ITPP2/4512-498/15/EK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 8 maja 2015 r. (data wpływu 11 maja 2015 r.), uzupełnionym w dniu 13 lipca 2015 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego od wydatków na budowę i przyszłe utrzymanie kompleksu sportowo-rekreacyjnego wykorzystywanego do celów działalności gospodarczej oraz terminu dokonania odliczenia - jest prawidłowe.

W dniu 11 maja 2015 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniu 13 lipca 2015 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego od wydatków na budowę i przyszłe utrzymanie kompleksu sportowo-rekreacyjnego wykorzystywanego do celów działalności gospodarczej oraz terminu dokonania odliczenia.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu, przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Gmina Miejska (dalej: "Gmina" lub "Wnioskodawca") jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. W kwietniu 2015 r. zrealizowała i oddała do użytku inwestycję polegającą na budowie kompleksu sportowo-rekreacyjnego przy Z. Nr.. w miejscowości X (dalej: "Z. Nr.."). Kompleks składa się z krytej pływalni, jacuzzi, sauny, siłowni i sal do squasha. Obiekt realizuje potrzeby lokalnej społeczności w zakresie sportu i rekreacji. Na etapie planowania inwestycji Gmina rozważała różne scenariusze zarządzania mającym powstać majątkiem. Były wśród nich m.in. bezpośrednie zarządzanie obiektem i sprzedaż biletów wstępu przez Gminę, wynajem obiektu na rzecz innego podmiotu, czy też użyczenie obiektu Z. Nr.. i sprzedaż biletów za pośrednictwem tej jednostki budżetowej Gminy. Każdy z nich zakładał wykorzystanie całego kompleksu do sprzedaży opodatkowanej. Ostatecznie, po podpisaniu umów na dofinansowanie inwestycji, a jeszcze przed podjęciem prac budowlanych, podjęto decyzję o pozostawieniu obiektu na środkach trwałych Gminy i świadczeniu usług związanych z obiektem (sprzedaży biletów/karnetów, wynajmu powierzchni hali basenowej itp.) bezpośrednio przez Gminę. Obrót z tytułu tych usług jest i będzie deklarowany i opodatkowany przez Gminę. Natomiast z uwagi na bezpośrednią bliskość Z. Nr.. zdecydowano się powierzyć Dyrektorowi Z. Nr.. czynności związane bezpośrednio z utrzymaniem i bieżącym administrowaniem obiektem w imieniu i na rzecz Gminy, zawierając stosowną umowę w tym zakresie.

O wyborze ww. koncepcji przesądził m.in. charakter jednego ze źródeł dofinansowania pozyskanego przez Gminę - zawarła ona w dniu 14 grudnia 2012 r. umowę pożyczki w ramach Inicjatywy Y. Zwrotny charakter otrzymanych środków zobowiązuje beneficjenta do wypracowywania przychodów (zysków), które umożliwią spłatę pożyczki w wyznaczonym terminie. W konsekwencji, Gmina zdecydowała się na model, który będzie dla niej najbardziej efektywny, w tym umożliwi terminową spłatę zaciągniętych zobowiązań.

Po zabezpieczeniu funduszy na realizację inwestycji, dnia 1 lutego 2013 r. ogłoszono przetarg mający na celu wyłonienie wykonawcy. Ostatecznie nastąpiło to w lipcu 2013 r., a prace budowlane rozpoczęły się w sierpniu 2013 r. Zbliżając się do zakończenia inwestycji, w grudniu 2014 r., Gmina podjęła przygotowania do wdrożenia wybranego sposobu zarządzania inwestycją. W tym celu opracowano zarządzenie Burmistrza Miasta zawierające cennik opłat za korzystanie z obiektu, które ostatecznie weszło w życie dnia 6 marca 2015 r. Zarządzeniem ustanowione zostały opłaty za wstęp na basen (wraz z jacuzzi i sauną), siłownię i squasha. Jako że celem Gminy jest pełne wykorzystanie kompleksu do odpłatnej sprzedaży usług, nie przewidziano godzin bezpłatnych. Każde wejście na obiekt jest odpłatne. Cennik przewiduje możliwość zakupu pojedynczych wejść oraz długookresowych karnetów dla osób indywidualnych. Dodatkowo, wprowadzona została możliwość odpłatnego wynajmu obiektu (bądź części obiektu) dla podmiotów grupowych (firm, instytucji, szkół i innych) oraz pakiet (odpłatnych) godzin do dyspozycji Dyrektora Z. Nr. Wszystkie ceny zawierają VAT. W celu promocji obiektu, w pierwszym tygodniu jego funkcjonowania wprowadzona została 50%-owa obniżka cen biletów indywidualnych. Po zakończeniu wszystkich prac wykończeniowych kompleks sportowo-rekreacyjny został oficjalnie otwarty dnia 8 kwietnia 2015 r. Sposób zarządzania obiektem od momentu oddania go do użytkowania wygląda zatem tak, że Gmina zawiera umowy z korzystającymi (z podmiotami gospodarczymi w formie pisemnej), pobiera opłaty za wstęp/wynajem, wystawia faktury VAT (względnie paragony), deklaruje obrót opodatkowany w swoich deklaracjach VAT i rozlicza podatek należny z tego tytułu.

Jednocześnie, na podstawie odpłatnej umowy o administrowanie obiektem, Gmina korzysta w pewnym zakresie ze wsparcia Dyrektora Z. Nr. Dyrektor Z. Nr.. został upoważniony do administrowania obiektem, czuwania nad przestrzeganiem regulaminu, zasad bezpieczeństwa, pozyskiwania najemców, zawierania umów, poboru opłat i wystawiania faktur/paragonów, jednakże czyni to w imieniu i na rzecz Gminy. Stroną wszystkich transakcji dotyczących obiektu jest tylko i wyłącznie Gmina. Gmina występuje, jako wynajmujący w umowach oraz jako sprzedawca na fakturach dokumentujących sprzedawane usługi związane z kompleksem sportowo-rekreacyjnym. Dodatkowo Gmina ponosi i będzie ponosić wszystkie koszty jego utrzymania, zgodnie z zapotrzebowaniem zgłaszanym na bieżąco przez Dyrektora Z. Nr. Gmina nie odliczyła dotąd podatku naliczonego z wystawionych na nią faktur dokumentujących wydatki na budowę ww. inwestycji.

Kompleks sportowo-rekreacyjny przy Z. Nr.. jest wykorzystywany do odpłatnej sprzedaży usług w pełnym zakresie. Każde wejście na obiekt w celu skorzystania z usług jest odpłatne, dotyczy to również uczniów Z. Nr.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy w związku z pełnym wykorzystaniem kompleksu sportowo-rekreacyjnego do celów działalności gospodarczej, Gminie przysługuje/będzie przysługiwało pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków na jego budowę i przyszłe utrzymanie.

2. W jaki sposób Gmina powinna dokonać odliczenia podatku naliczonego od wydatków na budowę oraz przyszłe utrzymanie obiektu.

Zdaniem Wnioskodawcy, przysługuje/będzie mu przysługiwało prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego od wydatków na budowę i przyszłe utrzymanie kompleksu sportowo-rekreacyjnego.

W odniesieniu do pytania nr 2 Gmina wskazała, że w przypadku wydatków na budowę obiektu ponoszonych do końca 2013 r., może dokonać odliczenia podatku naliczonego w deklaracjach za okresy rozliczeniowe, w których otrzymała faktury (poprzez korekty tych deklaracji za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego).

Z kolei w przypadku wydatków ponoszonych począwszy od 1 stycznia 2014 r., Gmina może/będzie mogła zrealizować prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w bieżącej deklaracji VAT, o ile nie upłynęły/upłyną dwa kolejne okresy rozliczeniowe licząc od końca okresu, w którym otrzymała/otrzyma fakturę i powstał/powstanie obowiązek podatkowy u sprzedawcy. Zaś po upływie tych okresów, Gmina będzie mogła dokonać korekty stosownych deklaracji VAT za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

UZASADNIENIE stanowiska w zakresie pytania nr 1.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Prawo to przysługuje podatnikowi o tyle, o ile nie zachodzą przesłanki negatywne, sprecyzowane w art. 88 ustawy o VAT. Dodatkowo, prawo to przysługuje w pełnym zakresie, o ile nie zachodzą okoliczności przewidziane w art. 90 i 91 ustawy o VAT.

Zatem w celu dokonania oceny możliwości skorzystania z prawa do odliczenia, należy każdorazowo rozstrzygnąć, czy towary i usługi, przy zakupie których naliczono VAT:

* zostały nabyte przez podatnika tego podatku,

* pozostają w związku z wykonywaniem przez niego czynności opodatkowanych, a także

* czy w przedmiotowej sytuacji nie występują przesłanki negatywne uregulowane w art. 88 ustawy o VAT oraz ograniczenia prawa do odliczenia z art. 90 i 91 tejże ustawy.

Gmina jako podatnik VAT.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, za podatników uznaje się osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Na podstawie zaś ust. 6 tej regulacji, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Zatem mając na uwadze fakt, że Gmina zamierza wykonywać działalność gospodarczą polegającą na odpłatnym udostępnianiu obiektu (świadczeniu usług wstępu, wynajmu powierzchni), a czynności te realizowane będą na podstawie umów cywilnoprawnych (pisemnych lub ustnych), należy uznać, iż Gmina będzie działała w tym zakresie w charakterze podatnika VAT.

Wykonywanie czynności opodatkowanych.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Z kolei art. 7 ust. 1 tej ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Stosownie natomiast do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

W konsekwencji, w związku z faktem, że czynność udostępniania kompleksu sportowo-rekreacyjnego nie stanowi dostawy towaru, stanowi ona odpłatną usługę w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Skoro zatem Gmina wykonywać będzie czynności podlegające opodatkowaniu, tj. odpłatne świadczenie usług wstępu do obiektu i jego wynajmu, i Gmina będzie świadczyć te usługi działając w charakterze podatnika VAT, przedmiotowe czynności podlegać będą opodatkowaniu VAT.

Ponadto, przedmiotowe czynności nie będą również zwolnione z VAT, gdyż przepisy nie przewidują w takim przypadku zwolnienia z VAT.

Związek zakupionych towarów i usług z wykonywaniem czynności opodatkowanych.

Związek pomiędzy nabytymi przez Gminę na potrzeby ww. inwestycji towarami i usługami, a wykonywaniem przez Gminę czynności opodatkowanych, wydaje się być bezpośredni i oczywisty. Gmina bowiem będzie samodzielnie wykorzystywać wybudowaną infrastrukturę do świadczenia usług jego udostępniania, pobierać z tego tytułu opłaty i wystawiać faktury VAT (względnie paragony). Zatem dokonywane przez nią nabycia towarów i usług związanych z budową i przyszłym utrzymaniem obiektu będą w sposób oczywisty powiązane ze sprzedażą opodatkowaną Gminy. Bez wybudowania obiektu oraz bez utrzymywania go w odpowiednim stanie technicznym, nie byłoby możliwe świadczenie odpłatnych usług jego udostępniania.

Co więcej, należy podkreślić, że związek dokonywanych przez Gminę zakupów ze sprzedażą opodatkowaną istnieje od samego początku inwestycji, gdyż jeszcze w fazie planowania budowy obiektu postanowiła przeznaczyć go do wykonywania czynności opodatkowanych. W tym celu również, jeszcze przed zakończeniem inwestycji, podjęła czynności (polegające m.in. na przygotowaniu i wprowadzeniu w życie niezbędnych aktów prawa, tj. zarządzeń burmistrza w postaci m.in. cennika, regulaminu), mające umożliwić jej rozpoczęcie planowanej działalności gospodarczej w chwili oddania inwestycji do użytkowania. Od pierwszego dnia otwarcia obiektu Gmina pobiera opłaty za wstęp (w postaci biletów, karnetów) oraz umożliwia wynajem powierzchni.

W przedmiotowym stanie faktycznym nie wystąpi ponadto żadna z negatywnych przesłanek prawa do odliczenia, o których mowa w art. 88 ustawy o VAT. Ponadto, w związku z tym, iż intencją Gminy jest całkowite wykorzystanie efektów inwestycji do wykonywania czynności opodatkowanych, jej zdaniem, nie znajdą w tym przypadku zastosowania przepisy dotyczące współczynnika oraz korekty wieloletniej (art. 90 i art. 91 ustawy o VAT). W konsekwencji, Gmina będzie uprawiona do pełnego odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki na budowę i przyszłe utrzymanie obiektu.

UZASADNIENIE stanowiska w zakresie pytania nr 2.

Jak wykazano wyżej, Gminie przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego na zasadach ogólnych. Oznacza to, że Gmina ma prawo do zrealizowania swojego uprawnienia poprzez odliczenie podatku zawartego w fakturach VAT związanych z budową kompleksu sportowo-rekreacyjnego otrzymanych do końca 2013 r. - w rozliczeniu za okres otrzymania faktur. Z kolei w stosunku do wydatków na usługi budowlane realizowanych po 1 stycznia 2014 r. - w rozliczeniu za okresy, w których powstał obowiązek podatkowy w stosunku do nabywanych usług, nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym otrzymano fakturę - zgodnie z art. 86 ust. 10 i I0b ustawy o VAT. Mając na uwadze, że obowiązek podatkowy w przypadku usług budowlano-montażowych powstaje z chwilą wystawienia faktury, w praktyce Gmina zrealizuje prawo do odliczenia również w rozliczeniu za okres otrzymania faktury.

Jednocześnie, w świetle art. 86 ust. 13 ww. ustawy (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r.), jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, I0d, I0e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia podatku należnego.

W konsekwencji, skoro Gmina nie odliczyła dotąd podatku naliczonego z faktur VAT od wydatków na budowę kompleksu sportowo-rekreacyjnego, to jest obecnie uprawniona do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w bieżącej deklaracji VAT, o ile nie upłynęły dwa kolejne okresy rozliczeniowe licząc od końca okresu, w którym otrzymała fakturę. Zaś po upływie tych okresów, Gmina może dokonać korekty stosownych deklaracji VAT za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Z kolei w przypadku wydatków na utrzymanie obiektu, Gmina może realizować prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w deklaracji VAT za okres, w którym w odniesieniu do nabytych towarów i usług powstał/powstanie obowiązek podatkowy, jednak nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres otrzymania faktury. Jeśli Gmina nie zrealizuje tego uprawnienia w rozliczeniu za ww. okres, wówczas będzie mogła obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych (por. art. 86 ust. 11 ustawy o VAT). Z kolei po upływie tych okresów, Gmina będzie mogła dokonać korekty stosownych deklaracji VAT za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie opisu zdarzenia stanu faktycznego/przyszłego przedstawionego we wniosku, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia, a w przypadku zdarzenia przyszłego - stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.