ITPP2/443-940/08/PS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 20 października 2008 r. (data wpływu 27 października 2008 r.), uzupełnionym pismem z dnia 14 stycznia 2009 r. (data wpływu 23 stycznia 2009 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zakwalifikowania czynności wykonywanych na rzecz kontrahentów z krajów Wspólnoty, przy wykorzystaniu materiałów przez nich powierzonych - jest nieprawidłowe.

W dniu 27 października 2008 r. złożono wniosek, uzupełnionym pismem z dnia 14 stycznia 2009 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zakwalifikowania czynności wykonywanych na rzecz kontrahentów z krajów Wspólnoty, przy wykorzystaniu materiałów przez nich powierzonych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi działalność produkcyjno-usługową, na zlecenie kontrahentów z Unii Europejskiej, polegającą na produkcji różnego rodzaju palet metalowych, zarówno z własnego materiału, jak i z materiału powierzonego. Kontrahent z kraju Wspólnoty powierza Spółce nieodpłatnie materiały, np: siłowniki, rygle sprężynowe, elementy plastikowe, które są zużyte do wykonywanych palet metalowych na zlecenie tego kontrahenta. Do wykonania palet wykorzystuje się materiał Spółki (blachy, kształtowniki i inne) ww. materiał powierzony. Spółka posiada NIP kontrahenta z Unii, jest to podatnik zarejestrowany dla potrzeb podatku od wartości dodanej posiadający właściwy i ważny numer identyfikacyjny w transakcjach wewnątrzwspólnotowych.

W uzupełnieniu wniosku wskazano, że - w zależności od zlecenia - materiał własny Spółki wykorzystany do produkcji palet stanowi różny udział w stosunku do ogółu zużytego materiału. W poszczególnych zleceniach udział ten kształtuje się na poziomie od 70% do 90%, ale były też zlecenia gdzie udział własnych materiałów wynosił jedynie 10, czy 15%. Dostarczane materiały to różnego rodzaju wyroby hutnicze, elementy i części z tworzyw sztucznych, odlew stopy, siłowniki, kółka, rolki i inne wyroby zamontowane do palety. Dostarczone materiały od kontrahenta były ujmowane w deklaracji Intrastat-przywóz, kod rodzaju transakcji - 41 (dostawa towarów w celu uszlachetnienia lub wytwarzania).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy jest to usługa na obcym ruchomym majątku rzeczowym (art. 28 ust. 7 ustawy o podatku od towarów i usług), czy jest to dostawa wewnątrzwspólnotowa (art. 42 ww. ustawy).

Zdaniem Spółki - zgodnie z art. 28 ust. 7 ustawy o podatku od towarów i usług - jest to usługa na obcym, ruchomym majątku rzeczowym (powierzono materiał, który został zużyty do wykonania palety metalowej)

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

Przez towary, stosownie do art. 2 pkt 6 ww. ustawy, rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Według art. 7 ust. 1 powołanej ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Świadczenie usług, na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy, stanowi każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy.

Stosownie do treści art. 13 ust. 1, przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

Stosownie do treści ust. 2 cyt. artykułu, przepis ust. 1 stosuje się pod warunkiem, że nabywca towarów jest:

Wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów wystąpi wówczas, gdy dokonującym dostawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15, który zgłosił zamiar dokonywania wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów i został zarejestrowany jako podatnik VAT UE zgodnie z art. 97, z zastrzeżeniem ust. 7 (art. 13 ust. 6 ustawy). Od dnia 1 grudnia 2008 r. przepis ten stanowi, że wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów występuje, jeżeli dokonującym dostawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT UE zgodnie z art. 97, z zastrzeżeniem ust. 7.

Jednym z rodzajów usług są usługi na ruchomym majątku rzeczowym, w przypadku świadczenia których ustawodawca określił w art. 27 ust. 2 pkt 3 lit. d) ustawy, w powiązaniu z art. 28 ust. 7 i 8, inne miejsce świadczenia niż wynikające z ogólnej zasady zawartej w art. 28 ust. 1 powołanej ustawy.

W przedmiotowej sprawie rozstrzygnięcia wymaga zagadnienie, czy wykonywane przez Wnioskodawcę czynności stanowią dostawę towaru (wewnątrzwspólnotową dostawę towaru), czy też świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 przedmiotowej ustawy.

Należy wskazać, iż o kwalifikacji danej czynności jako dostawy towarów, bądź świadczenie usług rozstrzyga każdorazowo zindywidualizowany stan faktyczny. O przedmiocie świadczenia przesądzać będzie zakres oraz specyfika wykonywanych czynności, użytych materiałów, obowiązujące klasyfikacje statystyczne oraz treść umów zawartych każdorazowo przez podatnika i jego kontrahenta. Jedynie analiza czynników takich jak m.in. przedmiot świadczenia, proporcja między udziałem materiałów własnych, a udziałem materiałów powierzonych przez kontrahenta, obowiązki stron, sposób wzajemnego rozliczenia, pozwoli określić, czy wykonywane czynności powinny być traktowane jako usługa na ruchomym majątku rzeczowym, czy też jako dostawa towarów.

Istota usług świadczonych na ruchomym majątku rzeczowym opiera się na założeniu, że usługodawca otrzymuje od zleceniodawcy materiał i przetwarza go w taki sposób, aby otrzymać pożądany przez zleceniodawcę wyrób. Przepisy nie określają rodzaju, ani charakteru prac jakie mogą być wykonane w ramach usług na ruchomym majątku rzeczowym. Mogą to zatem być prace drobne, a także świadczenia złożone, wymagające zaangażowania wielu różnego rodzaju prac. W każdym przypadku otrzymuje się określony wyrób finalny spełniający wymagane kryteria. Nie ma wątpliwości, iż w przypadku powierzania przez zleceniodawcę 100% materiałów, mamy do czynienia z usługami na majątku rzeczowym. W sytuacji, gdy materiały powierzone stanowią mniej niż 100% materiałów zużytych przy wykonaniu danego wyrobu, przyjmuje się, że jeśli stanowią one przeważającą część w stosunku do materiałów własnych usługodawcy, świadczenie stanowi usługę na ruchomym majątku rzeczowym.

W przedmiotowej sprawie Spółka wskazała, iż produkcja palet odbywa się ambiwalentnie:

* w przeważającej części z materiałów powierzonych przez kontrahenta (85%-90%)

* z materiałów stanowiących w przeważającej części własność Wnioskodawcy (70%-90%).

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy palety wykonywane są w przeważającej części z materiałów powierzonych występuje świadczenie usług na ruchomym majątku rzeczowym, natomiast jeżeli wykonywane są w przeważającej części z materiałów własnych Spółki, przedmiotem świadczenia będzie dostawa towarów.

Częściowe wykorzystanie w procesie produkcji materiałów otrzymanych od zleceniodawcy, nie zmienia kwalifikacji prawnej wykonywanych czynności. Nie można bowiem traktować produkcji palet, jako wykonania usług na materiałach powierzonych przez klienta, w sytuacji, gdy stanowią one jedynie 10 czy 15% finalnego wyrobu. Materiały te umożliwiają jedynie wykonanie pewnych częściowych prac wchodzących w skład procesu produkcyjnego. Powyższe zatem potwierdza, iż w takim przypadku czynności wykonywane przez Spółkę są dostawą towarów.

Reasumując, w przedstawionym stanie faktycznym, usługi na ruchomym majątku rzeczowym miały miejsce jedynie w przypadku gdy palety zostały wykonane z materiału powierzonego przez kontrahenta, stanowiącego przeważającą część ogółu materiału, z którego je wykonano. Natomiast wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów wystąpiła, po spełnieniu wskazanych w art. 13 ust. 1, 2 i 6 kryteriów, w przypadku dostawy palet wykonanych z materiału stanowiącego w przeważającej części własność Wnioskodawcy.

Jednocześnie tut. organ zauważa, że niniejsza interpretacja nie rozstrzyga kwestii miejsca świadczenia wykonywanych przez Spółkę usług na ruchomym majątku rzeczowym, ani stawki podatku dla dokonywanych dostaw, gdyż - pomimo wskazania we wniosku na treść przepisów art. 28 ust. 7 i art. 42 ustawy o podatku od towarów i usług - Spółka nie postawiła w tym zakresie pytań i nie przedstawiła własnego stanowiska.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej - powoduje, iż niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70 - 561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87-100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.