ITPP2/443-936c/10/EB

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 8 września 2010 r. (data wpływu 8 września 2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do dokonania korekty podatku naliczonego związanego z zakupem paliwa do napędu samochodów ciężarowych marki KIA - jest prawidłowe.

W dniu 8 września 2010 r. został złożony wniosek, o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do dokonania korekty podatku naliczonego związanego z zakupem paliwa do napędu samochodów ciężarowych marki KIA.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka, będąca zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym, zawarła w czerwcu 2010 r. umowy leasingu operacyjnego, których przedmiotem są dwa samochody marki KIA CEED oraz jeden samochód marki KIA VENGA, wykorzystywane w działalności gospodarczej wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych. Z otrzymanych od firmy leasingowej wyciągów ze świadectw homologacji wynika, że są to samochody ciężarowe, o dopuszczalnej ładowności powyżej 500 kg (KIA CEED posiada ładowność 576 kg, a samochód KIA VENGA 536 kg). Dodatkowo samochody posiadają zamontowane kratki oddzielające część osobową od bagażowej. Wydział komunikacji zarejestrował samochody jako ciężarowe. Przedmiotowe pojazdy posiadają dopuszczalną masę całkowitą nieprzekraczającą 3,5 tony oraz nie spełniają wymagań wynikających z art. 86 ust. 4 pkt 1-4 ustawy, w związku z czym nie przeprowadzono dodatkowego badania technicznego zgodnie z art. 86 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług. Wobec powyższego z otrzymanych faktur dokumentujących zakup paliwa napędowego do tychże pojazdów Spółka nie dokonywała odliczenia podatku naliczonego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w opisanej sytuacji, w związku z wykorzystywaniem w działalności gospodarczej, na podstawie umów leasingu operacyjnego samochodów z homologacją ciężarową, o dopuszczalnej ładowności powyżej 500 kg, Spółce przysługuje prawo do skorygowania deklaracji VAT w związku z nie odliczeniem kwoty podatku naliczonego z faktur dokumentujących zakup paliwa.

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle opisanego stanu faktycznego Spółce przysługuje prawo do skorygowania deklaracji VAT w związku z nie odliczeniem kwoty podatku naliczonego z faktur dokumentujących zakup paliwa do przedmiotowych pojazdów. Uprawnienie do odliczenia podatku naliczonego Spółka opiera na wyroku Trybunału Sprawiedliwości Wspólnot Europejskich z dnia 22 grudnia 2008 r. w sprawie C-414/07 Magoora sp. z o.o. Spółka podniosła, iż stosownie do wyjaśnienia Ministra Finansów, aby podatnik miał prawo do odliczenia, musi w swojej dokumentacji posiadać odpowiednie dokumenty, zwłaszcza homologację producenta lub importera dla danego typu pojazdu samochodowego, z której bezspornie wynika, iż nie jest to samochód osobowy, a dopuszczalna ładowność wynosi powyżej 500 kg. Spółka wskazała, iż posiada w swojej dokumentacji wyciągi ze świadectw homologacji dla użytkowanych pojazdów, z których wynika, że są to samochody ciężarowe o ładowności powyżej 500 kg. Powyższe dane zostały potwierdzone przez wydział komunikacji w dowodzie rejestracyjnym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

W obowiązującej od dnia 1 maja 2004 r. ustawie z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) kwestia dotycząca odliczania podatku naliczonego została uregulowana w Dziale IX Odliczenie i zwrot podatku. Odliczanie częściowe (art. 86 i następne).

Zgodnie z dyspozycją art. 86 ust. 1 powołanej ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z przytoczonego przepisu wynika, że podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony jedynie w takim zakresie, w jakim nabyte towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Zatem, aby podatnik miał prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z otrzymanych faktur VAT, zakupy dokumentowane tymi fakturami muszą być związane w sposób bezsporny z wykonywanymi przez niego czynnościami opodatkowanymi.

W myśl ust. 3 powołanego artykułu, w przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony kwotę podatku naliczonego stanowi 60% kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca - nie więcej jednak niż 6.000 zł.

Jak wynika z art. 88 ust. 1 pkt 3 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych, o których mowa w art. 86 ust. 3.

Od dnia 1 maja 2004 r. do dnia 21 sierpnia 2005 r. przepis art. 86 ust. 3 stanowił, że w przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej ładowności mniejszej niż określona według wzoru:

DŁ = 357 kg + n × 68 kg

gdzie:

DŁ - oznacza dopuszczalną ładowność,

n - oznacza liczbę miejsc (siedzeń), łącznie z miejscem dla kierowcy

* kwotę podatku naliczonego stanowi 50% kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca - nie więcej jednak niż 5.000 zł.

Jednocześnie ust. 5 ww. artykułu stanowił, iż dopuszczalna ładowność oraz ilość miejsc (siedzeń), o których mowa w ust. 3, określona jest na podstawie wyciągu ze świadectwa homologacji lub odpisu decyzji zwalniającej z obowiązku uzyskania świadectwa homologacji, wydawanych zgodnie z przepisami prawa o ruchu drogowym. Pojazdy, które w wyciągu ze świadectwa homologacji lub w odpisie decyzji, o której mowa w zdaniu pierwszym, nie mają określonej dopuszczalnej ładowności lub ilości miejsc, uznaje się również za samochody osobowe, o których mowa w ust. 3.

W myśl art. 88 ust. 1 pkt 3 cyt. ustawy, w brzmieniu obowiązującym w ww. okresie, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych, o których mowa w art. 86 ust. 3 i 5.

Na gruncie poprzednio obowiązującej (do dnia 30 kwietnia 2004 r.) ustawy dotyczącej podatku od towarów i usług, tj. ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 z późn. zm.), ograniczenie w prawie do odliczenia podatku naliczonego, dotyczące paliwa zakupionego do napędu samochodów, zawarte było w art. 25 ust. 1 pkt 3a, zgodnie z którym obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika paliw silnikowych benzynowych, oleju napędowego oraz gazu wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych lub innych samochodów o dopuszczalnej ładowności do 500 kg.

Podstawowym aktem określającym ramy prawne opodatkowania podatkiem od wartości dodanej od dnia 1 stycznia 2007 r. jest Dyrektywa 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L 347/1 z późn. zm.), a wcześniej Szósta Dyrektywa Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów dotyczących podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/388/EWG) (Dz. Urz. UE. L 145/1 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 17 ust. 6 Szóstej Dyrektywy Rady (odpowiednio art. 176 obowiązującej Dyrektywy), podatek od wartości dodanej nie może być odliczany od wydatków niebędących wydatkami ściśle związanymi z prowadzoną działalnością. Do czasu przyjęcia przez Radę Unii Europejskiej przepisów określających kategorie wydatków niekwalifikujących się do odliczenia podatku od wartości dodanej, państwa członkowskie mogą zachować wyłączenia przewidziane w ich prawie krajowym w momencie wejścia w życie niniejszej Dyrektywy. Na gruncie prawa Unii Europejskiej istnieje zatem możliwość stosowania ograniczeń w odliczaniu podatku naliczonego, pod warunkiem, iż ograniczenia te istniały w prawie krajowym w momencie przystąpienia do Unii Europejskiej. Tym samym omawiany przepis art. 17 ust. 6 Szóstej Dyrektywy Rady formułuje zasadę "standstill" (klauzula stałości), przewidującą utrzymanie w mocy krajowych wyłączeń prawa do odliczenia podatku naliczonego, które obowiązywały przed wejściem w życie tej Dyrektywy.

Z uwagi na cel przepisu art. 17 ust. 6 Szóstej Dyrektywy Rady pojęcie "prawo krajowe" odnosi się do krajowego systemu odliczenia podatku od wartości dodanej obowiązującego i rzeczywiście stosowanego w chwili wejścia w życie tejże Dyrektywy. Klauzula "standstill" ma bowiem na celu uniemożliwienie nowym państwom członkowskim dokonanie zmian swych wewnętrznych przepisów w związku z przystąpieniem do Unii Europejskiej w sposób, który oddalałby te przepisy od celów Dyrektywy.

W tym kontekście, uchylenie ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym w dniu akcesji Polski do struktur Unii Europejskiej i wprowadzenie przepisów zawierających ograniczenia w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego, samo w sobie nie może stanowić podstawy do stwierdzenia naruszenia art. 17 ust. 6 Szóstej Dyrektywy. Istotne jest bowiem ustalenie, czy nowe przepisy krajowe nie doprowadziły do rozszerzenia zakresu wcześniejszych krajowych wyłączeń prawa do odliczenia podatku.

Z treści złożonego wniosku wynika, że Spółka, będąca zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym, zawarła w miesiącu czerwcu 2010 r. umowy leasingu operacyjnego. Przedmiotem umów są dwa samochody marki KIA CEED oraz jeden samochód marki KIA VENGA, które są wykorzystywane wyłącznie do czynności opodatkowanych. Z otrzymanych przez Spółkę świadectw homologacji wynika, że są to samochody ciężarowe o dopuszczalnej ładowności: KIA CEED 576 kg, KIA VENGA 536 kg. Pojazdy posiadają zamontowane kratki oddzielające część osobową od bagażowej, dopuszczalną masę całkowitą nieprzekraczającą 3,5 tony. Nie spełniają wymagań wynikających z art. 86 ust. 4 pkt 1-4 ustawy, w związku z czym nie przeprowadzono dodatkowych badań technicznych. Z otrzymanych faktur dokumentujących zakup paliwa Spółka nie dokonywała odliczenia kwoty podatku naliczonego.

Na tym tle Spółka powzięła wątpliwość dotyczącą prawa do dokonania korekt deklaracji za poprzednie okresy rozliczeniowe, w których nie dokonywała odliczenia podatku naliczonego w związku z zakupem paliwa do przedmiotowych samochodów.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz treść powołanych przepisów stwierdzić należy, iż przepisy umożliwiają odliczenie kwoty podatku naliczonego określonego w fakturach VAT dokumentujących zakup paliwa do napędu przedmiotowych samochodów, wykorzystywanych przez Spółkę wyłącznie do czynności opodatkowanych, dla których wydano świadectwo homologacji potwierdzające, iż przedmiotowe pojazdy są samochodami ciężarowymi, a ich dopuszczalna ładowność przekracza 500 kg, o ile nie zachodziły przesłanki wykluczające prawo do odliczenia, określone w art. 88 ustawy o podatku od towarów i usług.

Odnosząc się do kwestii możliwości skorygowania deklaracji należy wskazać, iż w myśl postanowień art. 70 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.

Jak stanowi art. 79 § 1 ww. ustawy, postępowanie w sprawie stwierdzenia nadpłaty nie może zostać wszczęte w czasie trwania postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej oraz w okresie między zakończeniem kontroli a wszczęciem postępowania - w zakresie zobowiązań podatkowych, których dotyczy postępowanie lub kontrola.

Prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wygasa po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego (art. 79 § 2).

Przepisu § 2 nie stosuje się, jeżeli ustawy podatkowe przewidują inny tryb zwrotu podatku (art. 79 § 3).

W myśl art. 80 § 1 cyt. ustawy, prawo do zwrotu nadpłaty podatku wygasa po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin jej zwrotu.

Po upływie terminu określonego w § 1 wygasa również prawo do złożenia wniosku o zaliczenie nadpłaty na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych oraz możliwość zaliczenia nadpłaty na poczet zaległych oraz bieżących zobowiązań podatkowych (art. 80 § 2).

Złożenie wniosku o stwierdzenie nadpłaty, zwrot nadpłaty lub zaliczenie jej na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych przerywa bieg terminu do zwrotu nadpłaty (art. 80 § 3).

W myśl art. 81 § 1 ww. ustawy, jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację.

Skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji wraz z dołączonym pisemnym uzasadnieniem przyczyn korekty (art. 81 § 2).

Mając na uwadze treść powołanych wyżej przepisów ustawy - Ordynacja podatkowa należy stwierdzić, że Spółka jest uprawniona do złożenia korekt deklaracji za okresy rozliczeniowe, w których nie dokonywała odliczenia kwoty podatku naliczonego, uwzględniających obniżenie kwoty podatku należnego o kwotę nieodliczonego podatku wynikającego z faktur dokumentujących nabycie paliwa do samochodów posiadających homologację ciężarową i dopuszczalną ładowność przekraczającą 500 kg.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że tutejszy organ nie dokonywał oceny dokumentów załączonych do wniosku, bowiem zgodnie z art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego, a niniejszą interpretację wydano jedynie w oparciu o stan faktyczny przedstawiony we wniosku.

Końcowo wskazuje się, że kwestie dotyczące: prawa do dokonania korekty podatku naliczonego w związku z leasingiem samochodów ciężarowych, prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego w związku z leasingiem samochodów ciężarowych oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego związku z zakupem paliwa do napędu samochodów ciężarowych, zostały rozstrzygnięte w interpretacjach indywidualnych odpowiednio nr ITPP2/443-936a/10/EB, nr ITPP2/443-936b/10/EB, nr ITPP2/443-936d/10/EB.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.