ITPP2/4512-52/15/AP - Ustalenie prawa do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego dotyczącego samochodów będących przedmiotem wynajmu.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 14 stycznia 2015 r. (data wpływu 19 stycznia 2015 r.), uzupełnionym w dniu 31 marca 2015 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego dotyczącego samochodów będących przedmiotem wynajmu - jest prawidłowe.

W dniu 19 stycznia 2015 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniu 31 marca 2015 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego dotyczącego samochodów będących przedmiotem wynajmu.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Prowadzi Pan działalność gospodarczą od 9 kwietnia 2009 r., polegającą na świadczeniu usług oznaczonych symbolem PKWiU 77.11.Z - wynajem i dzierżawa samochodów osobowych i furgonetek. Zawarł Pan umowy handlowe ze swoimi Partnerami. Partner będzie świadczył usługi najmu samochodów między innymi klientom, którym przysługują samochody zastępcze w ramach polis ubezpieczeniowych. Ze względu na zawartą umowę pomiędzy Panem a firmą ubezpieczeniową, Partner nie ma prawa bezpośrednio obciążyć usługą wynajmu firmę ubezpieczeniową i wystawi fakturę na Pana, a Pan "zrefakturuje" usługę na firmę ubezpieczeniową, która jest "płatnikiem". Usługi najmu będą trwać średnio od 3 do 7 dni, czyli na okres krótszy niż 6 miesięcy. Nie będzie Pan zobowiązany do ponoszenia kosztów serwisowania i ubezpieczenia ww. samochodów, ponieważ nie będzie ich użytkownikiem, ani stroną umowy najmu. Umowa będzie zawierana pomiędzy klientem ubezpieczyciela a Partnerem. Na Pana zostanie wystawiona faktura za wynajem, którą następnie będzie Pan "refakturował" na ubezpieczyciela. Po otrzymaniu od ubezpieczyciela zlecenia wynajmu pojazdu zastępczego dla jego klienta, zleci Pan wynajem Partnerowi (współpracującej z Panem innej wypożyczalni samochodów w danym mieście). Wypożyczalnia ta (Partner) przekaże pojazd klientowi i podpisze z nim umowę jako Pana Partner w danym regionie. Po zakończeniu najmu, ta sama wypożyczalnia odbierze samochód od klienta, a następnie, celem rozliczenia, wystawi fakturę na Pana, a Pan "refakturuje" usługę na ubezpieczyciela. Wynajem samochodów zastępczych będzie następował wyłącznie w celu realizacji konkretnego zlecenia. Partner wynajmie samochód konkretnej osobie wskazanej w zleceniu przez ubezpieczyciela na określony przez niego okres czasu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy ma Pan prawo do odliczenia całości podatku VAT od faktur za wynajem samochodów osobowych otrzymywanych od Partnerów, które następnie są refakturowane na firmy ubezpieczeniowe.

Zdaniem Wnioskodawcy, posiada prawo do odliczenia w 100% podatku VAT od faktur za wynajem samochodów osobowych na okres krótszy niż 6 miesięcy, otrzymywanych od Partnerów. Wskazał, że nie użytkuje tych aut, jedynie refakturuje koszty na firmy ubezpieczeniowe. Zwrócił uwagę, że odwołując się do wykładni językowej, zgodnie z definicją zawartą w Słowniku Języka Polskiego PWN, pod pojęciem "użytkować" należy rozumieć m.in.: 1. korzystać z czegoś, np. budynku, lokalu,

Wnioskodawca stwierdził, że w opisanym przypadku nie znajdą zastosowania uregulowania zawarte w art. 3 ust. 6 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym, gdyż w świetle przytoczonej definicji słowa "użytkować", nie jest użytkownikiem przedmiotowych samochodów. To wskazuje, że ma prawo do odliczenia podarku na zasadach ogólnych, uwzględniając, że przedmiotowe nabycie usług będzie związane ze sprzedażą opodatkowaną.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

Jak wynika z ww. przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług, a towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Ponadto w treści art. 88 ustawy ustawodawca wskazał przypadki, w odniesieniu do których nie stosuje się obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego.

Kwestie związane z odliczeniem podatku od towarów i usług związanego z pojazdami samochodowymi są uregulowane przepisami art. 86a ustawy.

Jak stanowi art. 86a ust. 1 pkt 1 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2014 r., nadanym mocą ustawy z dnia 7 lutego 2014 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2014 r. poz. 312), w przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, stanowi 50% kwoty podatku wynikającej z faktury otrzymanej przez podatnika.

Stosownie do zapisu ust. 2 tego artykułu, do wydatków związanych z pojazdami samochodowymi, o których mowa w ust. 1, zalicza się wydatki dotyczące:

Na podstawie ust. 3 ww. artykułu, przepis ust. 1 nie ma zastosowania:

W świetle ust. 4 powołanego artykułu, pojazdy samochodowe są uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:

Jak stanowi ust. 5 ww. artykułu, warunku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu nie stosuje się w przypadku pojazdów samochodowych:

Wskazany przepis art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług przewiduje wyłączenie ogólnej zasady wynikającej z art. 86a ust. 1 tej ustawy, w zakresie odliczania podatku naliczonego związanego z wydatkami dotyczącymi pojazdów samochodowych, w sytuacji gdy dany pojazd samochodowy jest wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika. Jednocześnie ustawodawca w ust. 4 ww. art. 86a ustawy wyjaśnił, kiedy pojazdy samochodowe są uznawane za wykorzystywane do działalności gospodarczej.

Ten ostatni przepis w sposób jednoznaczny wskazuje, że pojazdy samochodowe są uznawane za wykorzystywane do działalności gospodarczej jeżeli sposób wykorzystywania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza określony w ustalonych przez niego zasadach ich używania, dodatkowo potwierdzony prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu, wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub konstrukcja tych pojazdów wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistotne.

Jednocześnie w przywołanym wcześniej art. 86a ust. 5 pkt 1 lit. c ustawy ustawodawca zrezygnował z wymogu prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu w przypadku pojazdów samochodowych przeznaczonych wyłącznie do oddania w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, jeżeli oddanie w odpłatne używanie tych pojazdów stanowi przedmiot działalności podatnika.

Należy zauważyć, że użyte w przepisie art. 86a ust. 5 pkt 1 ustawy sformułowanie "stanowi przedmiot działalności podatnika" w zestawieniu z pozostałą częścią zdania w brzmieniu "odprzedaż, sprzedaż lub oddanie w odpłatne używanie tych pojazdów", nie oznacza przedmiotu działalności w sensie generalnym, lecz w kontekście zadysponowania konkretnym samochodem w ściśle określony sposób. Mówiąc o przedmiocie działalności podatnika, przepis ten wiąże go jednocześnie z odprzedażą bądź oddaniem w odpłatne używanie konkretnych samochodów poprzez użycie wyrazu "tych", przy czym ich odprzedaż lub oddanie w odpłatne używanie jest jedyną okolicznością wymienioną w tym przepisie, która uzasadnia jego zastosowanie. Sam fakt prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie handlu samochodami lub wynajmu tych samochodów na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze, nie jest wystarczającą przesłanką, pozwalającą na odliczenie pełnej kwoty podatku naliczonego z tytułu nabycia ww. samochodów i pojazdów. Do nabycia takiego uprawnienia konieczne jest równoczesne przeznaczenie danego, konkretnego samochodu do odprzedaży albo do najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze.

Użycie w ww. regulacji wyrazu "wyłącznie" wskazuje, że zwolnienie z obowiązku prowadzenia ewidencji nie obejmuje sytuacji, gdy pojazdy są wykorzystywane - choćby przejściowo - do innych celów (np. jazda próbna, użytek służbowy podatnika, itp.). Zatem w odniesieniu do pojazdu, który np. jest przeznaczony do oddania w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, ale jest wykorzystywany przez podatnika także do innych celów, nie może być zastosowane zwolnienie z obowiązku prowadzenia ewidencji. Ewidencja dla tego rodzaju pojazdów (jeśli jest to pojazd obiektywnie wykorzystywany wyłącznie w działalności gospodarczej) musi być prowadzona i powinna zawierać wymagane elementy. W sytuacji zatem, gdy podatnik przeznacza samochód także do innych celów, wykluczając przy tym, poprzez wprowadzenie w przedsiębiorstwie zasad jego używania możliwość wykorzystywania tego pojazdu w celach prywatnych, ma prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku, jednakże pod warunkiem prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu. W tej sytuacji nie można bowiem uznać, że pojazd jest przeznaczony wyłącznie do oddania w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Artykuł 8 ust. 1 ustawy stanowi, że przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

W przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi (ust. 2a ww. artykułu).

Analiza opisu sprawy w kontekście obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że w związku z wynajmowaniem od Partnerów samochodów zastępczych dla klientów wskazanych w zleceniach firmy ubezpieczeniowej, będzie miał Pan prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego w pełnej wysokości. Okoliczności przedstawione we wniosku wskazują bowiem, że będzie działał Pan na zasadzie pośrednictwa i w rzeczywistości w żadnym momencie nie będzie dysponował tymi samochodami. Samochody te przeznaczone będą wyłącznie do oddania w najem klientom firmy ubezpieczeniowej i nie ma możliwości, aby były one przez Pana wykorzystywane w innym celu. Zatem wydatki dotyczące wynajmu ww. pojazdów od Partnerów, które będą dokumentowane wystawianymi przez nich fakturami, związane będą wyłącznie z prowadzoną przez Pana działalnością gospodarczą w zakresie najmu samochodów, a w konsekwencji ograniczenie dotyczące odliczania podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86a ust. 1 ustawy, nie będzie miało zastosowania.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.