ITPP2/4512-706/15/RS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 3 lipca 2015 r. (data wpływu 6 lipca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania dostawy samochodu osobowego - jest prawidłowe.

W dniu 6 lipca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania dostawy samochodu osobowego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina wykonuje czynności z zakresu zadań publicznych dotyczących porządku publicznego, nałożonych odrębnymi przepisami, tj. art. 7 ust. 1 pkt 14 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2013 r. poz. 594, z późn. zm.). W celu realizacji przedmiotowego zadania w Gminie funkcjonuje Straż Gminna (dalej: "SG"), powołana na podstawie uchwały Rady Gminy z dnia 5 września 2011 r. w sprawie utworzenia Straży Gminnej. Zgodnie z § 2 ust. 1 wspomnianej uchwały, SG jest umiejscowiona (działa) w strukturze Urzędu Gminy, tj. SG nie stanowi odrębnego od Gminy podmiotu/jednostki, w tym nie posiada w szczególności odrębnej od niej osobowości prawnej i nie posiada statusu samorządowej jednostki budżetowej lub samorządowego zakładu budżetowego. Koszty związane z funkcjonowaniem SG są ponoszone z budżetu Gminy, a ewentualne przychody SG są przychodami Gminy. SG kieruje komendant, którego przełożonym jest Wójt Gminy. Wójt Gminy sprawuje także nadzór nad działalnością SG.

Zgodnie z ustawą z dnia 29 sierpnia 1997 r. o strażach gminnych (Dz. U. z 2013 r. poz. 1383 z późn. zm.; dalej: "ustawa o strażach gminnych") oraz Regulaminem Straży Gminnej, nadanym zarządzeniem Wójta Gminy z dnia xx xx 2011 r. (dalej: "Regulamin") w sprawach dotyczących strażników zastosowanie mają przepisy ustawy z dnia 21 listopada 2008 r. o pracownikach samorządowych (Dz. U. z 2014 r. poz. 1202). W myśl przepisów ustawy o strażach gminnych oraz postanowień Regulaminu do zakresu działalności SG należy utrzymanie porządku na terenie Gminy.

Gmina nabyła w marcu 2012 r. używany samochód osobowy (rok produkcji: 2002), który służył jej do realizacji potrzeb statutowych SG. Gmina zaznacza, że nie doszło do przekazania (wydania) samochodu poza majątek Gminy, ponieważ SG działa w ramach struktury Urzędu Gminy (stanowi wyspecjalizowany wydział Urzędu Gminy). SG korzystała z przedmiotowego pojazdu wyłącznie do realizacji czynności z zakresu zadań publicznoprawnych, w szczególności w celu wykonywania codziennych planowanych patroli terenów gminy w zakresie przeciwdziałania przestępczości, wykroczeniom i patologii społecznej, reagowania na nieodpowiednie zachowania, tj. do zadań niezwiązanych z działalnością gospodarczą Gminy. Samochód jest oznakowany w sposób jednoznacznie wskazujący, że jest wykorzystywany do realizacji zadań SG, tj. zgodnie z przepisami rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 31 grudnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych pojazdów oraz zakresu ich niezbędnego wyposażenia (Dz. U. z 2015 r. poz. 305). Obecnie Gmina zamierza sprzedać przedmiotowy samochód osobowy na rzecz podmiotu trzeciego, który zostanie wyłoniony w drodze przetargu.

Przy nabyciu przedmiotowego samochodu, jak również z tytułu wydatków na jego eksploatację, Gminie nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, ponieważ samochód nie służył do wykonywania czynności opodatkowanych VAT Gminy. Jak zostało wskazane, samochód po nabyciu był wykorzystywany wyłącznie do realizacji zadań Gminy w zakresie utrzymania porządku publicznego i przeciwdziałania przestępczości, wykonywanych przy udziale SG.

W związku z powyższym opisem zadano pytanie:

Czy sprzedaż przez Gminę samochodu, opisanego w zdarzeniu przyszłym, na rzecz podmiotu trzeciego (posiadającego odrębną podmiotowość prawną od Gminy) będzie podlegała opodatkowaniu VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż samochodu, opisanego w zdarzeniu przyszłym, na rzecz podmiotu trzeciego (posiadającego odrębną podmiotowość prawną od Wnioskodawcy) nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT, ponieważ w ramach realizacji tej czynności nie będzie działał jako podatnik VAT w myśl art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT.

UZASADNIENIE stanowiska Gminy.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Z kolei art. 7 ust. 1 tej ustawy stanowi, że przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast w myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z pewnymi wyjątkami wskazanymi w tym przepisie. Zgodnie z art. 146a pkt 1 tej ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r., w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa m.in. w cytowanym powyżej art. 41 ust. I. wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o VAT jak i w przepisach wykonawczych do niej przewidziano opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź jako korzystające ze zwolnienia z VAT. Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 tej ustawy.

Jednakże nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT, podlega opodatkowaniu VAT. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu VAT, musi być wykonana przez podmiot działający w charakterze podatnika VAT.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. W myśl art. 15 ust. 6 tej ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zapis cytowanego powyżej art. 15 ust. 6 ustawy o VAT jest odzwierciedleniem art. 13 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.; dalej: "Dyrektywa 2006/112/WE"), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami. Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

W konsekwencji, kryterium uznania jednostki samorządu terytorialnego za podatnika VAT jest charakter wykonywanych przez nią czynności, tj. dokonywanie czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączające te podmioty z kategorii podatników VAT, natomiast dokonywanie czynności cywilnoprawnych skutkuje uznaniem tych podmiotów za podatników, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu VAT.

Zdaniem Gminy, powyższe oznacza, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet, gdy dotyczą one zadań własnych gmin, podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT. Zatem w przypadku, gdy Gmina wykonuje czynności na podstawie umów cywilnoprawnych, tj. na warunkach i w okolicznościach właściwych również dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą - powinna być traktowana jako podatnik VAT, gdyż w przedmiotowym zakresie działa de facto w sposób analogiczny do tych podmiotów.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 tej ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy porządku publicznego i bezpieczeństwa obywateli (pkt 14 powyższego przepisu).

Zgodnie z powyższą regulacją utrzymanie porządku publicznego należy do zadań własnych Gminy. W ocenie Gminy, samochód osobowy wykorzystywany przez nią (SG), w celu realizacji powyższego zadania, nie został nabyty na potrzeby jej działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT, w związku z tym nie przysługiwało jej z tytułu tego nabycia prawo do odliczenia VAT.

Jak wyżej podkreślono, w przypadku dokonywania przez Gminę czynności na podstawie umowy cywilnoprawnej, nawet gdy czynności te związane są z wykonywaniem zadań własnych, Gmina powinna być uznawana, co do zasady, za podatnika VAT. Nie ulega wątpliwości, że umowa sprzedaży jest umową cywilnoprawną uregulowaną w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121, z późn. zm.). Jednakże, Gmina pragnie podkreślić, że sprzedając przedmiotowy samochód osobowy nie będzie działała w charakterze podatnika, w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, bowiem pojazd był użytkowany przez nią po nabyciu wyłącznie w celu realizacji zadań o charakterze publicznoprawnym, tj. niezwiązanych z działalnością gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT. Przedmiotowy samochód nie stanowił zatem majątku wykorzystywanego do działalności gospodarczej Gminy (czynności podlegających przepisom ustawy o VAT). Tym samym, zbycie takiego majątku będzie realizowane również poza działalnością gospodarczą prowadzoną przez Gminę (można w tym przypadku posłużyć się analogią do sytuacji przedsiębiorcy sprzedającego majątek wykorzystywany w celach prywatnych).

Stanowisko Gminy potwierdza postanowienie z dnia 20 marca 2014 r. Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-72/13 Gmina Wrocław przeciwko Ministrowi Finansów, w którym Trybunał orzekł, że "dyrektywę 2006/112 należy interpretować w ten sposób, że nie sprzeciwia się ona opodatkowaniu podatkiem VAT transakcji takich jak te zamierzone przez gminę Wrocław, o ile sąd odsyłający stwierdzi, iż transakcje te stanowią działalność gospodarczą w rozumieniu art. 9 ust. 1 tej dyrektywy oraz iż nie są wykonywane przez rzeczoną gminę w charakterze organu władzy publicznej w rozumieniu art. 13 ust. 1 akapit pierwszy owej dyrektywy. Jeśli jednak należałoby uznać te transakcje za wykonywane przez wspomnianą gminę działającą w charakterze organu władzy publicznej, przepisy dyrektywy 2006/112 nie sprzeciwiałyby się ich opodatkowaniu, gdyby sąd odsyłający stwierdził, że ich zwolnienie mogłoby prowadzić do znaczących zakłóceń konkurencji w rozumieniu art. 13 ust. 2 tej dyrektywy".

Mając na względzie powyższe należy każdorazowo badać, czy sprzedaż majątku gminnego podlega wyłączeniu z VAT. Należy pamiętać, że w każdym przypadku konieczna jest ocena spełniania przesłanek art. 9 i 13 Dyrektywy 2006/112/WE (odpowiednio art. 15 ustawy o VAT) w konkretnych okolicznościach faktycznych sprawy.

Gmina pragnie również wskazać, że powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 26 maja 2014 r., sygn. IPTPP4/443-134/14-4/UNr. Organ w analogicznym stanie faktycznym uznał, że "W oparciu o przedstawiony stan faktyczny oraz obowiązujący w tym zakresie stan prawny, należy stwierdzić, że składniki rzeczowe majątku ruchomego, tj. samochody pożarnicze, używane przez straż pożarną w ramach realizacji zadań własnych Gminy, nie zostały nabyte na potrzeby działalności gospodarczej w rozumieniu VAT, w związku z tym Gminie nie przysługiwało z tytułu ich nabycia prawo do odliczenia podatku VAT. W kontekście okoliczności, że samochody pożarnicze były faktycznie użytkowane dla realizacji celów, które stanowią działalność publiczno-prawną (pozostającą poza VAT), w świetle orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej należy uznać, że Gmina sprzedając przedmiotowe samochody nie działa w charakterze podatnika, w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, zatem ich sprzedaż nie podlega opodatkowaniu VAT. W konsekwencji w przedmiotowej sprawie nie znajdzie zastosowanie zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, jak również transakcja sprzedaży samochodów pożarniczych nie będzie opodatkowana stawką podatku VAT w wysokości 23%. ponieważ czynność ta nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT."

Reasumując powyższe rozważania, w ocenie Gminy, sprzedaż przez nią samochodu używanego przez SG do czynności z zakresu zadań publicznoprawnych na rzecz podmiotu trzeciego (posiadającego odrębną podmiotowość prawną od Gminy) nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT, ponieważ w ramach realizacji tej czynności nie będzie działała w charakterze podatnika VAT w myśl art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z treści art. 7 ust. 1 ww. ustawy wynika, że dostawą towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Towarami - w myśl art. 2 pkt 6 powołanej ustawy - są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl ust. 2 ww. artykułu, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Według ust. 6 tego artykułu, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej - (Dz.Urz.UE.L Nr 347 s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Z powołanych przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np.: czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych) - tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy

Zatem, organy władzy publicznej oraz urzędy obsługujące te organy są wyłączone z kręgu podatników podatku od towarów i usług w zakresie czynności nałożonych przepisami prawa, dla realizacji których zostały powołane.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2013 r. poz. 594, z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ww. ustawy, zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy.

W szczególności zadania własne obejmują sprawy porządku publicznego i bezpieczeństwa obywateli oraz ochrony przeciwpożarowej i przeciwpowodziowej, w tym wyposażenia i utrzymania gminnego magazynu przeciwpowodziowego (art. 7 ust. 1 pkt 14 ww. ustawy).

Przepis art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług stanowi, że stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz powołanych regulacji ustawy o podatku od towarów i usług prowadzi do stwierdzenia, że okoliczności sprawy wskazują, że samochód osobowy, używany przez Gminę (Straż Gminną działającą w ramach struktury Urzędu Gminy) w ramach realizacji jej zadań własnych, nie został nabyty na potrzeby działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. W związku z tym, że Gminie nie przysługiwało z tytułu jego nabycia prawo do odliczenia podatku naliczonego oraz z uwagi na fakt, że samochód ten był faktycznie użytkowany dla realizacji celów, które stanowią działalność publiczno-prawną (pozostającą poza zakresem ww. ustawy), należy uznać, że Gmina sprzedając przedmiotowy samochód nie będzie działała w charakterze podatnika, w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a jego dostawa nie będzie podlegała opodatkowaniu.

Należy zaznaczyć, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.