ITPP2/443-8/08/RS - Czy przedmiotowa usługa stanowi dostawę towaru z montażem (linii produkcyjnej) i nie będzie podlegać opodatkowaniu polskim podatkiem od towarów i usług?

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 27 grudnia 2007 r. (data wpływu 4 stycznia 2008 r.) uzupełnionym 6 i 25 lutego 2008 r. (data wpływu) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy towaru z montażem - jest prawidłowe.

W dniu 4 stycznia 2008 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy towaru z montażem.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka podpisała umowę z kupującym (spółką w W.) na wykonanie montażu linii do produkcji produktów farmaceutycznych wraz z uruchomieniem w zakładzie produkcyjnym kupującego (spółki zależnej) położonym na terytorium Rosji. Strony ustaliły, że odbiór linii produkcyjnej odbywać się będzie etapami. Odbiór montażu mechanicznego i elektrycznego urządzeń wchodzących w skład linii produkcyjnej oraz przeprowadzenie testów instalacyjnych obędzie się w siedzibie Spółki. Celem testów instalacyjnych jest zbadanie zgodności wykonania urządzeń z zatwierdzoną dokumentacją, weryfikacja dokumentacji wykonawczej i technicznej, wykonanie testów potwierdzających prawidłową pracę urządzenia i osiągnięcie założonych parametrów. Po zakończeniu testów przez Spółkę linia produkcyjna będzie częściowo rozmontowana (w zakresie niezbędnym do dokonania transportu), załadowana (na podstawiony przez kupującego środek transportu) i przewieziona bezpośrednio z siedziby Spółki do Rosji. Tam zostanie rozładowana i powtórnie zmontowana oraz sprawdzona po montażu. Montaż, rozruch i szkolenia w tym zakresie zostaną przeprowadzone przez Spółkę na terytorium Rosji. W Rosji odbędzie się następny odbiór urządzeń w celu potwierdzenia poprawności ich zmontowania, uruchomienie instalacji oraz sprawdzenie działania instalacji w trakcie produkcji pierwszych wsadów. Koszty transportu linii produkcyjnej i jej odbioru pokrywa kupujący. Wydatki związane z rozmontowaniem linii w siedzibie Spółki, jej załadunkiem oraz dojazdem do zakładu położonego w Rosji pokrywa Spółka. W celu wypełnienia swoich zobowiązań umownych, Spółka zobowiązana jest do uzyskania i dostarczenia kompletnego certyfikatu (obowiązującego na terytorium Federacji Rosyjskiej) na przedmiotową linię produkcyjną oraz do przedłożenia kupującemu przy odbiorze końcowym dokumentacji powykonawczej oraz wymaganych polskimi i rosyjskimi przepisami atestów, certyfikatów i aprobat technicznych dotyczących materiałów i urządzeń użytych do wykonania przedmiotu umowy. Przejście przedmiotu umowy na własność kupującego realizowane będzie pro rata zgodnie z kolejnymi płatnościami (w formie zaliczek) wg harmonogramu wykonanych prac. Ostatnia rata zostanie zapłacona w terminie 21 dni od daty podpisania protokołu SAT potwierdzającego, że linia została uruchomiona w miejscu przeznaczenia, na podstawie końcowej faktury VAT wystawionej na całkowitą wartość umowy. Do momentu uiszczenia całkowitej kwoty, kupujący nie może rozporządzać przedmiotem umowy, co oznacza brak możliwości jej odsprzedaży na rzecz osób trzecich, w tym na rzecz spółki zależnej z siedzibą na terytorium Rosji.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy przedmiotowa usługa stanowi dostawę towaru z montażem (linii produkcyjnej) i nie będzie podlegać opodatkowaniu polskim podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów na terytorium kraju rozumie się - w myśl art. 7 ust. 1 -przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Z przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy wynika, że podatkowi od towarów i usług podlegają wyłącznie te transakcje (dostawa towarów i świadczenie usług), które mają miejsce na terytorium kraju. Regulacje dotyczące miejsca świadczenia, a więc określające kraj, w którym dochodzi do opodatkowania danej czynności, zostały zawarte w art. 22 powołanej ustawy. Z przepisu art. 22 ust. 1 pkt 2 wynika, że miejscem dostawy towarów, które są instalowane lub montowane, z próbnym uruchomieniem lub bez niego jest kraj montażu. Przepisy ustawy definiują pojęcia montażu oraz instalacji poprzez określenie ich zakresu negatywnego. Nie uznaje się bowiem za instalację lub montaż prostych czynności umożliwiających funkcjonowanie montowanego lub instalowanego towaru zgodnie z jego przeznaczeniem. Wszelkie zatem inne niż proste czynności, których istotą jest zmontowanie lub zainstalowanie nabytego towaru powodują powstanie dostawy z montażem. Zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego w chwili odbioru elementów linii technologicznej przez kupującego nie następuje dostawa towarów w rozumieniu ustawy o VAT. Kupujący do momentu uiszczenia całkowitej kwoty nie może rozporządzać przedmiotem umowy (linią produkcyjną). Faktyczne przeniesienie prawa własności, a tym samym dostawa towaru zostanie dokonana dopiero w chwili podpisania protokołów dokumentujących wykonanie wszystkich czynności m.in. montażu i instalacji, przewidzianych w zawartej umowie. Według Wnioskodawcy wykonane przez Spółkę na terytorium Rosji czynności polegające na zmontowaniu linii produkcyjnej, uruchomieniu instalacji i sprawdzeniu jej w trakcie produkcji pierwszych wsadów oraz odbiór urządzeń i instalacji zgodnie z dokumentacją powykonawczą oraz z polskimi i rosyjskimi przepisami atestów, certyfikatów i aprobat technicznych, kwalifikują tę dostawę jako dostawę z montażem. Nie ma znaczenia kto dokonuje transportu tych urządzeń. Miejscem opodatkowania tej dostawy, w myśl art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy jest terytorium Rosji i w związku z tym transakcja ta nie będzie podlegała polskiej ustawie o VAT. Oznacza to również, iż faktury potwierdzające dokonanie transakcji nie powinny zawierać polskiego VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zasadniczą kwestią dla ustalenia miejsca opodatkowania przedmiotowej transakcji jest określenie miejsca świadczenia. Zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54 poz. 535 z późn. zm.) miejscem dostawy towarów w przypadku towarów, które są instalowane lub montowane, z próbnym uruchomieniem lub bez niego, przez dokonującego ich dostawy lub przez podmiot działający na jego rzecz jest miejsce, w którym towary są instalowane lub montowane. Nie uznaje się za instalację lub montaż prostych czynności umożliwiających funkcjonowanie montowanego lub instalowanego towaru zgodnie z jego przeznaczeniem. Zatem należy zauważyć, że za montaż lub instalację - w rozumieniu przepisów ustawy - uznaje się takie czynności, które wymagają pewnych wiadomości (umiejętności) specjalnych, co do zasady znanych przede wszystkim dostawcy montowanego (instalowanego) towaru.

Z opisanej przez Spółkę sytuacji (zdarzenia przyszłego) wynika, że przedmiotem dostawy będzie linia produkcyjna, która po przeprowadzonych testach zostanie częściowo rozmontowana i powtórnie zmontowana i uruchomiona na terytorium Rosji w zakładzie spółki zależnej kupującego. Montażu, rozruchu jak i odbioru dokonają pracownicy Spółki sprzedającej, a więc montaż dokonany zostanie przez podmiot dokonujący dostawy. Biorąc pod uwagę powołane powyżej regulacje oraz przedstawiony zdarzenie należy stwierdzić, że dostawa wraz z montażem linii produkcyjnej nie jest świadczeniem usług, gdyż linia produkcyjna stanowi rzecz ruchomą. Wykonywane świadczenie - montażu - nie powinno być traktowane (nawet częściowo) jako wykonanie usługi, bowiem całościowo istotą świadczenia jest dostawa towaru wraz z jego montażem, który jest niezbędny dla uruchomienia linii produkcyjnej. Z uwagi na fakt, że montaż linii produkcyjnej przez Spółkę dokonywany będzie na terytorium Rosji zatem miejscem opodatkowania przedmiotowej transakcji będzie kraj, w którym dokonano instalacji oraz montażu linii produkcyjnej.

Reasumując należy uznać, że przedmiotowa dostawa linii produkcyjnej wraz z montażem stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 22 ust. 1 pkt 2 i tym samym nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Opodatkowanie tych czynności nastąpi bowiem na terytorium kraju, w którym towary są instalowane lub montowane tj. na terytorium Rosji według przepisów i zasad obowiązujących w tym kraju.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej - powoduje, iż niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.