ITPP2/443-978/11/MD

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 6 lipca 2011 r. (data wpływu 8 lipca 2011 r.), uzupełnionym w dniu 22 sierpnia 2011 r. (data wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działek gruntu - jest prawidłowe.

W dniu 8 lipca 2011 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniu 22 sierpnia 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działek gruntu.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wraz z żoną posiada Pan posiadłość (o powierzchni ponad 5.000 m ²) nabytą w 1985 r., jako grunty rolne i w takim celu wykorzystywaną, jak również wykorzystywaną w celach rekreacyjnych. Jej 1.000 m ² jest ogrodzone i na tej części wybudował Pan budynek o przeznaczeniu gospodarczo-rekreacyjnym, zasilany energią elektryczną, siecią wodociągową i kanalizacyjną. Jest tam też studnia, którą wybudował Pan w 1986 r. Na ww. 1000 m ² zasadził Pan dużą ilość drzew, krzewów (są trawniki oraz warzywniak). Pozostałe 4.000 m ² od kilku lat nieodpłatnie użytkuje rolniczo Pana znajomy.

Obecnie ma Pan zamiar dokonać podziału 5.000 m ² na kilka mniejszych działek (po około 500-700 m ² każda), pozostawiając sobie 1.000 m ² wraz z wybudowanym domkiem, w celach rekreacyjnych.

Z podziału 4.000 m ² powstanie 7 nowych działek i te działki sprzeda Pan "częstotliwie", jako osoba fizyczna nie prowadząca żadnej działalności gospodarczej. Nie ma Pan wiedzy, w jaki sposób działki wykorzystywać będą nabywcy (rolniczo, rekreacyjne lub wybudują tam np. "daczę"). Jest wiele chętnych osób do zakupu tych gruntów o małej powierzchni, a ze względu na wiek nie uprawia Pan wraz z żoną już owych 4.000 m ² i dlatego zamierza Pan te grunty sprzedać oraz nie płacić podatku od towarów i usług, ze względu na to, że wyprzedaż własnego majątku nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem i nie jest działalnością gospodarczą.

W związku z powyższym zadano następujące pytania, sprowadzające się do kwestii:

* Czy sprzedaż Pana własności w postaci 7 działek będzie uznane przez Ministra Finansów za działalność gospodarczą.

* Czy taka sprzedaż gruntów będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

* Czy w świetle Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. sprzedaż 7 działek będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy - który zapoznał się z ustawą o podatku od towarów i usług z marca 2004 r. oraz definicją działalności gospodarczej zawartą w art. 15 - przepis ten (prawa krajowego) pozostaje w oczywistej sprzeczności z przepisami dyrektyw unijnych o podatku od wartości dodanej, t.j. VI Dyrektywy oraz Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006. Według Pana krajowa ustawa o podatku od towarów i usług stanowi wadliwą implementację prawa wspólnotowego nadrzędnego nad krajowym, w kwestii podatku od towarów i usług, gdyż dyrektywy wspólnotowe nie zawierają sformułowania o tzw. "częstotliwości", a polska ustawa nie precyzuje pojęcia "częstotliwość".

Wskazał Pan, że w art. 2 ust. 1a Dyrektywa 2006/112/WE precyzyjnie określa istotę i sens opodatkowania podatkiem VAT w krajach członkowskich stanowiąc, że opodatkowaniu VAT podlegają następujące transakcje: a) odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze (...).

Zasada wspólnego systemu VAT polega na zastosowaniu do towarów i usług ogólnego podatku konsumpcyjnego dokładnie proporcjonalnie do ceny towarów i usług, niezależnie od liczby transakcji, które mają miejsce w procesie produkcji i dystrybucji poprzedzających etap obciążenie tym podatkiem. Podatek od towarów i usług obliczany jest od ceny towaru lub usługi według stawki, która ma zastosowanie do takiego towaru i usługi i jest wymagalny do każdej transakcji, po odjęciu kwoty podatku poniesionego bezpośrednio w różnych składnikach kosztów, etc.

Z powyższego wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają tylko i wyłącznie transakcje (sprzedaż) dokonana przez podatnika tego podatku (działającego w takim charakterze).

Reasumując stwierdził Pan, tylko podmiot będący podatnikiem podatku od towarów i usług powinien opodatkować swą sprzedaż w ramach prowadzonej działalności gospodarczej i tylko taki podmiot jest upoważniony do odliczenia podatku naliczonego z uwzględnieniem "kosztów" poniesionych w celu zrealizowania swej sprzedaży.

Osoba nie będąca podatnikiem podatku od towarów i usług - tak jak Pan - nie ma prawa odliczać podatku naliczonego oraz kosztów z tym związanych, bowiem działa w aktywności prywatnej poza działalnością gospodarczą. W Pana ocenie potwierdzają to wyroki TSUE C-291/92 z 1995 r., orzeczenie Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 czerwca 2010 r. (sygn. akt. I FSK 449/09), stanowiący, iż "niezastosowanie w decyzjach podatkowych prawa wspólnotowego jest rażącym naruszeniem prawa i daje podstawy do stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznych (art. 247 ust. 3 pkt 1 Ordynacji podatkowej).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) - zwanej dalej ustawą - opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Definicję towaru ustawodawca zawarł w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z tym przepisem przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy, należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Zgodnie z art. 45 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 Nr 16 poz. 93 z późn. zm.), rzeczami w rozumieniu niniejszego kodeksu są tylko przedmioty materialne.

Z kolei w myśl art. 46 Kodeksu cywilnego, nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług, podlega opodatkowaniu, ale tylko taka, która wykonana jest przez podmiot, który w związku z jej realizacją występuje w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Pojęcia "podatnik" i "działalność gospodarcza", na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy. Podatnikami - według zapisu art. 15 ust. 1 - są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel i rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza, zgodnie z ust. 2 tego artykułu, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 347/1, z późn. zm.), działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców i osób świadczących usługi włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów. Za działalność gospodarczą uznaje się również wykorzystywanie, w sposób ciągły, własności dóbr materialnych lub niematerialnych do celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 tej Dyrektywy, państwa członkowskie mogą również uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie zawiera transakcje związane z działalnością gospodarczą w rozumieniu ww. art. 9 ust. 1, w szczególności (...) dostawy działek budowlanych. Przez działkę budowlaną rozumie się każdą działkę nieuzbrojoną lub uzbrojoną, uznaną za budowlaną przez państwa członkowskie.

Ze wskazanych regulacji wynika, że dostawa gruntów, co do zasady, jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług. W świetle zaś definicji zawartych w art. 15 ustawy, dla uznania określonych zachowań danego podmiotu za działalność gospodarczą istotne znaczenie ma ich zorganizowany charakter. Przy czym, taka działalność wystąpi również w przypadku wykorzystywania towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zatem dostawa towarów (w tym gruntów) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy, można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika.

Aby dostawę towarów (np. gruntów) uznać za działalność gospodarczą, należy wykazać, że w momencie jej realizacji podatnik miał zamiar dokonywać takie czynności wielokrotnie, a sprzedawane towary zostały nabyte w celu wykorzystania w działalności gospodarczej. Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług - w świetle powyższych przepisów - jest łączne spełnienie dwóch przesłanek: po pierwsze czynność winna być ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie - musi ona być zrealizowana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że osoba fizyczna nieprowadząca regularnej, czy zorganizowanej działalności gospodarczej, dokonująca jednorazowej lub okazjonalnych transakcji, nie występuje w charakterze podatnika od towarów i usług. Zatem jeśli osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego majątku prywatnego (np. działek gruntu), a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru, nie oznacza prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Ze złożonego wniosku wynika, że wraz z żoną posiada Pan posiadłość o powierzchni ponad 5.000 m ² nabytą w 1985 r., jako grunty rolne i w takim celu wykorzystywaną, jak również wykorzystywaną w celach rekreacyjnych. Jej 1.000 m ² jest ogrodzone i na tej części wybudował Pan budynek o przeznaczeniu gospodarczo-rekreacyjnym. Pozostałe 4.000 m ² od kilku lat nieodpłatnie użytkuje rolniczo Pana znajomy. Ze względu na wiek nie uprawia Pan wraz z żoną już owych 4.000 m ^2. Obecnie ma Pan zamiar dokonać podziału 5.000 m ² na kilka mniejszych działek (po około 500-700 m ² każda), pozostawiając sobie 1.000 m ² w celach rekreacyjnych. Z podziału 4.000 m ² powstanie 7 nowych działek

Na tym tle powziął Pan wątpliwość dotyczącą opodatkowania sprzedaży ww. działek.

Mając na uwadze powyższe oraz treść powołanych regulacji, stwierdzić należy, że mimo, iż grunty spełniają definicję towarów wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, z okoliczności niniejszej sprawy nie wynika, aby dokonując sprzedaży działek gruntu, działał Pan w charakterze handlowca. Nie można stwierdzić, że nabył Pan grunt w celu dalszej odsprzedaży, czy w celach zarobkowych. Z treści wniosku wynika bowiem, iż część gruntu wykorzystywał Pan do celów osobistych, natomiast część użytkował nieodpłatnie Pana znajomy. W konsekwencji sprzedając te działki będzie Pan korzystał z przysługującego prawa do rozporządzania własnym majątkiem, bowiem jak wskazano we wniosku - od kilku lat nie są one użytkowane przez Pana i żonę. Zatem ww. czynność sprzedaży oznacza działanie w sferze prywatnej, do której unormowania ustawy o podatku od towarów i usług zastosowania nie mają.

Reasumując należy uznać - mając również na uwadze aktualne orzecznictwo sądowe oraz prawo Unii Europejskiej (w tym wskazaną przez Pana Dyrektywę) - że sprzedaż wskazanych powyżej działek nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż brak jest normatywnych przesłanek, aby uznać Pana za podatnika tego podatku.

Jednocześnie informuje się, że tut. organ interpretacyjny nie oceniał zasadności Pana stwierdzenia, co do sprzeczności definicji działalności gospodarczej zawartej w ustawie o podatku od towarów i usług, z unijnymi dyrektywami z zakresu podatku od wartości dodanej, z uwagi na fakt, iż pozostaje to poza zakresem przedmiotowym interpretacji indywidualnych.

Końcowo zaznaczyć należy, iż niniejsza interpretacja została wydana w oparciu o przedstawiony we wniosku stan faktyczny, co oznacza, iż w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej został (zostanie) określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu datowania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.