ITPP2/443-92/07/RS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Z 2007 r. Nr 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 1 października 2007 r. (data wpływu 8 października 2007 r.) uzupełnionego dnia 12 listopada 2007 r. oraz 23 listopada 2007 r. (data wpływu) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie otrzymania potwierdzenia odbioru faktury korygującej w celu obniżenia kwoty podatku należnego - jest nieprawidłowe.

W dniu 8 października 2007 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie otrzymania potwierdzenia odbioru faktury korygującej w celu obniżenia kwoty podatku należnego.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka dokonuje odpłatnej dostawy wyrobów alkoholowych i bezalkoholowych oraz świadczy usługi m.in. w zakresie marketingu. Z tytułu dokonanej sprzedaży, która jest opodatkowana Spółka wystawia faktury. W wyniku udzielenia rabatów czy zwrotu towarów (stosownie do art. 29 ust. 4 ustawy o VAT) po wystawieniu pierwotnej faktury wystawiane są faktury korygujące. Uzyskanie od kontrahentów potwierdzenia odbioru faktury korygującej (co wynika z § 16 ust. 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług) następuje po upływie kilku miesięcy od dokonania korekty i dotyczą wielu transakcji. Powyższa sytuacja wpływa bezpośrednio na płynność finansową Spółki. Wystawiane faktury korygujące przez Spółkę dotyczą transakcji w obrocie krajowym.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy kwoty wynikające z dokonanych korekt faktur, pomniejszają obrót i kwotę podatku należnego w rozliczeniu za miesiąc wystawienia faktury korygującej nawet wówczas, gdy w dacie złożenia deklaracji podatnik nie dysponuje potwierdzeniem odbioru faktury korygującej przez kontrahenta.

Zdaniem wnioskodawcy kwoty wynikające z dokonanych korekt faktur powinny pomniejszać obrót i kwotę podatku należnego w rozliczeniu za miesiąc wystawienia faktury korygującej nawet, gdy w dacie złożenia deklaracji podatnik nie dysponuje potwierdzeniem odbioru faktury korygującej przez kontrahenta. Warunki obniżenia obrotu zostały określone w art. 29 ust. 4 ustawy o VAT i ich spełnienie może być oceniane w oparciu o ten przepis. Z kolei § 16 ust. 4 wyżej cytowanego Rozporządzenia Ministra Finansów określający moment w którym faktura korygująca zmniejsza obrót i podatek należny może zostać uwzględniony przy rozliczeniu podatku jest przepisem zawartym w akcie rangi podustawowej i narusza określoną w art. 217 Konstytucji RP zasadę zupełności ustawowej w zakresie danin publicznych. Ponadto norma ta nie powinna mieć wpływ na określenie zobowiązania w podatku od towarów i usług. Regulacja zawarta w § 16 ust. 4 z uwagi na swą niekonstytucyjność nie może wywrzeć skutków przewidzianych dla niej przez prawodawcę, który ją ustanowił co wynika ze stanowisk WSA w Warszawie zawartych w wyrokach z dnia 5 lutego 2007 r. (sygn. akt III SA/Wa 2297/06) oraz z dnia 26 lipca 2007 r. (sygn. akt III SA/Wa 804/07).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. W treści ust. 4 powołanego art. 29 ustawodawca wskazał na możliwość zmniejszenia obrotu o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, a także kwot wynikających z dokonanych korekt faktur.

Z regulacji zwartej w § 16 ust. 1 oraz ust. 3 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798 z późn. zm.) wynika, że w przypadku gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy czy też dokonano zwrotu sprzedawcy towarów oraz zwrotu nabywcy kwot nienależnych o których mowa w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik wystawia fakturę korygującą. Wystawiając fakturę korygującą - zgodnie z § 16 ust. 4 i § 17 ust. 6 powołanego wyżej rozporządzenia - sprzedawca jest obowiązany do uzyskania potwierdzenia jej odbioru przez nabywcę. Obowiązek posiadania potwierdzenia odbioru faktury korygującej nie dotyczy jedynie: eksportu towarów, wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz dostawy towarów, dla której miejsce opodatkowania znajduje się poza terytorium kraju, a także przypadków określonych w § 11 ust. 2 pkt 3 powołanego rozporządzenia (czyli dostawy tzw. mediów). Z treści § 16 ust. 4 wynika również, że posiadanie przez sprzedawcę potwierdzenia odbioru faktury korygującej przez nabywcę stanowi podstawę do obniżenia kwoty podatku należnego w rozliczeniu za miesiąc, w którym sprzedawca otrzymał to potwierdzenie, a w przypadku podatników rozliczających się kwartalnie - w rozliczeniu za kwartał, w którym to potwierdzenie otrzymali, z uwzględnieniem zasad, o których mowa w art. 21 ust. 1 ustawy.

Powołany powyżej przepis art. 29 ust. 4 ustawy jednoznacznie stanowi, iż kwoty, o które zmniejsza się obrót muszą zostać udokumentowane. Faktura korygująca, bez potwierdzenia jej odbioru, nie spełnia powyższej przesłanki i nie stanowi wystarczającej podstawy do obniżenia podatku należnego - dopiero potwierdzenie odbioru faktury korygującej przez nabywcę powoduje akceptację zmiany wartości zawartych na fakturze i daje prawo do takiego obniżenia. Ponadto należy zauważyć, że art. 29 ust. 4 określa jakie zdarzenia gospodarcze stanowią podstawę do zmniejszenia obrotu. Natomiast § 16 ust. 4 cytowanego rozporządzenia określa:

* warunek jaki musi zostać spełniony aby podatnik mógł dokonać stosownego obniżenia (posiadanie potwierdzenia faktur korygujących przez nabywcę);

* oraz moment dokonania stosownego obniżenia (miesiąc/kwartał otrzymania potwierdzenia faktur korygujących).

Powołane przez Spółkę wyroki WSA w Warszawie - są rozstrzygnięciami w konkretnych sprawach, osadzonych w określonych stanach faktycznych i tylko do nich się odnoszą, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa. Ponadto należy podkreślić, że normy prawne zawarte w ustawie o podatku od towarów i usług jak i w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. posiadają moc powszechnie obowiązującą i to do chwili ich zmiany lub uchylenia.

Reasumując, należy uznać, iż posiadanie przez Spółkę potwierdzenia faktur korygujących przez nabywcę zgodnie z dyspozycją zawartą w § 16 ust. 4 ww. rozporządzenia, stanowi dopiero podstawę do obniżenia kwoty podatku należnego w rozliczeniu za miesiąc w którym Spółka takie potwierdzenie otrzymała.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.