ITPP2/4512-182/15/AP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 17 lutego 2015 r. (data wpływu 18 lutego 2015 r.), uzupełnionym w dniu 6 maja 2015 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania czynności użyczenia samochodów służbowych pracownikom na cele prywatne - jest nieprawidłowe.

W dniu 18 lutego 2015 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniu 6 maja 2015 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania czynności użyczenia samochodów służbowych pracownikom na cele prywatne.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu, przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka, będąca spółką jawną, prowadzi działalność gospodarczą między innymi w zakresie regeneracji części zamiennych do pojazdów samochodowych. Jest podatnikiem VAT czynnym i w zakresie podatku od towarów i usług jest zobowiązana do składania deklaracji miesięcznych. Prowadząc działalność gospodarczą zatrudnia pracowników na umowę o pracę. W dniu 2 stycznia 2015 r. wspólnicy Spółki postanowili, że dwa ciężarowe samochody służbowe, o pojemności silnika niższej niż 1600 cm3 i masie całkowitej niższej niż 3,5 tony, których Spółka jest właścicielem i które są wykorzystywane przez jej pracowników do wykonywania czynności służbowych, przez czas niekreślony na podstawie zawartej umowy, będą przez ww. pracowników użytkowane także do celów prywatnych. Strony umowy ustaliły, że w przypadku wykorzystywania powyższych samochodów do celów prywatnych, pracownicy będą zobowiązani do nabywania paliwa z własnych środków finansowych. Po podpisaniu z pracownikami ww. umów, wspólnicy Spółki wydali stosowne zarządzenie, mając za podstawę art. 12 ust. 2a pkt 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 3161, z późn. zm., dalej u.p.d.o.f.). Ustalili, że osoby te, jako pracownicy Spółki, uzyskują miesięcznie nieodpłatne świadczenie z tytułu użytkowania samochodów służbowych do celów prywatnych (zwane dalej nieodpłatnym świadczeniem), w kwocie miesięcznej nie wyższej niż 250,00 zł (dwieście pięćdziesiąt złotych), od wartości którego to świadczenia od miesiąca stycznia 2015 r. będą naliczane oraz deklarowane składki na ubezpieczenia społeczne, w tym składki na ubezpieczenie rentowe i emerytalne. W wydanym zarządzeniu z dnia 2 stycznia 2015 r. wspólnicy Spółki wskazali jednocześnie, że w przypadku gdy samochód ciężarowy służbowy z powodów losowych np. choroby, urlopu, itp., nie będzie wykorzystywany przez pracownika do celów prywatnych, wartość nieodpłatnego świadczenia, od którego będą naliczane w danym miesiącu składki na ubezpieczenia społeczne, będzie ustalana na zasadach określonych w art. 12 ust. 2b i ust. 2c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Spółka informuje, że należne pracownikom wynagrodzenie jest wypłacane nie później niż do 10 dnia następnego miesiąca, po miesiącu za które jest ono należne.

Spółce z tytułu nabycia ww. samochodów ciężarowych przysługiwało - na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy - prawo do obniżenia kwoty podatku należnego za dany kwartał rozliczeniowy o podatek naliczony wynikający z faktur dokumentujących nabycie pojazdów, w wysokości 100%. W związku z użytkowaniem samochodów w prowadzonej działalności Spółka nie zawierała umów najmu, dzierżawy, leasingu lub też innych umów o podobnym charakterze.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy na Spółce, z uwagi na fakt użyczenia pracownikom zatrudnionym na umowę o pracę służbowych samochodów ciężarowych do celów prywatnych, od miesiąca stycznia 2015 r. spoczywa obowiązek naliczenia oraz zaewidencjonowania w ewidencjach prowadzonych dla celów podatku od towarów i usług, podatku należnego, od podstawy jego naliczenia nie niższej niż wartość uzyskanego przez danego pracownika w miesiącu kalendarzowym nieodpłatnego świadczenia pracowniczego w wysokości nie wyższej niż określona w art. 12 ust. 2a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym o osób fizycznych, tj. 250,00 zł (dwieście pięćdziesiąt złotych), od którego to świadczenia pracowniczego Spółka nalicza oraz deklaruje należne składki na ubezpieczenia społeczne?

Zdaniem Wnioskodawcy, powołującego treść art. 5 ust. 1 pkt 1 i art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, realizacja celu osobistego polega na zaspokajaniu własnej (prywatnej) potrzeby osoby, która ten cel realizuje, a potrzeby osobiste pracownika, to takie potrzeby, do których zaspokojenia pracodawca nie jest zobowiązany przepisami prawa, więc przekraczające zakres obowiązków pracodawcy. Spółka wskazała, że w przedmiotowej sprawie nie realizuje celu osobistego pracownika, gdyż nie jest zrywany związek z prowadzeniem przez stronę przedsiębiorstwa. Użytkowanie samochodu służbowego przez pracownika, który jest jej własnością, nie jest bowiem świadczeniem zaspokajającym wyłącznie osobiste potrzeby pracownika, gdyż jest to forma uzyskiwanego przez pracownika wynagrodzenia za pracę, a Spółka jest zobowiązana do naliczania i opłacania, od wartości nieodpłatnego świadczenia pracowniczego, należnych składek na ubezpieczenia społeczne. Stwierdziła, że z uwagi na fakt użyczenia pracownikom zatrudnionym na umowę o pracę służbowych samochodów ciężarowych do celów prywatnych od miesiąca stycznia 2015 r., nie spoczywa na niej obowiązek naliczenia oraz zaewidencjonowania w ewidencjach prowadzonych dla celów podatku od towarów i usług podatku należnego, od podstawy jego naliczenia nie niższej niż wartość uzyskanego w danym miesiącu kalendarzowym przez danego pracownika nieodpłatnego świadczenia pracowniczego w wysokości nie wyższej niż określona w art. 12 ust. 2a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a mianowicie w kwocie 250,00 zł.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

W myśl ust. 2 pkt 1 ww. artykułu, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Według art. 8 ust. 5 ustawy, przepis ust. 2 pkt 1 nie ma zastosowania w przypadku użycia pojazdów samochodowych do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, obliczoną zgodnie z art. 86a ust. 1, z tytułu:

W przypadku, o którym mowa w ust. 2 pkt 1 i ust. 5, za nabycie towarów uznaje się również przyjęcie ich w używanie na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze (ust. 6 tego artykułu).

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 7 lutego 2014 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2014 r. poz. 312), w przypadku użycia przez podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza pojazdów samochodowych nabytych, importowanych lub wytworzonych przez podatnika przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, przy których nabyciu, imporcie lub wytworzeniu kwotę podatku naliczonego stanowiło 50% lub 60% kwoty podatku:

- nie więcej jednak niż odpowiednio 5000 zł lub 6000 zł, nie stosuje się przepisu art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy zmienianej w art. 1.

Na potrzeby ust. 1 przepis art. 8 ust. 6 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się odpowiednio (ust. 2 powyższego artykułu).

Z treści przywołanych przepisów art. 8 ust. 2 pkt 1 oraz ust. 5 pkt 1 ustawy wynika, że w przypadku czynności nieodpłatnego użycia pojazdu samochodowego do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, nie można zrównać z odpłatnym świadczeniem usług podlegającym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy przysługiwało mu, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego obliczoną zgodnie z art. 86a ust. 1, z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tego pojazdu, czynności tej. Należy przy tym zwrócić uwagę, że przepis art. 8 ust. 5 pkt 1 ustawy nawiązuje do prawa do odliczenia wynikającego wyłącznie z regulacji art. 86a ust. 1 ustawy. Oznacza to, że jedynie w przypadku, gdy prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługiwało na podstawie tego przepisu, nieodpłatne użycie pojazdu do celów innych niż działalność gospodarcza nie jest objęte przepisem art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy.

Jednocześnie należy zauważyć, że przepisy art. 7 ust. 1 i 2 przywołanej ustawy nowelizującej wyłączają zastosowanie art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy, ale jedynie w przypadku, gdy przy nabyciu pojazdu, dokonanego przed dniem wejścia jej w życie, przysługiwało prawo do odliczenia 50% lub 60% kwoty podatku naliczonego (nie więcej niż odpowiednio 5000 zł lub 6000 zł). Oznacza to, że na podstawie wskazanych regulacji ustawy nowelizującej, czynności nieodpłatnego użycia pojazdu samochodowego do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika nie można zrównać z odpłatnym świadczeniem usług podlegającym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jedynie w sytuacji, gdy przy nabyciu pojazdu przysługiwało prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego na zasadach obowiązujących przed dniem 1 kwietnia 2014 r.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że w sytuacji gdy prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu pojazdu samochodowego przysługiwało podatnikowi w pełnej wysokości na podstawie regulacji zasady ogólnej, tj. art. 86 ust. 1 ustawy, wyłączenie z opodatkowania na podstawie art. 8 ust. 5 ustawy albo na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy nowelizującej, nie ma zastosowania.

Analiza okoliczności faktycznych sprawy w kontekście obowiązujących przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że w związku z zawarciem umów użyczenia samochodów służbowych pracownikom na ich cele prywatne, Spółka - wbrew stanowisku przedstawionemu we wniosku - jest obowiązana do opodatkowania tej czynności, na podstawie art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy. Należy bowiem zauważyć, że wykorzystywanie samochodów służbowych poza godzinami pracy pracowników, w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, nie ma związku z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą. Biorąc przy tym pod uwagę fakt, że - jak podano we wniosku - z tytułu nabycia ww. samochodów przysługiwało Spółce prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, co powoduje, że nie ma zastosowania ani wyłączenie, o którym mowa w art. 8 ust. 5 pkt 1 ustawy, ani wyłączenie wynikające z art. 7 ust. 1 ustawy nowelizującej, nieodpłatne użyczenie tych pojazdów spełnia przesłanki usługi zrównanej z odpłatną na podstawie ust. 2 pkt 1 tego artykułu. W konsekwencji, czynność ta podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług a na Spółce ciąży obowiązek naliczenia i zaewidencjonowania tego podatku w prowadzonych ewidencjach.

Nie ma przy tym znaczenia, że od wartości nieodpłatnego świadczenia, polegającego na użytkowaniu samochodów służbowych do celów prywatnych, będą pracownikom Spółki naliczane i deklarowane składki na ubezpieczenia społeczne.

Należy wyjaśnić, że powyższe nieodpłatne świadczenia na rzecz pracowników Spółki, są świadczeniami na ich cele osobiste, bez względu na to, że pociągnęły za sobą obowiązek odprowadzenia składek na ubezpieczenia społeczne. Uznanie ww. nieodpłatnych świadczeń za formę (część) wynagrodzenia pracowników w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych nie powoduje bowiem, że przedmiotowe samochody nie są wykorzystywane w sposób "mieszany" - istnieje możliwość ich wykorzystywania przez pracowników Spółki, po godzinach pracy, w celach prywatnych.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że niniejsza interpretacja nie rozstrzyga kwestii co stanowi podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności użyczenia samochodów pracownikom na cele prywatne, gdyż z treści pytania oraz wskazanych we wniosku przepisów mających podlegać interpretacji nie wynika, aby kwestia ta miała być przedmiotem rozstrzygnięcia.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.