ITPP2/4512-166/15/PS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 28 stycznia 2015 r. (data wpływu 12 lutego 2015 r.), uzupełnionym w dniu 22 maja 2015 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania czynności zbycia działek gruntu - jest prawidłowe.

W dniu 12 lutego 2015 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniu 22 maja 2015 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania czynności zbycia działek gruntu.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu, przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

W dniu 18 stycznia 2002 r. otrzymał Pan wraz żoną od swoich rodziców nieruchomość rolną, oznaczoną jako działka nr x o pow. 3,2164 ha, położoną w miejscowości B. Działka ta stanowiła teren użytków rolnych. W 2011 r. wystąpił Pan do Urzędu Gminy. wnioskiem o zmianę planu zagospodarowania i zatwierdzenie podziału powyższe nieruchomości na 11 działek. Decyzją z dnia 24 sierpnia 2012 r. Wójt Gminy zatwierdził projekt podziału przedmiotowej nieruchomości. Uzasadniając decyzję wskazano, że w związku z zamiarem zbycia gruntów został opracowany projekt podziału obejmujący miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego oraz że przedłożony projekt podziału nie narusza ustaleń miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego zatwierdzonego Uchwałą Nr x Rady Gminy z dnia 6 lipca 2011 r. Od 2013 r. sprzedał Pan cztery niezabudowane działki gruntu powstałe z podziału działki nr 291, wraz z udziałami w działkach sąsiednich będących drogami dojazdowymi. Sprzedaży dokonał bez pośrednictwa agencji nieruchomości. W przyszłości zamierza Pan sprzedać pozostałe działki, a pieniądze pozyskane ze sprzedaży przeznaczyć na rozbudowę i remont własnego domu.

W uzupełnieniu wniosku wskazał Pan, że poza wystąpieniem o zmianę miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, podziału gruntu (działki nr x) na mniejsze działki, nie występował o wydanie decyzji o warunkach jej zabudowy. Nadto nie podejmował czynności mających na celu przygotowanie jej do sprzedaży - nie uzbrajał terenu, nie wyodrębniał dróg dojazdowych, ani wewnętrznych, nie podejmował też innych tego typu czynności.

Sprzedając działki nie ogłaszał Pan się w Internecie, czy też w prasie, działki zostały sprzedane rodzinie i znajomym. Jeżeli chodzi o zdarzenie przyszłe to nie planuje Pan występować o warunki zabudowy dla wydzielonych działek, nie zamierza również podejmować czynności związanych z ich uzbrojeniem, czy też wyodrębniać drogi. Ewentualna sprzedaż także odbędzie się bez udziału agencji nieruchomości, bez ogłaszania w prasie, czy internecie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy przedmiotowe zbycie nieruchomości będzie rodziło obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług, czy też mieści się w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Zdaniem Wnioskodawcy, przedmiotowe działki są jego majątkiem prywatnym, a zatem sprzedaż tychże działek jest sprzedażą majątku osobistego, z dalszym przeznaczeniem uzyskanej kwoty na cele prywatne. Nie prowadzi Pan żadnej działalności gospodarczej. Nawet po przeprowadzeniu czynności polegających na jej podziale, a także "wystąpieniu dla tej działki o warunki zabudowy", w przypadku sprzedaży części działek powstałych z tej działki, nie będzie podlegało opodatkowaniu VAT. Pana zdaniem, sprzedaż tychże działek jest sprzedażą majątku osobistego, z dalszym przeznaczeniem uzyskanej kwoty na cele prywatne. Problem odnoszący się do rozstrzygnięcia, czy sprzedaż działek jest sprzedażą majątku osobistego, czy też stanowi sprzedaż realizowaną przez podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą, był przedmiotem orzeczenia z dnia 15 września 2011 r. TSUE w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10. Z treści tego orzeczenia wynika, że za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje środki podobne do wykorzystywanych przez handlowca, producenta tj. wykazuje aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, czyli działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Trybunał orzekł ponadto, że liczba i zakres transakcji sprzedaży nie ma charakteru decydującego i nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Trybunał stwierdził, że dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych

W przypadku, gdy brak jest przesłanek świadczących o aktywności sprzedawcy w przedmiocie zbycia gruntu, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem - zbycie działki nie stanowi działalności handlowej podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, lecz mieści się w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Pana zdaniem, nie wystąpił ciąg okoliczności, które wskazywałyby na działalność zbliżoną do działalności podmiotu zajmującego się profesjonalnie obrotem nieruchomościami. Nabył Pan jedną działkę w 2002 r. jako darowiznę od rodziców. Do tej pory wykorzystywał działki rolniczo, pod uprawy rolne i wypas bydła. Zamiarem Pana jest natomiast sprzedaż części działek uzyskanych z podziału jednej dużej działki, w celu pozyskania środków finansowych na rozbudowę i remont domu. Środki pozyskane ze sprzedaży przedmiotowych działek zamierza przeznaczyć na swoje osobiste cele mieszkaniowe. Pana zdaniem, w powyższej sytuacji brak jest przesłanek pozwalających uznać Pana za podatnika podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, prowadzącego działalność gospodarczą w myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, polegającą na handlu nieruchomościami. W Pana ocenie sprzedaż kilku działek (w zależności od kwoty za nie otrzymanej) w celu pozyskania środków na budowę domu, nie może wskazywać na aktywność, która wykraczałaby poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

W związku z powyższym sprzedaż wymienionych we wniosku działek nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT. Działania podejmowane przez Pana będą należeć do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Planując sprzedaż przedmiotowych działek korzystać będzie z przysługującego mu prawa do rozporządzania własnym majątkiem, która to czynność oznacza działanie w sferze prywatnej, do której nie mają zastosowania przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej "podatkiem", podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, o czym stanowi art. 2 pkt 6 cyt. ustawy.

Artykuł 7 ust. 1 ww. ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Stawka podatku - zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług - wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy - w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2013 r. - zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Do dnia 31 marca 2013 r. ww. przepis miał następujące brzmienie: "Zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę".

Zgodnie z obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2013 r. art. 2 pkt 33 ustawy, ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o terenach budowlanych - rozumie się przez to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę lub świadczenie usług, w rozumieniu art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Żeby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W świetle zapisów art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - zgodnie z ust. 2 powołanego artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Do dnia 31 marca 2013 r. ust. 2 ww. artykułu miał następujące brzmienie: Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług - w świetle powyższych przepisów - jest łączne spełnienie dwóch przesłanek: po pierwsze, czynność winna być ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie - musi być dokonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zatem jeśli osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego majątku osobistego, a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru, nie oznacza to prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Wskazując w ustawie o podatku od towarów i usług czynności podlegające opodatkowaniu ustawodawca odszedł od czysto cywilistycznego pojęcia dostawy towarów jako przeniesienia własności towaru. Definiując w art. 15 ust. 1 ww. ustawy pojęcie podatnika, uwzględnił definicję zawartą w art. 4 ust. 1 Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów państw członkowskich, dotyczących podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej (77/388/EWG) (Dz.Urz.UE.L 145, z poz. zm.), który stanowił, że "podatnik" oznacza każdą osobę prowadzącą niezależnie od miejsca zamieszkania, działalność gospodarczą określoną w ustępie 2, bez względu na cel, czy rezultaty tej działalności. Ustęp 2 cyt. artykułu stanowił, że działalność gospodarcza, o której mowa w ustępie 1, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców i osób świadczących usługi, w tym działalność górniczą i rolniczą oraz działalność w ramach wolnych zawodów. Za działalność gospodarczą uznaje się również wykorzystywanie majątku rzeczowego i wartości niematerialnych i prawnych w celu uzyskiwania z tego tytułu stałego dochodu.

Analiza przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego oraz treści przywołanych przepisów prawa prowadzi do wniosku, że zbycie działek gruntu, o których mowa we wniosku, nie podlegało i nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż nie wystąpił/nie wystąpi Pan w charakterze podatnika, ponieważ czynności te nie stanowiły i będą stanowić działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ww. ustawy. Skoro grunt, z którego wydzielił Pan przedmiotowe działki otrzymał w formie darowizny, a działki te nie były wykorzystywane w działalności gospodarczej, do sprzedaży tych gruntów przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie miały i nie będą mieć zastosowania. Z treści wniosku nie wynika bowiem, żeby poza podziałem podejmował Pan zorganizowane czynności mające na celu przygotowanie gruntów do sprzedaży, co wyklucza handlowy cel transakcji.

W konsekwencji, sprzedając grunty, o których mowa we wniosku korzystał i będzie korzystać Pan z przysługującego prawa do rozporządzania majątkiem osobistym. Taka czynność sprzedaży oznaczała działanie w sferze prywatnej, do której unormowania ustawy o podatku od towarów i usług nie mają zastosowania.

Reasumując należy stwierdzić - mając również na uwadze aktualne orzecznictwo sądowe - że sprzedaż przedmiotowych działek gruntu nie podlegała/nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż brak jest normatywnych przesłanek, aby uznać Pana za podatnika tego podatku.

Podkreślić należy, że powyższe orzeczenie TSUE wyznacza aktualnie kierunki interpretacyjne i stanowi podstawę orzeczeń Naczelnego Sądu Administracyjnego i Wojewódzkich Sądów Administracyjny, np. NSA z dnia 14 czerwca 2012 r. (sygn. akt I FSK 1453/11), z dnia 13 kwietnia 2012 r. (sygn. akt I FSK 890/11) oraz WSA z dnia 1 grudnia 2011 r. (sygn. akt I SA/Po 670/11), z dnia 14 grudnia 2011 r. (sygn. akt I SA/Po 730/11), które zapadły na tle wyroku Trybunału.

Końcowo wskazać należy, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia, a w przypadku zdarzenia przyszłego - stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.