ITPP2/4512-336/15/EB

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko #8722; przedstawione we wniosku z dnia 17 marca 2015 r. (data wpływu 24 marca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczania pełnej kwoty podatku naliczonego z tytułu leasingu samochodu osobowego oraz od wydatków eksploatacyjnych z nim związanych - jest nieprawidłowe.

W dniu 24 marca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczania pełnej kwoty podatku naliczonego z tytułu leasingu samochodu osobowego oraz od wydatków eksploatacyjnych z nim związanych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Prowadzi Pani jednoosobową działalność gospodarczą w zakresie usług marketingowych jako przedstawiciel handlowy. W ramach współpracy z firmami zobowiązana jest do pośredniczenia w zawieraniu umów sprzedaży pomiędzy Pani zleceniodawcami, a ich klientami, do dystrybucji materiałów reklamowych, ustalania rabatów, dostarczania informacji handlowych, instalacji oprogramowania elektronicznego (katalogi), przeprowadzania szkoleń z obsługi oprogramowania, przeprowadzania demonstracji oferowanych urządzeń oraz wykonywania dodatkowych działań promujących produkty zleceniodawców. Wszystkie ww. czynności wykonuje Pani u zleceniodawcy lub u jego klientów lub potencjalnych klientów, co wymusza na Pani dużą mobilność i elastyczność. Dotychczas do celów działalności gospodarczej używała Pani wpisany do ewidencji środków trwałych samochód osobowy stanowiący własność Pani i męża. Ten samochód użytkowała wyłącznie Pani, natomiast mąż jeździ samochodem stanowiącym własność ojca, który nieodpłatnie użytkuje. W dniu 26 lutego 2015 r. zawarła Pani w ramach działalności gospodarczej umowę leasingu operacyjnego na używany samochód osobowy (rok produkcji 2010), który wykorzystuje wyłącznie dla celów działalności gospodarczej, w zakresie w jakim przedstawiła Pani na wstępie. Samochód, który dotychczas był w ewidencji środków trwałych, został z niej wyprowadzony dla celów prywatnych. Niniejszy samochód zamierza Pani użytkować prywatnie i nie planuje go sprzedawać. W dniu 6 marca 2015 r. zgłosiła Pani do urzędu skarbowego leasingowany samochód, który wykorzystuje tylko do celów służbowych. Przedmiotowe zgłoszenie sporządziła Pani na formularzu VAT-26. W związku z tym od 27 lutego 2015 r. zaprowadziła ewidencję przebiegu pojazdu, o której mowa w art. 86a ust. 7 ustawy o podatku od towarów i usług.

Opracowała Pani również regulamin użytkowania tego auta, który precyzuje w jakim celu i zakresie wykorzystuje auto (tekst jedn.: do celów wymienionych w zdaniu pierwszym opisu stanu faktycznego), następnie określiła gdzie będzie parkowany ten samochód po zakończeniu służbowych zadań (tekst jedn.: przy miejscu zamieszkania będącym jednocześnie siedzibą działalności gospodarczej pod Pani wyłączną kontrolą) oraz jak wygląda dokumentacja w zakresie wpisów rejestrujących, o których mowa w art. 86a ust. 7 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. dokumentacja zwiera:

* numer rejestracyjny,

* dzień rozpoczęcia i zakończenia ewidencji,

* stan licznika na rozpoczęcie prowadzenia ewidencji,

* stan licznika na koniec każdego okresu rozliczeniowego,

* stan licznika na dzień zakończenia prowadzenia ewidencji,

* numer każdego wpisu,

* datę wpisu,

* cel wyjazdu,

* opis trasy (skąd-dokąd),

* liczbę przejechanych kilometrów,

* imię i nazwisko osoby kierującej.

Po zakończeniu operacyjnej pracy w terenie samochód firmowy odstawia Pani na parking pod miejscem zamieszkania, gdyż w miejscu zamieszkania ma Pani zarejestrowaną działalność gospodarczą, gdzie ma wyodrębnioną część biurową do pracy administracyjnej. Po zakończeniu pracy i odstawieniu leasingowanego samochodu na parking załatwia Pani ewentualne sprawy prywatne autem prywatnym, które w dniu 27 lutego 2015 r. wycofała z ewidencji środków trwałych. W czasie, kiedy nie wykorzystuje Pani samochodu firmowego, stoi on na parkingu i nikt nie ma do niego dostępu, gdyż kluczyki ma Pani zawsze przy sobie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy wykorzystując leasingowany samochód osobowy w ww. zakresie, prowadząc niezbędną dokumentację w postaci ewidencji przebiegu pojazdu, o której mowa w art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy, a także opisując procedurę sposobu użytkowania przedmiotowego auta, o której mowa w art. 86a ust. 4 ustawy, ma Pani prawo do odliczania 100% podatku naliczonego od rat leasingowych oraz od wydatków na eksploatację i naprawę tego samochodu.

Zdaniem Wnioskodawcy, przestrzegając przepisów wprowadzonych nowelizacją ustawy z dnia 7 lutego 2014 r. wymienionych w art. 86a ust. 4, 6, 7 ustawy o podatku od towarów i usług w sposób opisany w zaistniałym stanie faktycznym ma prawo do odliczania 100% podatku naliczonego od rat leasingowych samochodu oraz od wydatków na jego eksploatację i naprawę. Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie określają w jaki sposób podatnik ma zapewnić w swojej firmie wyeliminowanie użytku prywatnego używanych w nim pojazdów, aby móc odliczyć 100% podatku naliczonego. Według Ministerstwa Finansów sposób użytkowania musi obiektywnie wskazywać użytek firmowy (służbowy). To jak zostanie to osiągnięte zależy od specyfiki danego przedsięwzięcia (działalności gospodarczej). Pani zdaniem, to obiektywne wskazanie wyłącznie na użytek firmowy w jego przypadku przejawia sie w tym, że potrzebuje Pani do swojej pracy samochodu, gdyż jest to podstawowe i niezbędne narzędzie wymagane by optymalnie wykonywać swoje gospodarcze obowiązki marketingowe, w tym przedstawicielskie. Samochód jest wykorzystywany wyłącznie przez Panią do celów firmowych i nikt nie ma dostępu do niniejszego auta. Kluczyki są zawsze przy Pani. W gospodarstwie domowym są dwa inne samochody wykorzystywane do celów prywatnych: jeden będący własnością Pani i męża, a drugi użyczony przez teścia, a użytkowany przez męża. Wobec powyższego służbowe wykorzystanie jest obiektywnie wskazane. Pewne wątpliwości nasuwa fakt parkowania samochodu pod miejscem zamieszkania, nota bene, miejscem prowadzenia działalności gospodarczej. Interpretacja przepisu mówi, że fakt parkowania samochodu pod miejscem zamieszkania lub poza siedzibą firmy wyklucza wyłączny użytek "prywatny". Jednak, Pani zdaniem, nie można "motywować" tego faktu jako jedynej przesłanki wykluczającej użytek auta do celów działalności gospodarczej, gdyż możliwość parkowania pojazdu pod miejscem zamieszkania lub poza siedzibą firmy niekiedy jest uzasadnione specyfiką prowadzonej działalności. W podobnym tonie wypowiedział się WSA w Krakowie w wyroku z dnia 25 stycznia 2015 r. (sygn. akt I SA/Kr 1834/14), którego zdaniem parkowanie samochodu pod miejscem zamieszkania pracownika nie oznacza automatycznie, tak jak to przyjął organ, że samochód nie jest wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej.

Ponadto - Pani zdaniem - samo posiadanie siedziby firmy w miejscu zamieszkania nie może wykluczyć możliwości skorzystania z przepisów, o których mowa w art. 86a ust. 4 wprowadzonych nowelizacją ustawy o VAT z 7 lutego 2014 r. Takie rozumienie omawianego przepisu pozostawałoby w rażącej sprzeczności z zasadą racjonalności ustawodawcy, która jest podstawowym założeniem w procesie wykładni prawa. Potrzeba respektowania przesłanki o racjonalności ustawodawcy wyklucza możliwość przyjęcia, że jego wolą było doprowadzenie do naruszenia zasad równości i sprawiedliwości społecznej w systemie prawa podatkowego. Racjonalny ustawodawca nie różnicuje podatników mogących zastosować przepisy prawa podatkowego na podatników, którzy będą mogli dane przepisy zastosować i na podatników, którzy "z góry" nie będą mogli ich zastosować. Wykluczenie podatników posiadających siedzibę firmy w miejscu zamieszkania właśnie stwarza przesłanki różnicowania podatników i, zdaniem Pani, jest społecznie niesprawiedliwe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Stosownie do dyspozycji art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z powyższego przepisu wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje tylko podatnikom podatku od towarów i usług w takim przypadku, gdy dokonywane zakupy mają związek z czynnościami opodatkowanymi. Odliczyć zatem można podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego. Wskazana norma prawna wyraża zasadę neutralności podatku od towarów i usług, w następstwie której podatnicy realizujący czynności zwolnione, są w podobnej sytuacji jak ostateczny nabywca (konsument) towaru lub usługi, z wyjątkiem przypadków jednoznacznie wskazanych w ustawie o podatku od towarów i usług. Ustawa wyłącza zatem możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a tej ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Zgodnie z dyspozycją art. 86a ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, w przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, stanowi 50% kwoty podatku wynikającej z faktury otrzymanej przez podatnika.

Ponadto należy wskazać, że od 1 kwietnia 2014 r. obowiązuje art. 2 pkt 34 ustawy, który stanowi, że przez pojazdy samochodowe rozumie się pojazdy samochodowe w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony.

Zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. - Prawo o ruchu drogowym (Dz. U. z 2012 r. poz. 1137, z późn. zm.), przez pojazd samochodowy rozumie się pojazd silnikowy, którego konstrukcja umożliwia jazdę z prędkością przekraczającą 25 km/h; określenie to nie obejmuje ciągnika rolniczego.

Natomiast art. 2 pkt 40 ww. ustawy wskazuje, że samochodem osobowym jest pojazd samochodowy przeznaczony konstrukcyjnie do przewozu nie więcej niż 9 osób łącznie z kierowcą oraz ich bagażu.

Zgodnie z art. 86a ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, do wydatków związanych z pojazdami samochodowymi, o których mowa w ust. 1, zalicza się wydatki dotyczące:

Stosownie do ust. 3 pkt 1 lit. a ww. artykułu, przepis ust. 1 nie ma zastosowania w przypadku gdy pojazdy samochodowe są wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika (...).

Jak wynika z ust. 4 ww. artykułu, pojazdy samochodowe są uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:

Zgodnie z art. 86a ust. 6 ustawy, ewidencja przebiegu pojazdu jest prowadzona od dnia rozpoczęcia wykorzystywania pojazdu samochodowego wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika do dnia zakończenia wykorzystywania tego pojazdu wyłącznie do tej działalności.

W myśl art. 86a ust. 12 ustawy, podatnicy wykorzystujący wyłącznie do działalności gospodarczej pojazdy samochodowe, dla których są obowiązani prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu, mają obowiązek złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego informację o tych pojazdach w terminie 7 dni od dnia, w którym poniosą pierwszy wydatek związany z tymi pojazdami.

Zgodnie z art. 8 ustawy z dnia 7 lutego 2014 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2014 r. poz. 312) zwanej dalej: "ustawą nowelizującą", w przypadku pojazdów, o których mowa w art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, nabytych, importowanych lub wytworzonych przez podatnika, lub używanych na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy:

Wskazany przepis art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług przewiduje wyłączenie ogólnej zasady wynikającej z art. 86a ust. 1 tej ustawy w zakresie odliczania podatku naliczonego związanego z wydatkami dotyczącymi pojazdów samochodowych, w sytuacji gdy dany pojazd samochodowy jest wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika. Jednocześnie ustawodawca w ust. 4 ww. artykułu wyjaśnił, kiedy pojazdy samochodowe są uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej.

Ten ostatni przepis w sposób jednoznaczny wskazuje, że pojazdy samochodowe są uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej jeżeli sposób wykorzystywania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza określony w ustalonych przez niego zasadach ich używania, dodatkowo potwierdzony prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu, wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub konstrukcja tych pojazdów wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistotne.

Stosownie do treści art. 12 ust. 1 ustawy nowelizującej, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika do dnia 30 czerwca 2015 r. paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu:

Jak stanowi ust. 2 ww. artykułu, przepis ust. 1 nie dotyczy pojazdów samochodowych, które są wykorzystywane przez podatnika wyłącznie do dzia¬łalności gospodarczej.

W myśl ust. 3 tegoż artykułu, dopuszczalna ładowność pojazdu oraz liczba miejsc (siedzeń), o których mowa w ust. 1 pkt 2, są określane na pod¬stawie dokumentów wydanych zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Pojazdy, które w dokumentach, o których mowa w zdaniu pierwszym, nie mają określonej dopuszczalnej ładowności lub liczby miejsc, uznaje się również za samochody osobowe, o których mowa w ust. 1 pkt 1.

Z powyższego wynika, że do 30 czerwca 2015 r. - stosownie do ww. art. 12 ust. 1 ustawy nowelizującej - nie można dokonywać odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach dotyczących nabycia paliw silnikowych, oleju napędowego i gazu wykorzystywanych do napędu pojazdów służących zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, jeśli są to samochody wymienione w tym przepisie.

Analiza przedstawionego stanu faktycznego oraz treści przywołanych uregulowań prawnych prowadzi do stwierdzenia, że pomimo, iż prowadzi Pani dla samochodu osobowego wykorzystywanego w działalności gospodarczej ewidencję, o której mowa w art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy oraz złożyła naczelnikowi urzędu skarbowego informację o tym pojeździe, nie przysługuje Pani prawo do odliczenia 100% podatku naliczonego od rat leasingowych tego samochodu i od wydatków eksploatacyjnych (w tym na naprawy tego samochodu) lecz prawo do odliczenia 50% podatku naliczonego, zgodnie z art. 86a ust. 1 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 kwietnia 2014 r. Z okoliczności faktycznych sprawy wynika bowiem, że ww. samochód jest parkowany w miejscu zamieszkania, które jest jednocześnie miejscem prowadzenia działalności gospodarczej. Należy mieć na uwadze, że nie można obiektywnie uznać wykorzystywania pojazdu wyłącznie do celów działalności gospodarczej, w sytuacji gdy jest on parkowany w Pani miejscu zamieszkania. Fakt, że posiada Pani również inny samochód - wbrew stanowisku zawartemu we wniosku - nie wyklucza bowiem potencjalnej możliwości użycia opisanego pojazdu do celów innych niż działalność gospodarcza.

Jednocześnie należy wskazać, że zgodnie z przywołanym przepisem art. 12 ustawy nowelizującej, do dnia 30 czerwca 2015 r. całkowitym ograniczeniem objęto prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupu paliw wykorzystywanych do napędu pojazdów wymienionych w tym przepisie, w sytuacji gdy pojazdy te są wykorzystywane do celów mieszanych. Wobec tego do ww. daty nie przysługuje Pani prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia paliwa wykorzystywanego do napędu wskazanego we wniosku samochodu osobowego.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.