ITPP2/443-912b/09/AW - Stawka podatku VAT dla dostawy prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z prawem własności budynków na nim posadowionych.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 26 października 2009 r. (data wpływu 30 października 2009 r.), uzupełnionym w dniach 13 i 26 stycznia 2010 r. (daty wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki mającej zastosowanie do dostawy prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z prawem własności budynków na nim posadowionych - jest nieprawidłowe.

W dniu 30 października 2009 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniach 13 i 26 stycznia 2010 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku mającej zastosowanie do dostawy prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z prawem własności budynków na nim posadowionych.

W przedmiotowym wniosku, oraz jego uzupełnieniach, przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Prowadzi Pan działalność gospodarczą, jako czynny podatnik podatku od towarów i usług. Wraz z żoną jest właścicielem nieruchomości zabudowanej, wykorzystywanej dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem od towarów i usług. Nieruchomość składa się z jednej działki o nr 177/6. W dniu 15 kwietnia 1988 r., decyzją Urzędu Miasta, grunt przekazano Panu i żonie w użytkowanie wieczyste.

Na gruncie został wybudowany budynek służący do produkcji elementów żelbetonowych, który w dniu 1 stycznia 1995 r. wprowadzono do ewidencji środków trwałych. Do dnia 31 grudnia 1998 r. produkowano i sprzedawano elementy żelbetonowe. Czynności te były opodatkowane, a przy wznoszeniu obiektu korzystał Pan z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego na podstawie obowiązujących w tym czasie przepisów. Od dnia 4 stycznia 1999 r. budynek jest wynajęty. Najem podlega opodatkowaniu stawką w wysokości 22 %.

W latach 1997-2005 na ww. działce został wybudowany drugi budynek, stanowiący garaż na sprzęt budowlany. W dniu 31 stycznia 2005 r. obiekt został wprowadzony do ewidencji środków trwałych i służy prowadzonej przez Pana opodatkowanej działalności gospodarczej. Przy jego budowie dokonał Pan obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku, stosownie do obowiązujących przepisów. Nie poniesiono wydatków na jego ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Budynek ten jest wykorzystywany tylko na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, nie był i nie jest wynajmowany.

Opisana wyżej nieruchomość będzie przedmiotem jednej transakcji dostawy budynków wraz z prawem wieczystego użytkowania gruntu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy odpłatna dostawa gruntu zabudowanego podlega opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 22 %.

Zdaniem Wnioskodawcy, na podstawie art. 5, 7 i 41 ustawy o podatku od towarów i usług, odpłatna dostawa gruntu zabudowanego podlega opodatkowaniu stawką 22 %. Ta sama stawka dotyczy dostawy gruntu będącego w użytkowaniu wieczystym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), opodatkowaniu tym podatkiem podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Za towary, w świetle art. 2 pkt 6 ww. ustawy, uznaje się rzeczy ruchome jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

W art. 7 ust. 1 ustawy postanowiono, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Natomiast pkt 7 tego przepisu stanowi, iż dostawą towarów jest także zbycie prawa, o którym mowa między innymi w pkt 6, tj. prawa użytkowania wieczystego gruntów.

Stosownie do treści art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podstawowa stawka podatku od towarów i usług wynosi 22 %, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku. I tak, zgodnie z zapisem art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

Definicję pierwszego zasiedlenia zawiera art. 2 pkt 14 ustawy, zgodnie z którym, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

Żeby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynków (budowli) do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Jeżeli zatem podatnik wybuduje obiekt lub go zmodernizuje, przy czym nakłady na ulepszenie przekroczą 30 % wartości początkowej, a następnie obiekt ten (lub ulepszenie) zostanie oddany do użytkowania (wprowadzony przez podatnika do ewidencji środków trwałych), nie oznacza to, że został on zasiedlony. Oddanie do użytkowania nie nastąpiło bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany obiekt zostanie sprzedany lub np. oddany w dzierżawę, najem. Zarówno sprzedaż, jak i dzierżawa są bowiem czynnościami podlegającymi opodatkowaniu.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a tej ustawy, zwalnia się dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

Warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b), nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat (art. 43 ust. 7a ustawy).

Jednocześnie należy wskazać, że zgodnie z zapisem art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

Zgodnie z ust. 11 tego artykułu, oświadczenie, o którym w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

Powyższe wskazuje, że ustawodawca - na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy - daje podatnikom możliwość zrezygnowania z przysługującego zwolnienia od podatku dostaw, spełniających warunki określone w ust. 1 pkt 10 tego artykułu i opodatkowania tych transakcji na zasadach ogólnych.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu (art. 29 ust. 5 ustawy).

Zatem grunty zabudowane podlegają opodatkowaniu według stawki właściwej dla budynku lub budowli, które się na nim znajdują. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale związanych z gruntem. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Natomiast na mocy § 12 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 224, poz. 1799), zwalnia się od podatku zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są zwolnione od podatku.

Z opisu przedstawionego we wniosku wynika, że przedmiotem transakcji będzie prawo wieczystego użytkowania gruntu wraz z prawem własności budynków na nim posadowionych. Kwestię stawki podatku mającej zastosowanie do dostawy ww. obiektów, mimo iż mają stanowić przedmiot jednej transakcji sprzedaży, należy rozpatrywać odrębnie. Taki podział transakcji podyktowany jest koniecznością odrębnej kwalifikacji prawnopodatkowej poszczególnych budynków, gdyż jak wyżej wskazano (art. 2 pkt 6 ustawy) towarem są właśnie pojedyncze budynki, budowle lub ich części.

Jeden z budynków został wprowadzony do ewidencji środków trwałych w dniu 1 stycznia 1995 r. i do dnia 31 grudnia 1998 r. służył do produkcji elementów żelbetonowych. W związku z jego budową przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Od dnia 4 stycznia 1999 r. budynek jest przedmiotem najmu, który podlega opodatkowaniu 22 % stawką podatku.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że nastąpiło pierwsze zasiedlenie tego budynku, w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy, poprzez jego wynajem, opodatkowany 22 % stawką podatku, a od tego momentu do chwili planowanej dostawy, upłynie okres dłuższy niż 2 lata. Zatem jego dostawa nie będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia bądź przed nim, podlega więc zwolnieniu od podatku na podstawie w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, o ile nie wybierze Pan wraz z nabywcą opcji opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych, zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy.

Z kolei drugi budynek - garaż na sprzęt budowlany, wzniesiony w latach 1997-2005, został wprowadzony do ewidencji środków trwałych w dniu 31 stycznia 2005 r. i służy prowadzonej przez Pana działalności opodatkowanej. Przy jego budowie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, z którego Pan skorzystał. Nie poniósł Pan wydatków na jego ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Budynek nie był i nie jest wynajmowany. Wobec tego jego sprzedaż będzie mieć miejsce w ramach pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy. W związku z tym, że przysługiwało Panu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy jego budowie, planowana transakcja nie będzie zwolniona od podatku, lecz będzie podlegać opodatkowaniu stawką 22 %.

Ze względu na fakt, iż przedmiotem transakcji sprzedaży będzie prawo wieczystego użytkowania gruntu wraz ze znajdującym się na nim budynkiem, którego sprzedaż jest zwolniona od podatku oraz budynkiem, którego sprzedaż podlega opodatkowaniu według stawki 22 %, należy przyporządkować odpowiednie części gruntu do poszczególnych obiektów.

Zatem należy potwierdzić stanowisko Wnioskodawcy co do zasadności opodatkowania 22 % stawką podatku czynności sprzedaży nieruchomości, ale tylko w części dotyczącej budynku będącego garażem (wraz z przypisanym do niego gruntem, którego jest Pan użytkownikiem wieczystym).

Reasumując, w świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa należy stwierdzić, iż sprzedaż budynku, który jest przedmiotem najmu wraz z odpowiednią częścią prawa użytkowania wieczystego gruntu, będzie korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, o ile strony transakcji nie wybiorą opcji opodatkowania, o której mowa w art. 43 ust. 10 ustawy. Z uwagi na fakt, iż dopiero w konsekwencji zastosowania art. 43 ust. 10 i 11 ustawy, sprzedaż przedmiotowej nieruchomości w całości może być opodatkowana 22 % stawką podatku od towarów i usług, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe. Natomiast budynek-garaż oraz stosowna część prawa wieczystego użytkowania gruntu będzie opodatkowana 22 % stawką podatku.

Jednocześnie wskazuje się, że kwestie dotyczące możliwości zastosowania zwolnienia od podatku do dostawy nieruchomości, składającej się z działki niezabudowanej przeznaczonej na cele rolnicze oraz działki, na której znajdują się dom i budynek gospodarczy oraz stawki podatku mającej zastosowanie do dostawy budynku (kamienicy) wraz z gruntem, na którym jest posadowiony, rozstrzygnięto w interpretacjach odpowiednio nr ITPP2/423-912a/09/AW i nr ITPP2/423-912c/09/AW.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu datowania niniejszej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.