ITPP2/443-961/09/AK - Prawo do zastosowania 7% stawki podatku VAT dla dostawy wyrobów medycznych i ich elementów nieposiadających statusu wyrobów medycznych.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 29 października 2009 r. (data wpływu 9 listopada 2009 r.), uzupełnionym w dniach 22 stycznia i 8 lutego 2010 r. (daty wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do zastosowania 7% stawki podatku dla dostawy wyrobów medycznych i ich elementów nieposiadających statusu wyrobów medycznych - jest prawidłowe.

W dniu 9 listopada 2009 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniach 22 stycznia i 8 lutego 2010 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do zastosowania 7% stawki podatku dla dostawy wyrobów medycznych i ich elementów nieposiadających statusu wyrobów medycznych.

W przedmiotowym wniosku, oraz jego uzupełnieniach, przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca, jako składający oferty w postępowaniu przetargowym wskazał, iż pojawiają się problemy z interpretacją prawa podatkowego odnośnie stosowania stawek podatku od towarów i usług w stosunku do wyrobów medycznych i ich elementów nieposiadających statusu wyrobów medycznych w myśl ustawy o wyrobach medycznych, przedstawiając jeden z takich przypadków. Szpital w ramach zamówienia publicznego prowadził postępowanie na dostawę dla Oddziału Urologii laserów do zabiegów chirurgicznych, oprzyrządowania do zabiegów z użyciem lasera oraz toru wizyjnego, wyszczególnionych w częściach, którego przedmiotem był zakup wyrobów przeznaczonych do użycia w jednostce służby zdrowia w celu realizacji jej celów statutowych - ochrony zdrowia. Przedmiot zamówienia składa się z parunastu wyrobów. Większa część wyrobów oferowanych przez Spółkę w postępowaniu i składających się na przedmiot zamówienia, jest wyrobami medycznymi, natomiast ich mniejsza część nie jest wyrobami medycznymi w rozumieniu ustawy o wyrobach medycznych z dnia 20 kwietnia 2004 r. (Dz. U. Nr 93, poz. 896 z późn. zm.), tzn. iż nie posiadają stosownych deklaracji producenta, certyfikatów CE oraz nie są wpisane do rejestru wyrobów medycznych prowadzonego przez Urząd Rejestracji Produktów Leczniczych, Wyrobów Medycznych i Produktów Biobójczych - np. trzymadło do butli CO₂ trzymadło do kamery, zawieszka do światłowodów, trzymadło do pompy, podstawka do monitora LCD, kulka zapasowa do trokarów. Zamawiane wyroby niemedyczne stanowią integralną część zamówienia i będą używane wraz z dostarczanymi wyrobami medycznymi. Dostarczane wyroby niemedyczne są nabywane zarówno w ramach nabycia wewnątrzwspólnotowego (z 0% stawką podatku od towarów i usług), jak i produkowane w Polsce (nabywane ze stawką 22%).

Wnioskodawca wskazał, iż zamawiający twierdzi, że dostawca powinien dla całości dostawy (wszystkich sprzedawanych produktów) zastosować stawkę podatku, która jest odpowiednia dla świadczenia decydującego o zawarciu umowy, więc dostawy wyrobu medycznego - 7%. Swoje żądanie odpiera na wyroku Sądu Okręgowego w Poznaniu z dnia 9 czerwca 2006 r. (sygn. akt NCa 642/06) oraz wyroku Sądu Okręgowego w Rzeszowie z dnia 5 czerwca 2009 r. (sygn. akt VI Ga 28/09, VI Ga 30/09).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy sprzedawca powinien zastosować dla dostarczanych, w ramach jednego zamówienia, wyrobów medycznych i niemedycznych (importowanych ze stawką 0% oraz nabywanych w kraju ze stawką 22%) wspólną, 7% stawkę podatku od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka powinna zastosować 7% stawkę podatku od towarów i usług na wszystkie dostarczane w ramach jednego zamówienia wyroby medyczne i niemedyczne (importowane ze stawką 0% oraz nabywane w kraju ze stawką 22%) ze względu na fakt, iż zgodnie z art. 31 ust. 15 ustawy o rachunkowości z dnia 29 września 1994 r. (Dz. U. Nr 121, poz. 591 z późn. zm.), za środek trwały uznać można urządzenia "zdatne do użytku", czyli kompletne. Kompletnym urządzeniem medycznym jest dopiero zestaw, w skład którego wchodzą elementy obciążone zarówno stawką podatku od towarów i usług 7%, jak i 22%.

Spółka wskazała, że dokonuje sprzedaży całego zestawu, który wykorzystywany jest do celów medycznych w szpitalach i innych jednostkach służby zdrowia i jako całość stanowi urządzenie medyczne. W ocenie Spółki, rozbijanie zestawu na elementy wpisane do Rejestru Wyrobów Medycznych i w nim nieujęte jest nieuzasadnione i sprawia kłopoty zarówno Spółce, jak i szpitalom, które mają problem z przyjęciem urządzeń na majątek trwały, dlatego bronią się przed tak przygotowywanymi ofertami i fakturami. Doprowadza to do sytuacji odrzucania przez zamawiających ofert przetargowych, którzy decyzję taką uzasadniają faktem, że skoro zastosowano 22% stawkę podatku, to nie są to urządzenia medyczne i szpital nie powinien ich wykorzystywać w procedurach medycznych,

Każdy wyrób medyczny składa się z wyrobów niemedycznych, przy czym nie ma wątpliwości, jeżeli jakiś element jest wbudowany w samo urządzenie. W ocenie Spółki składniki peryferyjne nie powinny być traktowane inaczej...

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

Przez dostawę towarów, stosownie do przepisu art. 7 ust. 1 cytowanej ustawy, należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Dla szczegółowego określenia zakresu przedmiotowego stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, w tym stawek podatkowych dla świadczonych usług, ustawodawca posłużył się odesłaniem do klasyfikacji statystycznych, poprzez zapis w art. 8 ust. 3 ustawy, zgodnie z którym usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, z zastrzeżeniem ust. 4, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki, o których mowa w art. 119.

Na podstawie § 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 15 grudnia 2009 r. zmieniającego rozporządzenie w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 222, poz. 1753), do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług, do dnia 31 grudnia 2010 r. stosuje się Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ww. ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Oprócz stawki podstawowej, na wybrane grupy towarów i usług, ustawodawca przewidział trzy stawki preferencyjne: 7%, 3% i 0%. Ustawodawca daje także podatnikom możliwość stosowania zwolnień podatkowych.

Stosownie do przepisu art. 41 ust. 2 cyt. ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku Nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1. W pozycji 106 tego załącznika wymienione zostały "wyroby medyczne, w rozumieniu ustawy o wyrobach medycznych dopuszczone do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, inne niż wymienione w pozostałych pozycjach załącznika" - bez względu na symbol PKWiU.

Definicję pojęcia "wyrób medyczny" zawiera art. 3 ust. 1 pkt 17 ustawy z dnia 20 kwietnia 2004 r. o wyrobach medycznych (Dz. U. Nr 93, poz. 896 z późn. zm.), który stanowi, że przez wyrób medyczny należy rozumieć narzędzie, przyrząd, aparat, sprzęt, materiał lub inny artykuł, stosowany samodzielnie lub w połączeniu, włączając oprogramowanie niezbędne do właściwego stosowania wyrobu, przeznaczone przez wytwórcę do stosowania u ludzi w celu:

- który nie osiąga swojego zasadniczego zamierzonego działania w ciele lub na ciele ludzkim środkami farmakologicznymi, immunologicznymi lub metabolicznymi, lecz którego działanie może być przez niewspomagane.

Zakres powyższej definicji rozszerza art. 3 ust. 3 ww. ustawy, stosownie do którego, ilekroć w ustawie jest mowa o wyrobie medycznym, bez bliższego określenia, należy przez to rozumieć wyrób medyczny do różnego przeznaczenia, wyrób medyczny do diagnostyki in vitro, aktywny wyrób medyczny do implantacji oraz wyposażenie wyrobu medycznego do różnego przeznaczenia i wyposażenie wyrobu medycznego do diagnostyki in vitro.

Przez "wyposażenie wyrobu medycznego do różnego przeznaczenia" należy rozumieć przedmioty, które, nie będąc wyrobami medycznymi, są przeznaczone do stosowania z tymi wyrobami, umożliwiając ich używanie zgodnie z zastosowaniem przewidzianym przez wytwórcę wyrobu medycznego (art. 3 ust. 1 pkt 15 ww. ustawy).

Na podstawie art. 4 ust. 3 ustawy o wyrobach medycznych, podmiotami uprawnionymi do wprowadzania do obrotu i do używania wyrobów medycznych, zwanymi dalej "podmiotem uprawnionym", są wytwórca, jego autoryzowany przedstawiciel, importer, dystrybutor i podmiot odpowiedzialny za wprowadzenie do obrotu wyrobu medycznego.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 24 cyt. wyżej ustawy, wytwórcą jest osoba fizyczna, jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej albo osoba prawna odpowiedzialna za projektowanie, wytwarzanie, pakowanie, oznakowanie, montowanie, przetwarzanie, przeprowadzenie remontu odtworzeniowego wyrobu medycznego i nadawanie przewidzianego zastosowania wyrobowi medycznemu przed wprowadzeniem go do obrotu pod nazwą własną, niezależnie od tego, czy powyższe czynności wykonuje on sam, czy na jego rzecz osoba trzecia, z wyjątkiem podmiotów, które montują lub dostosowują wyroby medyczne już wprowadzone do obrotu w celu używania przez określonego pacjenta zgodnie z przewidzianym zastosowaniem.

Jak stanowi art. 16 ust. 1 ww. ustawy, wyrób medyczny wprowadzany do obrotu i do używania musi spełniać określone dla niego wymagania zasadnicze. Wytwórca lub autoryzowany przedstawiciel, przed wprowadzeniem wyrobu medycznego do obrotu i do używania, jest obowiązany do przeprowadzenia oceny zgodności z określonymi dla tego wyrobu wymaganiami zasadniczymi (art. 16 ust. 2 cyt. ustawy).

Z powyższego wynika, że to wytwórca lub autoryzowany przedstawiciel określa, czy dany wyrób, zgodnie z jego przewidywanym zastosowaniem, jest wyrobem medycznym, czy też nim nie jest.

Z danych przedstawionych we wniosku wynika, że Spółka zajmuje się sprzedażą wyrobów medycznych. Większa część wyrobów oferowanych w postępowaniu przetargowym i składających się na przedmiot zamówienia - lasery do zabiegów chirurgicznych, oprzyrządowanie do zabiegów z użyciem lasera oraz tor wizyjny - jest wyrobami medycznymi, natomiast ich mniejsza część nie jest wyrobami medycznymi w rozumieniu ustawy o wyrobach medycznych, np. trzymadło do butli CO₂ trzymadło do kamery, zawieszka do światłowodów, trzymadło do pompy, podstawka do monitora LCD, kulka zapasowa do trokarów. Zamawiane wyroby niemedyczne stanowią integralną część zamówienia i będą używane wraz z dostarczanymi wyrobami medycznymi. Spółka dokonuje sprzedaży całego zestawu, który wykorzystywany jest do celów medycznych w szpitalach i innych jednostkach służby zdrowia i jako całość stanowi urządzenie medyczne.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że w przypadku opisanym we wniosku, zastosowanie 7% stawki podatku od towarów i usług, na podstawie art. 41 ust. 2 w związku z poz. 106 załącznika Nr 3 do ww. ustawy o podatku od towarów i usług, możliwe jest tylko i wyłącznie wtedy, gdy ww. wyroby (trzymadło do butli CO₂ trzymadło do kamery, zawieszka do światłowodów, trzymadło do pompy, podstawka do monitora LCD, kulka zapasowa do trokarów), o ile nie zostały wymienione w pozostałych pozycjach tego załącznika, mieszczą się w szeroko pojętej definicji wyrobu medycznego w rozumieniu ustawy o wyrobach medycznych i są dopuszczone do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Jeżeli powyższe warunki są spełnione, to dostawa ww. wyrobów opodatkowana jest 7% stawką podatku.

W przedmiotowej sprawie podkreślenia wymaga fakt, że analiza przepisów ustawy z dnia 20 kwietnia 2004 r. o wyrobach medycznych nie mieści się w zakresie określonym przez art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W związku z powyższym, w kompetencji Ministra Finansów nie leży dokonywanie oceny, czy wyroby: trzymadło do butli CO₂ trzymadło do kamery, zawieszka do światłowodów, trzymadło do pompy, podstawka do monitora LCD, kulka zapasowa do trokarów, spełniają zawartą w ustawie z dnia 20 kwietnia 2004 r. definicję wyrobu medycznego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu datowania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.