ITPP2/4512-651/15/AJ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 17 czerwca 2015 r. (data wpływu 24 czerwca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie podstawy opodatkowania dla czynności wniesienia aportem środków trwałych do spółki kapitałowej - jest prawidłowe.

W dniu 24 czerwca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie podstawy opodatkowania dla czynności wniesienia aportem środków trwałych do spółki kapitałowej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka posiada siedzibę na terytorium Polski i jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług w Polsce. Prowadzi opodatkowaną VAT działalność gospodarczą w zakresie produkcji i sprzedaży m.in. nawozów wieloskładnikowych oraz kwasu fosforowego, chemikaliów, w tym amoniaku i mocznika oraz bieli tytanowej. Spółka posiada akcje i udziały w innych spółkach kapitałowych.

Spółka planuje wnieść wkład niepieniężny (aport) do innych spółek kapitałowych (dalej: Spółka Kapitałowa), w zamian za ich akcje albo udziały.

Przedmiotem aportu będą nieruchomości, w tym budynek, działki niezabudowane będące przedmiotem wieczystego użytkowania przez Spółkę i inne środki trwale będące składnikami majątku Spółki (dalej łącznie: Przedmiot Aportu). Przedmiot Aportu nie stanowi ani przedsiębiorstwa, ani jego zorganizowanej części.

Dla celów aportu Spółka zleci rzeczoznawcy majątkowemu dokonanie wyceny składników majątku stanowiących Przedmiot Aportu.

W zamian za wniesiony aport Spółka obejmie akcje/udziały w Spółce Kapitałowej. Spółka nie otrzyma od Spółki Kapitałowej żadnego innego wynagrodzenia w zamian za wniesiony aport, tj. nie otrzyma ani kwoty pieniężnej, ani wynagrodzenia w formie niepieniężnej.

Wartość rynkowa Przedmiotu Aportu określona zgodnie z wyceną rzeczoznawcy, o której mowa powyżej, będzie odpowiadała wartości nominalnej obejmowanych akcji/udziałów.

Wartość wnoszonego aportu zostanie w całości przekazana na podniesienie kapitału zakładowego Spółki Kapitałowej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym suma wartości nominalnej akcji/udziałów Spółki Kapitałowej objętych przez Spółkę stanowi kwotę netto wraz z należnym podatkiem od towarów i usług z tytułu dokonanej przez Spółkę dostawy towarów i świadczenia usług w postaci wniesienia aportem Przedmiotu Aportu do Spółki Kapitałowej (wartość nominalna akcji/udziałów = wartość brutto Przedmiotu Aportu).

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym zdarzeniu przyszłym suma wartości nominalnej akcji/udziałów Spółki Kapitałowej objętych przez Spółkę stanowi kwotę netto wraz z należnym podatkiem od towarów i usług z tytułu dokonanej przez Spółkę dostawy towarów oraz świadczenia usług w postaci wniesienia aportem Przedmiotem Aportu do Spółki Kapitałowej (wartość nominalna akcji/udziałów = wartość brutto Przedmiotu Aportu).

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm., dalej: ustawa o VAT), opodatkowaniem podatkiem VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z treścią art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Zgodnie z treścią art. 2 pkt 22 ustawy o VAT, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym Spółka wniesie aportem do Spółki Kapitałowej budynek, działki niezabudowane będące przedmiotem wieczystego użytkowania i inne środki trwałe. W zamian za aport obejmie akcje/udziały Spółki Kapitałowej.

Spółka wnosząc do Spółki Kapitałowej aport w postaci towarów, tj. budynku i innych środków trwałych, przeniesie na nią prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel. W konsekwencji, wniesienie tych towarów aportem będzie stanowiło dostawę towarów w rozumieniu przepisu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Ponadto, zgodnie z przepisem art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy o VAT przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste. W opisanym zdarzeniu przyszłym w ramach aportu nastąpi przeniesienie prawa użytkowania wieczystego gruntu, nie zaś ustanowienie tego prawa (oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste). W konsekwencji, wniesienie aportem prawa wieczystego użytkowania gruntów nie będzie stanowiło dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy o VAT. Aport w postaci prawa użytkowania wieczystego działek stanowi zatem świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

W ramach aportu Spółka dokona dostawy towarów, tj. budynków i innych środków trwałych oraz świadczenia usług, tj. przeniesienia prawa wieczystego użytkowania gruntów.

Dostawa towarów oraz świadczenie usług podlegają opodatkowaniu VAT jeżeli mają charakter odpłatny (art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT).

W zamian za aport wniesiony do Spółki Kapitałowej Spółka obejmie akcje/udziały Spółki Kapitałowej.

Objęcie przedmiotowych akcji/udziałów ma bezpośredni związek z wniesieniem przez Spółkę aportu. Tym samym objęte akcje/udziały należy uznać za zapłatę jaką dokona Spółka Kapitałowa na rzecz Spółki w zamian za wniesiony przez nią Przedmiot Aportu. W konsekwencji, wniesienie aportem budynków i innych środków trwałych oraz prawa wieczystego użytkowania gruntów w zamian za objęcie akcji/udziałów Spółki Kapitałowej będzie stanowiło dla Spółki odpowiednio odpłatną dostawę towarów oraz odpłatne świadczenie usług dla potrzeb VAT.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania VAT jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, łącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Ustawa o VAT nie zawiera definicji pojęcia zapłata. Zgodnie z definicją tego pojęcia zawartą w Słowniku języka polskiego PWN (http://sjp.pwn.pl/szukaj/zapłata.html), zapłata stanowi cyt.:

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym, Spółka wnosząc aport obejmie w zamian za ten aport akcje/udziały Spółki Kapitałowej.

W opisanym zdarzeniu przyszłym:

a. wartość rynkowa Przedmiotu Aportu będzie odpowiadała wartości nominalnej obejmowanych akcji/udziałów,

oraz

b. wartość wnoszonego aportu zostanie w całości odniesiona na kapitał zakładowy Spółki Kapitałowej.

Oznacza to, że wartość nominalna obejmowanych przez Spółkę akcji/udziałów będzie stanowiła należność za wniesiony przez nią Przedmiot Aportu. Tym samym wartość nominalna obejmowanych przez Spółkę akcji/udziałów będzie stanowiła zapłatę za wniesiony przez nią Przedmiot Aportu

Jako że wniesienie przez Spółkę Przedmiotu Aportu stanowi dla niej opodatkowaną VAT dostawę towarów/świadczenie usług, należy rozważyć, czy zapłata ta (wartość nominalna akcji/udziałów) będzie stanowiła wartość netto czy brutto, tj. czy suma wartości nominalnej akcji/udziałów stanowi kwotę netto wraz z podatkiem VAT należnym z tytułu dostawy towarów/świadczenia usług przez Spółkę.

Suma wartości nominalnej objętych akcji/udziałów będzie dla Spółki stanowiła całość zapłaty za dokonaną przez nią dostawę towarów/świadczenie usług. Spółka nie otrzyma bowiem od Spółki Kapitałowej żadnego innego wyrodzenia, tj. nie otrzyma ani kwoty pieniężnej ani wynagrodzenia w formie niepieniężnej. Tym samym nominalna wartość akcji/udziałów będzie dla Spółki wszystkim, co stanowi zapłatę, którą Spółka jako dokonujący dostawy towarów/usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od Spółki Kapitałowej jako nabywcy.

W konsekwencji, w opisanym zdarzeniu przyszłym suma wartości nominalnej akcji/udziałów Spółki Kapitałowej objętych przez Spółkę stanowi kwotę netto wraz z należnym podatkiem VAT z tytułu dokonanej przez Spółkę dostawy towarów oraz świadczenia usług w postaci wniesienia aportem Przedmiotu Aportu do Spółki Kapitałowej (wartość nominalna akcji/udziałów = wartość brutto Przedmiotu Aportu). Mając powyższe na uwadze, w opisanym zdarzeniu przyszłym podstawę opodatkowania VAT z tytułu wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci Przedmiotu Aportu stanowić będzie suma wartości nominalnej otrzymanych z tego tytułu akcji/udziałów Spółki Kapitałowej, pomniejszona o kwotę należnego podatku VAT.

Powyższe potwierdzają również liczne orzeczenia sądów administracyjnych w wyrokach wydanych w podobnych do Spółki stanach faktycznych, np.:

* postanowienie Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej: NSA) w składzie 7 sędziów z dnia 31 marca 2014 r. I FPS 6/13, które podziela pogląd zawarty w wyroku NSA w Warszawie z dnia 14 sierpnia 2012 r. I FSK 1405/11. Zgodnie z jego treścią, cyt.: "suma wartości nominalnej udziałów jest odzwierciedleniem wartości wkładu wnoszonego do spółki i stanowi kwotę należną z tytułu wniesienia tegoż aportu, obejmującą całość świadczenia należnego sprzedawcy (wspólnikowi) od nabywcy (spółki) w tym również podatku od towarów i usług, którą w celu określenia podstawy opodatkowania, należy pomniejszyć o kwotę należnego podatku. Tak więc suma wartości nominalnej udziałów stanowi kwotę brutto z tytułu wniesienia aportu, to znaczy kwotę zawierającą w sobie podatek. Podatek z tytułu tej czynności należy więc liczyć od sumy wartości",

* wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z 4 grudnia 2014 r. sygn. akt I SA/Go 628/14, cyt.: "suma wartości nominalnej udziałów stanowi kwotę brutto z tytułu wniesienia aportu".

Powyższe stanowisko potwierdza również Minister Finansów w interpretacjach indywidualnych wydanych za pośrednictwem Dyrektorów Izb Skarbowych, przykładowo interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 4 lutego 2014 r., sygn. akt ILPP1/443-302/14-2/MK, cyt.: "Podsumowując, podstawą opodatkowania VAT z tytułu dokonania aportu w postaci składników majątku Wnioskodawcy, niestanowiących przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części będzie wartość nominalna udziałów wydanych przez Spółkę kapitałową w zamian za wkład niepieniężny. Ponadto podatek VAT od podstawy opodatkowania należy obliczyć metodą "w stu", w przypadku gdy Strony zawartej umowy określiły, że wartość planowanej transakcji stanowi kwotę brutto".

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Zaznaczenia wymaga, że niniejsza interpretacja nie zawiera oceny prawidłowości uznania zbycia prawa wieczystego użytkowania za świadczenie usług, ponieważ kwestia ta nie była przedmiotem zapytania, a jej rozstrzygnięcie pozostaje bez wpływu na dokonaną przez organ ocenę stanowiska zajętego przez Spółkę.

Jednocześnie wskazać nasleży, iż niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, z którego wynika, że przedmiotem zbycia nie będzie przedsiębiorstwo, ani jego zorganizowana część, co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.