ITPP2/443-835/08/09-S/AW

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów - uwzględniając wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 3 czerwca 2008 r. sygn. akt I SA/Bk 184/09 (data wpływu prawomocnego wyroku 5 sierpnia 2009 r.) - po ponownej analizie stanu faktycznego stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 18 czerwca 2008 r. (data wpływu 26 września 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia okresu rozliczeniowego, w którym Spółka powinna ująć faktury korygujące do faktur wewnętrznych, mających dokumentować wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów - jest nieprawidłowe.

W dniu 26 września 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia okresu rozliczeniowego, w którym Spółka powinna ująć faktury korygujące do faktur wewnętrznych, mających dokumentować wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka w rozliczeniu podatku za miesiące czerwiec i lipiec 2004 r. wykazała wartość wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów (samochodów ciężarowych) w wysokości 399.713 zł oraz 194.407 zł, jak również podatek należny z tytułu tych nabyć w kwotach 87.937 zł oraz 42.769 zł. Wartości te wynikały z wystawionych faktur wewnętrznych o nr 1/04, 2/04 i 3/04, mających potwierdzić wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów od niemieckiej firmy B. GmbH. Podatek naliczony, będący podatkiem należnym z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, został przez Spółkę ujęty w rozliczeniu za ww. miesiące. W deklaracji za miesiąc lipiec 2004 r. Spółka wykazała wewnątrzwspólnotową dostawę wspomnianych samochodów ciężarowych w wysokości 585.633 zł, którą udokumentowano fakturami z dnia 29 lipca 2004 r. nr 24/2004, 25/2004 oraz 26/2004, wystawionymi na rzecz niemieckiej firmy F. GmbH. W lutym 2006 r. Spółka dowiedziała się, że transakcje wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów nie miały miejsca, co zostało potwierdzone decyzją wydaną przez organ podatkowy. Z uwagi na powyższe Spółka wystawiła faktury korygujące do ww. faktur wewnętrznych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

W jakim miesiącu Spółka powinna ująć korekty ww. faktur wewnętrznych.

Zdaniem Wnioskodawcy, przysługuje prawo - poprzez odpowiednie zastosowanie przepisów § 16 i 17 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798 z późn. zm.) - dokonania korekty podatku należnego poprzez wystawienie korekt faktur wewnętrznych za okres, w którym Spółka dowiedziała się o tym, że transakcji wewnątrzwspólnotowego nabycia nie było (w przedmiotowej sprawie był to miesiąc luty 2006 r.). Reasumując Spółka stwierdziła, że postąpiła prawidłowo wystawiając korygujące faktury wewnętrzne w miesiącu lutym 2006 r. i w tym też miesiącu powinna pomniejszyć podatek należny z tytułu nabyć wewnątrzwspólnotowych.

Postanowieniem z dnia 19 grudnia 2008 r. znak ITPP2/443-835/08/AW Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy odmówił wszczęcia postępowania w sprawie ww. wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej. Nie zgadzając się z treścią wydanego postanowienia Spółka wniosła zażalenie. Po jego rozpatrzeniu, w dniu 18 lutego 2009 r. tut. organ wydał postanowienie znak ITPP2/443Z-1/09/AW, utrzymujące w mocy zaskarżone postanowienie. Na postanowienie z dnia 18 lutego 2009 r. Strona wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku. Sąd po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 3 czerwca 2009 r. przedmiotowej skargi, uchylił oba postanowienia stwierdzając, że nie mogą być wykonane w całości oraz zasądził na rzecz Strony kwotę 100 zł tytułem zwrotu kosztów postępowania.

W wydanym wyroku (sygn. akt I SA/Bk 184/09) Sąd wskazał m.in., iż rozpoznając ponownie sprawę Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy winien uwzględnić przedstawioną w wyroku ocenę prawną, a w szczególności zapoznać się z treścią decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. z dnia 10 sierpnia 2007 r., w celu jednoznacznego określenia zakresu przedmiotowego sprawy będącej przedmiotem tej decyzji oraz ewentualnego jej wpływu na rozstrzygnięcie kwestii przedstawionej przez Spółkę we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Wobec powyższego tut. organ pismem z dnia 8 września 2009 r. zwrócił się do Dyrektora Izby Skarbowej w B. z prośbą o przesłanie odpisu wskazanej decyzji. W odpowiedzi, w dniu 18 sierpnia 2009 r. wpłynęła, potwierdzona za zgodność z kopią, ww. decyzja.

Uwzględniając przepis 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) zgodnie z którym, ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia, tut. organ po zapoznaniu się z treścią decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. stwierdza, iż potwierdza ona opis stanu faktycznego, który Strona zawarła we wniosku. Jednakże w decyzji tej wskazano, iż z przeprowadzonych w Spółce czynności kontrolnych w zakresie sprawdzenia rzetelności transakcji zawartych w II i III kwartale 2004 r. z firmą niemiecką B. GmbH wynika, że przedmiotowe transakcje wewnątrzwspólnotowe, które miały dokumentować faktury wewnętrzne o nr 1/04, 2/04 i 3/04, w rzeczywistości nie miały miejsca. W trakcie tego postępowania wspólnik spółki oświadczył bowiem, iż samochodów ciężarowych, mających być przedmiotem tych transakcji wewnątrzwspólnotowych - nabycia, a później dostawy - nie sprowadził na terytorium Polski, ani nie dokonał za nie zapłaty. Propozycję pośredniczenia w transakcjach kupna - sprzedaży tych pojazdów złożono mu już w czerwcu 2004 r. Ostatecznie transport i zapłata, według Jego wiedzy, nastąpiły bezpośrednio pomiędzy spółkami niemieckimi B. i F.

Jednocześnie wskazać należy, że w wydanej decyzji organ podatkowy nie rozstrzygał kwestii możliwości wystawienia przez Spółkę faktur korygujących do tych faktur wewnętrznych oraz rozliczenia ich w deklaracji VAT-7 za miesiąc luty 2006 r.

W wyniku ponownej analizy stanu faktycznego, w świetle obowiązującego stanu prawnego, stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), opodatkowaniu tym podatkiem podlegają:

W art. 9 ust. 1 cyt. wyżej ustawy postanowiono, iż przez wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów rozumie się nabycie prawa do rozporządzania jak właściciel towarami, które w wyniku dokonanej dostawy są wysyłane lub transportowane na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium państwa członkowskiego rozpoczęcia wysyłki lub transportu przez dokonującego dostawy, nabywcę towarów lub na ich rzecz.

Wewnątrzwspólnotową dostawę towarów stanowi wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8. (art. 13. ust. 1 ustawy).

Stosownie do zapisów art. 106 ust. 1 ww. ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

W przypadku czynności wymienionych w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, oraz importu usług wystawiane są faktury wewnętrzne; za dany okres rozliczeniowy podatnik może wystawić jedną fakturę dokumentującą te czynności dokonane w tym okresie. Faktury wewnętrzne są wystawiane także dla udokumentowania zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze (art. 106 ust. 7).

Wskazać należy, że w okresie sporządzenia przez Spółkę korekt do faktur wewnętrznych nr 1/04, 2/04 i 3/04 obowiązywało rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798 z późn. zm.).

Zgodnie z treścią § 16 ust. 1 i ust. 3 tego rozporządzenia, fakturę korygującą wystawia się gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów, w przypadku zwrotu sprzedawcy towarów oraz zwrotu nabywcy kwot nienależnych, o których mowa w art. 29 ust. 4 ustawy, zwrotu nabywcy zaliczek, przedpłat, zadatków lub rat, podlegających opodatkowaniu.

Jak stanowi ust. 4 wskazanego paragrafu, sprzedawca jest obowiązany posiadać potwierdzenie odbioru faktury korygującej przez nabywcę; nie dotyczy to eksportu towarów, przypadków określonych w § 11 ust. 2 pkt 3, wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz dostawy towarów, dla której miejsce opodatkowania znajduje się poza terytorium kraju. Potwierdzenie odbioru faktury korygującej stanowi podstawę do obniżenia kwoty podatku należnego w rozliczeniu za miesiąc, w którym sprzedawca otrzymał to potwierdzenie, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 99 ust. 2 i 3 ustawy - w rozliczeniu za kwartał, w którym to potwierdzenie otrzymali, z uwzględnieniem zasad, o których mowa w art. 21 ust. 1 ustawy.

W myśl postanowień § 17 ust. 1 powołanego rozporządzenia, fakturę korygującą wystawia się również, gdy podwyższono cenę po wystawieniu faktury lub w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

W ust. 6 tegoż paragrafu wskazano, iż przepisy § 9 ust. 5-7, § 11 i § 16 ust. 4 i 7 stosuje się odpowiednio do faktur korygujących.

Stosownie do § 25 ust. 1 ww. rozporządzenia, przepisy § 9, 13-17, 19, 20 i 23 stosuje się odpowiednio do faktur wewnętrznych, o których mowa w art. 106 ust. 7 ustawy, z tym że w przypadku:

Faktury, o których mowa w ust. 1, można wystawić w 1 egzemplarzu i należy przechowywać wraz z całą dokumentacją dotyczącą podatku (§ 25 ust. 2 rozporządzenia).

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że ani przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, ani rozporządzeń wykonawczych do niej, nie regulują terminów wystawiania korekt faktur. W konsekwencji przyjąć należy, iż przepisy rozporządzenia umożliwiają dokonanie korekty wystawionych faktur, w tym faktur wewnętrznych, w celu zmniejszenia podstawy opodatkowania i kwoty podatku należnego. Wystawienie faktur wewnętrznych jest czynnością jednostronną, gdyż nie są one przekazywane innym podmiotom. W tej sytuacji wystawca faktur korygujących jest równocześnie ich odbiorcą, co oznacza, że data wystawienia tych korekt, jest jednocześnie datą potwierdzenia odbioru. Zatem obniżenie kwoty podatku należnego powinno nastąpić w rozliczeniu za okres (miesiąc, kwartał), w którym wystawiono faktury korygujące do faktur wewnętrznych.

We wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej Spółka podała, że po powzięciu w lutym 2006 r. informacji, że transakcje wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów od niemieckiej firmy B. nie miały miejsca, wystawiła faktury korygujące do przedmiotowych faktur wewnętrznych. Zdaniem Spółki, korekty te należało wystawić w miesiącu lutym 2006 r. i w tym też miesiącu dokonać pomniejszenia podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowych nabyć.

Zaznaczenia wymaga fakt, iż w trakcie kontroli podatkowej przeprowadzanej przez pracowników Urzędu Skarbowego w B. sam wspólnik Spółki zeznał, że zakwestionowane przez organ podatkowy transakcje wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów w miesiącach czerwcu i lipcu 2004 r. nie miały miejsca. W wydanej decyzji z dnia 10 sierpnia 2007 r. wskazano m.in., iż w protokole z przeprowadzonej kontroli wspólnik szczegółowo opisał okoliczności sprawy, w jakich doszło do formalnego uczestniczenia Spółki w transakcjach z firmami niemieckimi B. i F. Wobec tego trudno się zgodzić ze stwierdzeniem, że wiadomość o tym Spółka powzięła dopiero w miesiącu lutym 2006 r. Nie można zatem ocenić jako prawidłowe stanowiska Wnioskodawcy, iż "...Spółka ma możliwość dokonania korekty podatku należnego poprzez wystawienie faktur wewnętrznych w okresie, w którym dowiedziała się o tym, że transakcji wewnątrzwspólnotowego nabycia nie było (w przedmiotowej sprawie był to luty 2006 r.)", w sytuacji, kiedy stan faktyczny sprawy wskazuje na to, iż w posiadaniu tych informacji była już w miesiącach czerwcu i lipcu 2004 r. Wobec powyższego stanowisko Spółki w tym zakresie należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.