowego lub korzystać ze składu innego podmiotu.

W przypadku produkcji preparatu olejowego smarowego jest ostatecznym użytkownikiem oleju bazowego - podstawą do zwolnienia jest odpowiednie oświadczenie Spółki o jego zużyciu do produkcji towaru nieakcyzowego i odpowiednie udokumentowanie tego zapisami w prowadzonej ewidencji - to pozwala Urzędowi na zwolnienie zabezpieczenia złożonego przez Spółkę, stosownie do treści art. 52 ust. 1 lub 2 ustawy o podatku akcyzowym. Z ostrożności Spółka zbierze od podmiotów, którym dostarcza preparat pokwitowania jego odbioru na dokumentach handlowych i stosowne oświadczenia.

Ponadto zgodnie z treścią § 2a ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 kwietnia 2004 r. w sprawie procedury zawieszenia poboru akcyzy i jej dokumentowania, nie stosuje się procedury zawieszenia poboru akcyzy w odniesieniu do oleju bazowego i oleju maszynowego, gdyż jest towarem zamieszczonym w pozycji 4 załącznika do rozporządzenia.

W myśl przepisu § 4 ust. 1 rozporządzenia Min. Fin z dnia 7 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonywania szczególnego nadzoru podatkowego szczególnym nadzorem są objęte wyroby, które są objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Nabywany wewnątrzwspólnotowo olej bazowy klasyfikowany do kodu CN 2710 19 99 został wymieniony w poz. nr 4 załącznika nr 2 do ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257 z późn. zm.), zatem w myśl art. 2 ust. 2 ustawy jest wyrobem akcyzowym zharmonizowanym.

W opisanym we wniosku zdarzeniu przyszłym Spółka zamierza nabywać wewnątrzwspólnotowo przedmiotowy olej bazowy w procedurze z zapłaconą akcyzą, zatem w niniejszej sytuacji zastosowanie będzie miał art. 55 ust. 1 i 2 ustawy o podatku akcyzowym.

Zgodnie z brzmieniem ww. przepisu w przypadku gdy podatnik prowadzący działalność gospodarczą nabywa wyroby akcyzowe zharmonizowane z akcyzą zapłaconą na terytorium państwa członkowskiego na potrzeby wykonywanej działalności gospodarczej na terytorium kraju, jest obowiązany:

W takim przypadku obowiązek podatkowy powstaje z dniem otrzymania wyrobów akcyzowych zharmonizowanych przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą, nie później jednak niż w 7 dniu, licząc od dnia dokonania wysyłki określonej w uproszczonym dokumencie towarzyszącym.

W myśl art. 54 ust. 1 ustawy, uproszczony dokument towarzyszący może być zastąpiony przez dokument handlowy w przypadku, gdy dokument ten zawiera takie same dane, jakie są wymagane dla uproszczonego dokumentu towarzyszącego.

Stawka dla nabywanego wewnątrzwspólnotowo oleju bazowego klasyfikowanego do kodu CN 2710 19 99 została określona w poz. 2 załącznika nr 2 do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w prawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 87, poz. 825 z późn. zm.) i wynosi 1180,00 zł za 1000 litrów nabywanego wyrobu.

Z powyżej cytowanych przepisów wynika, iż w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego oleju bazowego klasyfikowanego do kodu CN 2710 19 99 z przemieszczeniem go w procedurze z zapłaconą akcyzą, podatnik winien wykonać czynności wymienione w art. 55 ust. 1 ustawy, w tym m.in. w terminie 10 dokonać zapłaty podatku akcyzowego w wysokości obliczonej w złożonej deklaracji uproszczonej nabycia wewnątrzwspólnotowego.

Podkreślić należy, iż zwolnienie na mocy § 13 ust. 1 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 kwietnia 2004 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego (tekst jedn. z 2006 r. Dz. U. Nr 72 poz. 500 z późn. zm.), nie ma zastosowania w nabyciu wewnątrzwspólnotowym dla oleju bazowego klasyfikowanego do kodu CN 2710 19 99, wobec czego nie ma zastosowania do zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku.

Jednakże w opisanym we wniosku zdarzeniu przyszłym Spółka ma zamiar produkować preparat smarowy olejowy, zdaniem podatnika towar nieakcyzowy - kod CN 3403 19 10, przeznaczony do smarowania maszyn. Preparat smarowy olejowy produkuje się poprzez dodanie preparatu Hitec do znajdującego w cysternie oleju bazowego w proporcji 30% wagowo preparatu Hitec na 70% wagowo oleju bazowego.

W tym miejscu należy stwierdzić, iż preparat smarowy olejowy klasyfikowany do kodu CN 3403 19 10 przeznaczony do smarowania maszyn jest wyrobem akcyzowym zharmonizowanym wymienionym w poz. 9 załącznika nr 2 do ustawy o podatku akcyzowym.

W myśl art. 30 ust. 2 ww. ustawy, produkcja i przetwarzanie wyrobów akcyzowych zharmonizowanych mogą odbywać się wyłącznie w składzie podatkowym.

Zatem opisane we wniosku mieszanie wyrobu akcyzowego zharmonizowanego (olej bazowy CN 2710 19 99) z preparatem Hitec w wyniku, którego powstaje wyrób akcyzowy zharmonizowany (preparat smarowy CN 3403 19 10) jest produkcją wyrobu akcyzowego zharmonizowanego wobec czego winno odbywać się w składzie podatkowym.

Ponadto na podstawie § 2a ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 kwietnia 2004 r. w sprawie procedury zawieszenia poboru akcyzy i jej dokumentowania (Dz. U. Nr 89, poz. 849 z późn. zm.), nie stosuje się procedury zawieszenia poboru akcyzy w odniesieniu do wyrobów akcyzowych zharmonizowanych określonych w załączniku do rozporządzenia, w przypadku gdy są zużywane do innych celów niż napędowe, opałowe lub do produkcji paliw silnikowych lub olejów opałowych, z zastrzeżeniem ust. 2 i § 2b ust. 1.

Prawdą jest co wykazano we wniosku, iż olej bazowy klasyfikowany do kodu CN 2710 19 99 jest wymieniony w poz. 4 załącznika do cytowanego rozporządzenia. Jednakże zastrzeżenie zawarte w § 2 ust. 2 ww. rozporządzenia stanowi, iż w przypadku wyrobów akcyzowych zharmonizowanych, o których mowa w ust. 1, produkowanych i przemieszczanych na terytorium kraju, do których stosuje się stawkę podatku akcyzowego inną niż stawka 0 nie stosuje się ust. 1.

Z powyższego jasno wynika, iż w przypadku zużywania do innych celów niż napędowe, opałowe lub do produkcji paliw silnikowych lub olejów opałowych wyrobów akcyzowych zharmonizowanych wymienionych w załączniku do rozporządzenia, co do których stosuje się stawkę podatku akcyzowego inną niż stawka 0 to nie stosuje się ust. 1 omawianego przepisu czyli stosuje się procedurę zawieszenia poboru akcyzy.

Wobec czego zużycie oleju bazowego klasyfikowanego do kodu CN 2710 19 99, dla którego określono stawkę w wysokości 1180,00 zł za 1000 litrów, na mocy powyżej zaprezentowanych przepisów rozporządzenia winno odbywać się procedurze zawieszenia poboru akcyzy czyli w składzie podatkowym.

Dopełnieniem powyższych regulacji jest § 2b ust. 1 ww. rozporządzenia, który stanowi, iż przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego wyrobów akcyzowych zharmonizowanych, do których w państwie nabycia nie stosuje się procedury zawieszenia poboru akcyzy i do których stosuje się na terytorium kraju stawkę podatku akcyzowego inną niż stawka 0, ich przemieszczenie na terytorium kraju i wprowadzenie do składu podatkowego w procedurze zawieszenia poboru akcyzy odbywa się z zastosowaniem dokumentów handlowych.

Zatem przetworzenie wyrobu akcyzowego zharmonizowanego jakim jest olej bazowy klasyfikowany do kodu CN 2710 19 99 w preparat smarowy olejowy klasyfikowany do kodu 3403 19 10 winno się odbywać w procedurze zawieszenia poboru akcyzy czyli w składzie podatkowym. W innym przypadku powstanie obowiązek podatkowy w nabyciu wewnątrzwspólnotowym zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku akcyzowym z dniem otrzymania wyrobów akcyzowych zharmonizowanych, a co za tym idzie obowiązek złożenia deklaracji uproszczonej i zapłaty podatku w terminie 10 dni, licząc od dnia powstania obowiązku podatkowego.

Zaznaczyć również należy, iż wprowadzenie do systemu podatku akcyzowego procedury zawieszenia poboru akcyzy oraz związanej ze stosowaniem tej procedury instytucji składu podatkowego powoduje, iż możliwe jest przyjęcie do składu podatkowego nabytego wewnątrzwspólnotowo wyrobu akcyzowego zharmonizowanego bez obowiązku zapłaty podatku akcyzowego. Jest to praktyczna realizacja zasady poboru akcyzy w kraju, w którym wyroby akcyzowe zostaną przekazane do konsumpcji.

Zasadę tę określają przepisy art. 6 ust. 1 i 2 Dyrektywy Rady 92/12/EWG z dnia 25 lutego 1992 r. w sprawie ogólnych warunków dotyczących wyrobów objętych podatkiem akcyzowym, ich przechowywania, przepływu oraz kontrolowania (Dz. U. UE L z dnia 23 marca 1992 r., Nr 92, poz. 76, str. 1) w myśl, których podatek akcyzowy staje się wymagalny w momencie dopuszczenia do konsumpcji lub w momencie ubytków, które muszą podlegać podatkowi akcyzowemu zgodnie z art. 14 ust. 3. Warunki ściągalności i stawka proponowanego podatku akcyzowego to te obowiązujące w dniu, w którym podatek staje się wymagalny w Państwie Członkowskim, w którym ma miejsce dopuszczenie do konsumpcji lub, w którym zanotowano ubytki.

Nie można zgodzić się również ze stanowiskiem wnioskodawcy w sprawie objęcia przedmiotowych wyrobów szczególnym nadzorem podatkowym. Zgodnie z § 4 ust. 1 pkt 7 lit. j) rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 7 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonywania szczególnego nadzoru podatkowego (Dz. U. Nr 65, poz. 598 z późn. zm.), szczególnym nadzorem podatkowym są objęte następujące wyroby akcyzowe, które są objęte procedurą zawieszenia poboru podatku akcyzowego: (...)produkty rafinacji ropy naftowej, takie jak: (...) oleje smarowe otrzymywane z ropy naftowej, gdzie indziej niesklasyfikowane, oznaczone symbolem PKWiU 23.20.18, objęte kodami CN od 2710 19 71 do 2710 19 99. Zatem przedmiotowe wyroby akcyzowe podlegają szczególnemu nadzorowi podatkowemu do chwili zakończenia stosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy.

Ponadto zgodnie z treścią art. 3 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym, do celów poboru akcyzy i obowiązku oznaczania znakami akcyzy w imporcie oraz w dostawie i nabyciu wewnątrzwspólnotowym stosuje się klasyfikację wyrobów akcyzowych w układzie odpowiadającym Scalonej Nomenklaturze (CN).

Należy zaznaczyć, iż zgodnie z Komunikatem Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania, informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS z 2005 r. Nr 1, poz. 11) zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje produkty (wyroby i usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniami Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej i to jego obciążają ewentualne negatywne konsekwencje z tytułu błędnego zaklasyfikowania wyrobów akcyzowych.

Biorąc pod uwagę przytoczoną regulację, organ nie dokonywał klasyfikacji wyrobów, przyjmując klasyfikację wskazaną we wniosku przez Podatnika.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej - powoduje, iż niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.