ITPP2/4512-155/16/AJ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 23 lutego 2016 r. (data wpływu 1 marca 2016 r.), uzupełnionym w dniu 4 maja i 10 czerwca 2016 r. (daty wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy nieruchomości w postępowaniu egzekucyjnym (k.m. XXX/11) - jest nieprawidłowe.

W dniu 1 marca 2016 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniu 4 maja i 10 czerwca 2016 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy nieruchomości w postępowaniu egzekucyjnym (k.m. XXX/11).

We wniosku oraz jego uzupełnieniu, przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W sprawie egzekucyjnej KM XXX/11 jako organ egzekucyjny prowadzi Pan postępowanie przeciwko dłużnej spółce M. I. sp. z o.o. z siedzibą w W. Dłużniczka widnieje jako aktywny podatnik podatku od towarów i usług. Przedmiotem działalności spółki są m.in. roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków. W ramach prowadzonej działalności spółka wzniosła zabudowania na terenie nieruchomości położonych w W., dla których Sąd Rejonowy w W. prowadzi księgi wieczyste numerach KW XXX/000XXX/6 (ul. R. 2A, w mieście W.) oraz KW XXX/000YYYYY/9 (ul. R. 2B, w mieście W.), z których wszczęta została egzekucja. Użytkowania wieczyste nabyte zostały przez spółkę na skutek nabycia udziałów w spółce M.I. z dnia 10 października 2007 r. Prace budowlane trwały w latach 2007-2010. Przy wznoszeniu zabudowań spółka odliczała podatek od towarów i usług.

Wyżej wymienione nieruchomości obejmują: nieruchomość przy ul. R. 2A we W., w skład której wchodzi: działka nr AAA/17 "obszaru" 0,042 ha, działka nr BBB/18 "obszaru" 0,382 ha, działka nr CCC/20 "obszaru" 0,0156 ha, działka nr DDD/21 "obszaru" 0,0444 ha. Działki zabudowane wielorodzinnym budynkiem z 23 niewydzielonymi lokalami mieszkalnymi o pow. użytkowej 1.082, 41 m² i 9 boksami garażowymi o pow. użytkowej 137,92 m². Nieruchomość przy ul. R. 2B w W., w skład której wchodzi działka nr EEE/22 "obszaru" 0,1384 ha, zabudowana wielorodzinnym budynkiem z 24 niewydzielonymi lokalami mieszkalnymi o pow. użytkowej 1.104,96 m² i 9 boksami garażowymi o pow. użytkowej 137,92 m². Łączna wartość obu nieruchomości jaką oszacowała biegła sądowa wyniosła 16.824.400,00 zł. Spółka nie ustanowiła odrębnej własności lokali znajdujących się w obrębie przedmiotowych nieruchomości. Decyzją z dnia 12 września 2011 r. uzyskano zaświadczenie o samodzielności 23 lokali mieszkalnych w budynku przy ul. R. 2A i 24 lokali mieszkalnych przy ul. R. 2B. Nie występowano do Starosty P. o zaświadczenie dla lokali niemieszkalnych - boksów garażowych (po 9 sztuk w każdym z budynków). Po wzniesieniu zabudowań spółka zamierzała dokonywać sprzedaży mieszkań po ich uprzednim wydzieleniu.

Zgodnie z Pana wiedzą, nieruchomości nie są objęte obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego w opracowaniu plan nr WŻ-1. Istnieje studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania W. zatwierdzone uchwałą Rady Miasta w W. z dnia 30 stycznia 2002 r., lokalizuje przedmiotową działkę na obszarze I - mieszkalnictwo.

Zgodnie z przedłożoną przez wierzyciela fotokopią umowy z dnia 14 stycznia 2010 r. (dwukrotnie aneksowanej: aneksami z dnia 1 kwietnia 2010 r. oraz z dnia 20 sierpnia 2010 r.) zawartej przez dłużniczkę z panią Joanną K. prowadzącą działalność gospodarczą, nieruchomości zostały wynajęte. Umowa najmu nie obejmowała lokali położonych na poddaszu nieruchomości przy ul. R.2B. Zgodnie z oświadczeniem V-ce Prezesa M. I. sp. z o.o., wyłączenie dotyczyło lokali mieszkalnych numer 22 o pow. 48,23 m², numer 24 o pow. 34,42 m² i numer 19A o pow. 42,40 m² - były one używane przez osoby, z którymi spółka zwarła umowy przedwstępne i których roszczenia o ustanowienie odrębnej własności lokali ujawnione były w dziale III KW XXX/000YYYYYY/9. Umowa najmu była opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

W okresie od 21 grudnia 2011 r. do 20 maja 2015 r. zarząd nad nieruchomościami sprawował zarządca ustanowiony przez Sąd Rejonowy w W. W ramach sprawowanego zarządu nieruchomości zostały wynajęte spółce A. S. sp. z o.o. od 16 czerwca 2012 r., z wyłączeniem lokali o numerach 22 i 24 budynku przy ul. R. 2B - używanych na podstawie zawartych umów przedwstępnych.

Po wybudowaniu nieruchomości były dokonywane ulepszenia jednakże nie przekroczyły one kwoty 30% wartości początkowej nieruchomości.

Przedmiotowe nieruchomości mają być przejęte na własność wierzyciela z zaliczeniem na poczet ceny nabycia własnej wierzytelności.

Zgodnie z operatem szacunkowym wyceny nieruchomości XXX/000YYYYY/9 sporządzonym przez biegłą sądową specjalistę ds. szacowania nieruchomości, wartość niewydzielonych lokali mieszkalnych nie objętych umowami najmu, z których korzystały osoby trzecie na mocy umów przedwstępnych, przedstawiają się następującą: lokal nr 22: 355.000,00 zł i lokal 24: 253.000,00 zł.

W chwili obecnej dłużna spółka prowadzi działalność polegającą na wynajmie przedmiotowych nieruchomości, z wyłączeniem niewydzielonych lokali nr 22 i 24.

W dniu 2 lipca 2015 r. dłużniczka złożyła w Starostwie Powiatowym w P. wniosek zgłoszenia zmiany sposobu użytkowania budynku mieszkalnego wielorodzinnego na budynek usługowy - zakwaterowania turystycznego położonego na terenie działek nr AAA/17, BBB/18, CCC/20, DDD/21 przy ul. R. 2A w W.

Według posiadanej wiedzy oraz zaświadczeń złożonych za pośrednictwem drogi elektronicznej przez użytkowników lokali o numerach 22, 24, M-19a ustalono, że:

* po podpisaniu umów przedwstępnych sprzedaży lokali użytkownicy ponieśli wydatki na ich ulepszenia,

* wydatki te nie stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej,

* użytkownicy lokali nie byli w stanie określić dokładnych dat dokonywanych ulepszeń z uwagi na zbyt krótki termin wyznaczony na udzielenie odpowiedzi; dokonane ulepszenia po podpisaniu umów przedwstępnych miały miejsce w okresie od kwietnia do grudnia 2011 r.,

* według Pana wiedzy użytkownikom lokali nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku z tytułu poniesionych nakładów, albowiem nakłady poczynione zostały na nieruchomość, która nie stanowiła własności użytkowników, zaś inwestycja w obcy środek trwały - jako suma wydatków podatnika na niestanowiący jego własności środek trwały, które zmierzają do ulepszenia tego środka - nie może być uznana za towar; ulepszeniu cudzego środki trwałego nie można również przypisać charakteru świadczenia usług, a zatem brak było możliwości odliczenia podatku przez użytkowników;

* po dokonaniu ulepszeń lokale nie były przedmiotem najmu, dzierżawy ani innej czynności o podobnym charakterze, z lokali korzystali użytkownicy w ramach zawartych umów przedwstępnych.

W związku z powyższym opisem, w uzupełnieniu wniosku zadano następujące pytania.

* Czy Komornik będąc płatnikiem podatku VAT, przy ewentualnym przejęciu na własność nieruchomości XXX/000XXX/6 i XXX/000YYYYY/9 po drugiej bezskutecznej licytacji w trybie art. 984 k.p.c., będzie obowiązany obliczyć i pobrać podatek od towarów i usług od wierzyciela, skoro przejęcia na własność przez wierzyciela nieruchomości, będących przedmiotem egzekucji, z jednoczesnym potrąceniem wierzytelności przez wierzyciela, uznaje się za sprzedaż nieruchomości, tj. dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

* Jeżeli odpowiedź twierdząca to jaka stawka podatku powinna być zastosowana.

Zdaniem Wnioskodawcy, ostatecznie wyrażonym w uzupełnieniu wniosku, nie będzie uprawniony do ustalenia i pobrania od wierzyciela podatku od towarów i usług w przypadku przejęcia nieruchomości XXX/000XXX/6, gdyż doszło do pierwszego zasiedlenia całej nieruchomości w związku z zawartymi umowami najmu, natomiast będzie obowiązany pobrać podatek od towarów i usług od wierzyciela w stawce zasadniczej, tj. 23% w przypadku przejęcia nieruchomości XXX/000YYYYY/9 z uwagi na fakt, że nie doszło do pierwszego zasiedlenia całej nieruchomości, zaś niezasiedlone lokale nie figurują jako odrębne nieruchomości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

W myśl regulacji zawartej w art. 18 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710), organy egzekucyjne określone w ustawie z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2005 r. Nr 229, poz. 1954 z późn. zm.) oraz komornicy sądowi wykonujący czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów Kodeksu postępowania cywilnego są płatnikami podatku od dostawy, dokonywanej w trybie egzekucji, towarów będących własnością dłużnika lub posiadanych przez niego z naruszeniem obowiązujących przepisów.

Definicja płatnika została zawarta w art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.), zgodnie z którym, płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju (art. 5 ust. pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług).

Artykuł 7 ust. 1 ww. ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również

(...),

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, o czym stanowi art. 2 pkt 6 ww. ustawy.

Stawka podatku - zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług - wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże w myśl art. 146a pkt 1 tej ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Od zasady opodatkowania według stawki podstawowej przewidziano jednak pewne wyjątki. Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług ujęte zostały w art. 43 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

Przez pierwsze zasiedlenie - zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy - rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz krajowych sądów administracyjnych terminologia użyta dla określenia zwolnień przewidzianych zarówno w art. 135 Dyrektywy 112, jak i art. 43 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, powinna podlegać ścisłej wykładni, ponieważ stanowi wyjątek od ogólnej zasady, że VAT jest pobierany od każdej dostawy towarów i każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika. Jednakże interpretacja tych pojęć powinna być zgodna z celami do jakich dążą te zwolnienia oraz powinna spełniać wymogi zasady neutralności podatkowej, na której oparty jest wspólny system VAT.

Wskazać należy, że Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 14 maja 2015 r., sygn. akt I FSK 382/14 stwierdził, że pojęcie pierwszego zasiedlenia należy rozumieć szeroko jako używanie przez pierwszego nabywcę lub użytkownika budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu.

Przepisy art. 43 ust. 1 pkt 10 stanowi implementację art. 135 ust. 1 lit. j Dyrektywy 112, zgodnie z którym, państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje dostawy budynków lub ich części oraz związanego z nimi gruntu, inne niż dostawy, o których mowa w art. 12 ust. 1 lit. a.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W przypadku dostawy budynku lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu (art. 29 ust. 8 ustawy).

Analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz treści przywołanych przepisów prawa, a także tez wynikających z orzecznictwa prowadzi do stwierdzenia, że - wbrew Pana twierdzeniom - planowana dostawa obu budynków wskazanych we wniosku będzie zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług, ponieważ nastąpi po upływie dwóch lat od pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy. Z całokształtu okoliczności sprawy wynika bowiem, że budynki zostały wybudowane na potrzeby spółki prawa handlowego, czyli podmiotu, który wykorzystuje swój majątek do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Tym samym, w takiej sytuacji (przy uwzględnieniu faktu, że nie ponoszono wydatków na ich ulepszenie, których wartość przekraczałaby 30% ich wartości początkowej), pierwszym użytkownikiem, o którym mowa w art. 2 pkt 14 ustawy, któremu budynki zostały oddane do użytkowania po ich wybudowaniu, była dłużna spółka. Nie ma przy tym znaczenia, że niektóre lokale nie figurują jako odrębne nieruchomości, gdyż przedmiotem zbycia będą budynki.

W konsekwencji, dostawa gruntu, na którym posadowione są przedmiotowe budynki - przy uwzględnieniu treści art. 29a ust. 8 ustawy - również będzie zwolniona od podatku.

Z uwagi na fakt, że w Pana ocenie dostawa tylko jednego z budynków korzystać będzie ze zwolnienia od podatku, oceniając stanowisko całościowo należało uznać je za nieprawidłowe.

Ponadto wskazać należy, że zgodnie z art. 14b § 3 ww. ustawy - Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Natomiast w myśl art. 14c § 1 tej ustawy, interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Z powyższych przepisów wynika, że przedmiotem interpretacji może być jedynie ocena stanowiska wnioskodawcy dotyczącego przedstawionego we wniosku stanu faktycznego. Organ wydający interpretację nie jest natomiast uprawniony do analizowania i oceny załączonych do wniosku o interpretację dokumentów. Wobec powyższego załączone do wniosku dokumenty nie były przedmiotem merytorycznej analizy, a oceny Pana stanowiska dokonano wyłącznie na podstawie opisu zdarzenia przyszłego zawartego we wniosku i jego uzupełnieniu.

Końcowo należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej został (zostanie) określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - (Dz. U. z 2016 r. poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skarga powinna czynić zadość wymaganiom pisma w postępowaniu sądowym, a ponadto zawierać decyzji, postanowienia, innego aktu lub czynności, oznaczenia organu, którego działania, bezczynności lub przewlekłego prowadzenia postępowania skarga dotyczy, określenie naruszenia prawa lub interesu prawnego, w przypadkach, o których mowa w art. 52 § 3 i 4 ustawy, dowód, ze skarżący wezwał właściwy organ do usunięcia naruszenia prawa (art. 57 § 1 pkt 1-4 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87-100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.