ITPP2/4512-190/16/AD

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 15 marca 2016 r. (data wpływu), uzupełnionym w dniu 22 kwietnia 2016 r. (opłata), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

* sposobu opodatkowania i dokumentowania sprzedaży samochodu w systemie VAT-marża - jest prawidłowe,

* określenia podstawy opodatkowania dla tej czynności - jest prawidłowe,

* prawa dokonania korekty wystawionej faktury i terminu jej rozliczenia - jest nieprawidłowe.

W dniu 15 marca 2016 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniu 22 kwietnia 2016 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu opodatkowania i dokumentowania sprzedaży samochodu w systemie VAT-marża oraz określenia podstawy opodatkowania dla tej czynności i prawa dokonania korekty wystawionej faktury i terminu jej rozliczenia.

We wniosku przedstawiono następujące stany faktyczne.

W dniu 24 marca 2011 r. nabył Pan samochód osobowy (rok produkcji 2004 r.) od podatnika podatku od towarów i usług (salon...). Zakup nabytego samochodu był opodatkowany zgodnie z art. 120 ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 435 z późn. zm.). Sprzedawca wystawił fakturę VAT-marża. W związku z tym nie przysługiwało Panu prawo do odliczenia podatku naliczonego. Samochód był w ewidencji środków trwałych, był wykorzystywany na potrzeby działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług, nie był wykorzystywany wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku. Samochód nabył Pan na potrzeby własne z zamiarem późniejszego odsprzedania. W marcu 2014 r. uległ Pan wypadkowi, a uszkodzone auto sprzedał. Sprzedaży dokonał w dniu 3 kwietnia 2014 r. po cenie niższej ze względu na stopień uszkodzenia i wystawił fakturę VAT z 23% stawką.

Rzeczoznawca (likwidator szkody) stwierdził, że koszty naprawy przekraczają wartość samochodu w związku z tym uznał szkodę za szkodę całkowitą i uszkodzone auto Pan sprzedał. Przedmiot sprzedaży nie był sklasyfikowany wg PKWiU 38.11.49.0 dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług. W odniesieniu do nabywcy, nie ma Pan wiedzy, czy był on podatnikiem, o którym mowa w art. 15 ustawy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

* Jaką powinien Pan wystawić fakturę, czy ze stawką 23%, czy fakturę VAT-marża.

* Jeśli powinien Pan wystawić fakturę VAT-marża, to jak naliczyć marżę, gdy kwota sprzedaży była niższa od kwoty zakupu.

* Czy może Pan skorygować sprzedaż wystawiając fakturę VAT-marża, ponieważ wystawił fakturę ze stawką 23%, jeśli tak, od jakiego momentu powinien skorygować deklarację VAT-7, czy za miesiąc faktycznej sprzedaży, czyli od czerwca 2014 r. poprzez dokonanie korekty wszystkich miesięcy aż do miesiąca bieżącego.

Zdaniem Wnioskodawcy, po informacji uzyskanej z Krajowej Informacji Podatkowej (telefonicznej), może skorygować fakturę VAT z 23% podatkiem na fakturę VAT-marża. Według Pana, może skorygować fakturę sprzedaży z 23% podatkiem wystawioną w dniu 3 kwietnia 2014 r. wystawiając fakturę VAT-marża.

Pana zdaniem, w sytuacji gdy samochód został nabyty w systemie VAT-marża, jako towar używany w rozumieniu art. 120 ust. 1 pkt 4 ustawy, nabyty od podmiotu wymienionego w art. 120 ust. 10 pkt 3 ustawy, przy jego sprzedaży (towar używany) przysługuje Panu prawo do zastosowania szczególnej procedury VAT-marża przewidzianej w art. 120 ust. 4 ustawy.

Jeśli kwota sprzedaży była niższa od kwoty nabycia, to podstawa opodatkowania równa jest 0,00 zł, a "kwota podatku naliczonego" przy sprzedaży przedmiotowego samochodu jest równa 0,00 zł.

Stoi Pan na stanowisku, że skoryguje fakturę VAT sprzedaży z dnia 3 kwietnia 2014 r. wystawiając fakturę VAT-marża oraz sporządzi korekty deklaracji VAT-7 od dnia 3 kwietnia 2014 r. Otrzymanie powyższej informacji jest niezbędne do skorygowania wszystkich deklaracji VAT-7.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych stanów faktycznych jest:

* prawidłowe - w zakresie sposobu opodatkowania i dokumentowania sprzedaży samochodu w systemie VAT-marża,

* prawidłowe - w zakresie określenia podstawy opodatkowania dla tej czynności,

* nieprawidłowe - w zakresie prawa dokonania korekty wystawionej faktury i terminu jej rozliczenia.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów - jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy - rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Przez towary - stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy - rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na podstawie art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Klasyfikacją statystyczną dotyczącą towarów i usług, która ma zastosowanie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług, od dnia 1 stycznia 2011 r. jest Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług wprowadzona rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie polskiej klasyfikacji wyrobów i usług (PKWiU).

W załączniku nr 11 ustawodawca wymienił w poz. 29 wraki przeznaczone do złomowania inne niż statki i pozostałe konstrukcje pływające - PKWiU 38.11.49.0.

Stawka podatku - zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy - wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Dla potrzeb stosowania szczególnej procedury w zakresie dostawy towarów używanych ustawodawca w art. 120 ust. 1 pkt 4 ustawy określił, że przez towary używane rozumie się ruchome dobra materialne nadające się do dalszego użytku w ich aktualnym stanie lub po naprawie, inne niż określone w pkt 1-3 oraz inne niż metale szlachetne lub kamienie szlachetne (CN 7102, 7103, 7106, 7108, 7110, 7112), (PKWiU 24.41.10.0, 24.41.20.0, ex 24.41.30.0, ex 32.12.11.0, ex 32.12.12.0 i 38.11.58.0).

Opodatkowanie w systemie marży jest ograniczone do pewnej kategorii towarów używanych, oraz istotne jest przy tym, od kogo towary używane zostały nabyte.

I tak, stosownie do art. 120 ust. 10 cyt. ustawy, przepisy ust. 4 i 5 dotyczą dostawy towarów używanych, dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich lub antyków, które podatnik nabył od:

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług przewidują zatem stosowanie szczególnej procedury opodatkowania dostawy - między innymi - towarów używanych, polegającej na opodatkowaniu marży. Jest to wyjątek od ogólnej reguły opodatkowania obrotu, czyli kwoty stanowiącej zapłatę z tytułu sprzedaży, pomniejszonej o kwotę należnego podatku. Ta szczególna procedura dotyczy jednak tylko dostawy towarów używanych, które podatnik nabył od określonej kategorii podmiotów. Należy podkreślić, że do stosowania szczególnej procedury opodatkowania marżą uprawnieni są wszyscy podatnicy, którzy dokonują dostawy towarów nabytych w okolicznościach wymienionych w art. 120 ust. 10 ustawy. Zatem, do sprzedaży samochodu może mieć zastosowanie szczególna procedura w zakresie dostawy towarów używanych zawarta w art. 120 ustawy, o ile spełnione zostaną warunki określone w art. 120 ust. 10 ustawy.

Jak stanowi art. 120 ust. 4 ustawy, w przypadku podatnika dokonującego dostawy towarów używanych, dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich lub antyków nabytych uprzednio przez tego podatnika w ramach prowadzonej działalności, w celu odprzedaży, podstawą opodatkowania podatkiem jest marża stanowiąca różnicę między kwotą sprzedaży a kwotą nabycia, pomniejszona o kwotę podatku.

Przez kwotę sprzedaży rozumie się całkowitą kwotę, którą podatnik otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów od nabywcy lub osoby trzeciej, wliczając w to otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty bezpośrednio związane z tą dostawą, podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze oraz koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, którymi podatnik obciąża nabywcę, z wyłączeniem kwot, o których mowa w art. 29a ust. 7 (art. 120 ust. 1 pkt 5 ustawy).

Przez kwotę nabycia rozumie się wszystkie składniki wynagrodzenia, o których mowa w pkt 5, które dostawca towarów otrzymał lub ma otrzymać od podatnika (art. 120 ust. 1 pkt 6 ustawy).

Jednak, jak wynika z przepisu art. 120 ust. 4 ustawy, warunkiem niezbędnym do zastosowania szczególnej procedury VAT-marża jest określenie, że towar - samochód (także w sytuacji, gdy samochód ten przed odsprzedażą zamierzał Pan użytkować dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej) został jednak nabyty ostatecznie w celu odsprzedaży.

Stosownie do treści art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Jak stanowi ust. 6 pkt 1 ww. artykułu, podstawa opodatkowania obejmuje podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku.

Przepis ust. 10 tegoż artykułu stanowi, że podstawę opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 13, obniża się o:

Zgodnie z ust. 13 tego artykułu, w przypadkach, o których mowa w ust. 10 pkt 1-3, obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się pod warunkiem posiadania przez podatnika, uzyskanego przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługobiorca otrzymał fakturę korygującą, potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługobiorcę faktury korygującej po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia faktury korygującej za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Z regulacji ust. 14 ww. artykułu wynika, że przepis ust. 13 stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia faktury korygującej do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna.

Stosownie do ust. 15 tegoż artykułu, warunku posiadania przez podatnika potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę nie stosuje się w przypadku:

W myśl ust. 16 powołanego artykułu, w przypadku, o którym mowa w ust. 15 pkt 4, obniżenie podstawy opodatkowania następuje nie wcześniej niż w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym zostały łącznie spełnione przesłanki określone w ust. 15 pkt 4.

Kwestie związane z wystawianiem faktur, w tym faktur korygujących, są uregulowane w przepisach zawartych od art. 106a do 106q ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

Stosownie do art. 106e ust. 1 ustawy, faktura powinna zawierać m.in.:

(...).

W myśl ust. 3 tego artykułu, w przypadku dostawy towarów używanych, dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich i antyków, dla których podstawę opodatkowania stanowi zgodnie z art. 120 ust. 4 i 5 marża, faktura - w zakresie danych określonych w ust. 1 pkt 1-17 - powinna zawierać wyłącznie dane określone w ust. 1 pkt 1-8 i 15-17, a także odpowiednio wyrazy "procedura marży - towary używane", "procedura marży - dzieła sztuki" lub "procedura marży - przedmioty kolekcjonerskie i antyki".

Na podstawie art. 106j ust. 1 ustawy, w przypadku gdy po wystawieniu faktury:

* podatnik wystawia fakturę korygującą.

W świetle ust. 2 ww. artykułu, faktura korygująca powinna zawierać:

Należy również wskazać, że stosownie do zapisu art. 108 ust. 1 ustawy, w przypadku gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest obowiązana do jego zapłaty.

Przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, w przypadku gdy podatnik wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku wyższą od kwoty podatku należnego (art. 108 ust. 2).

Z powołanych przepisów wynika, że jeżeli po wystawieniu faktury wystąpią zdarzenia mające wpływ na treść wystawionej faktury lub okaże się, że wystawiona faktura zawiera błędy, podatnik wystawia fakturę korygującą. Zatem faktura korygująca wystawiana jest w celu podania właściwych, prawidłowych i zgodnych z rzeczywistością kwot i innych danych, decydujących o rzetelności wystawionego dokumentu. Podkreślić należy, iż dokonanie korekty faktury jest możliwe jedynie w przypadku, gdy pierwotna faktura została wprowadzona do obrotu prawnego, tzn. została przyjęta (odebrana) przez nabywcę towaru lub usługi oraz ujęta w jego rozliczeniach. Zatem, co do zasady, korygowanie treści pierwotnie wystawionej faktury VAT powinno nastąpić przez wystawienie przez sprzedawcę faktury korygującej, w momencie stwierdzenia pomyłki.

Analiza przedstawionych okoliczności sprawy oraz treści powołanych przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że skoro nabył Pan przedmiotowy samochód osobowy od podmiotu wymienionego w art. 120 ust. 10 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług, użytkował go w prowadzonej działalności gospodarczej, przy nabyciu brał pod uwagę dalszą jego odsprzedaż, a samochód ten nie był sklasyfikowany - jak wynika z treści wniosku - według PKWiU 38.11.49.0, to o ile w chwili sprzedaży nadawał się do dalszego użytkowania po naprawie, do jego dostawy miała zastosowanie szczególna procedura VAT-marża, o której mowa w art. 120 ust. 4 ustawy. Tym samym dokumentując tę czynność mógł Pan wystawić fakturę, o której mowa w art. 106e ust. 3 ustawy zawierającą dane zawarte w ust. 1 tego artykułu. W sytuacji sprzedaży w systemie VAT-marża podstawą opodatkowania jest marża stanowiąca różnicę pomiędzy kwotą sprzedaży a kwotą nabycia, pomniejszona o kwotę podatku. Skoro kwota sprzedaży była niższa od kwoty nabycia, to podstawa opodatkowania tej transakcji równa była 0,00 zł, a tym samym kwota podatku należnego również była równa 0,00.

Odnosząc się do kwestii prawa dokonania korekty wystawionej faktury związanej z zastosowaniem zasad ogólnych należy stwierdzić, że może Pan wystawić do niej fakturę korygującą, przy czym, warunkiem jej rozliczenia będzie uzyskanie przez Pana potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru. Przyjęcie do rozliczenia faktury korygującej może nastąpić zatem zgodnie z art. 29a ust. 13 ustawy, przy uwzględnianiu art. 29a ust. 15 ustawy o podatku od towarów i usług w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym uzyska Pan potwierdzenie. Z uwagi na stwierdzenie zawarte we wniosku, że sporządzi Pan korekty deklaracji od dnia 3 kwietnia 2014 r. - stanowisko w tym zakresie należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałych stanów faktycznych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.