ITPP2/443-787/14/AW

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 11 czerwca 2014 r. (data wpływu 16 czerwca 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie terminu wystawienia faktury dokumentującej opłatę roczną z tytułu oddania gruntu w użytkowanie wieczyste, momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu tej czynności oraz okresu rozliczeniowego, za który przysługuje prawo do dokonania korekty podatku należnego, o której mowa w art. 89a ustawy - jest prawidłowe.

W dniu 16 czerwca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie terminu wystawienia faktury dokumentującej opłatę roczną z tytułu oddania gruntu w użytkowanie wieczyste, momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu tej czynności oraz okresu rozliczeniowego, za który przysługuje prawo do dokonania korekty podatku należnego, o której mowa w art. 89a ustawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina Miasta, będąca zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, jako jednostka samorządu terytorialnego, oddaje grunty w użytkowanie wieczyste. Oddanie w użytkowanie wieczyste gruntu następuje poprzez zawarcie umowy w formie aktu notarialnego. Użytkowanie wieczyste jest prawem rzeczowym uregulowanym przepisami Tytułu II ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.). Grunty stanowiące własność jednostek samorządu terytorialnego - na podstawie art. 232 ww. ustawy - mogą być oddawane w wieczyste użytkowanie osobom fizycznym i osobom prawnym.

Sposób ustanowienia prawa użytkowania wieczystego oraz zasady ustalania wysokości opłat wraz z terminami ich płatności określa ustawa z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651 z późn. zm.). Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami, w umowie o oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste ustala się okres użytkowania wieczystego zależnie od celu, na który nieruchomość gruntowa zostaje oddana w użytkowanie wieczyste, oraz określa się sposób korzystania z nieruchomości stosownie do art. 236 i art. 239 Kodeksu cywilnego. Oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste następuje, co do zasady, na okres 99 lat, a w wyjątkowych przypadkach dopuszczalne jest oddanie gruntu na okres krótszy, ale nie krótszy niż 40 lat. W świetle art. 31 ustawy o gospodarce nieruchomościami, oddanie w użytkowanie wieczyste nieruchomości gruntowej zabudowanej następuje z równoczesną sprzedażą położonych na tej nieruchomości budynków i innych urządzeń.

Gmina Miasta, stosując przepis art. 71 ustawy o gospodarce nieruchomościami, za oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste pobiera pierwszą opłatę i opłaty roczne. Pierwsza opłata podlega zapłacie jednorazowo, nie później niż do dnia zawarcia umowy o oddanie tej nieruchomości w użytkowanie wieczyste (w niektórych przypadkach z możliwością rozłożenia na oprocentowane raty). Opłaty roczne, począwszy od roku następującego po roku ustanowienia prawa użytkowania wieczystego, są wnoszone przez cały okres użytkowania wieczystego w terminie do 31 marca każdego roku, z góry za dany rok. Prezydent Miasta, na wniosek użytkownika wieczystego złożony nie później niż 14 dni przed upływem terminu płatności, może ustalić inny termin zapłaty, nieprzekraczający danego roku kalendarzowego.

Zgodnie ze stanem prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r., na podstawie art. 19 ust. 16b ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku oddania gruntu w wieczyste użytkowanie obowiązek podatkowy powstawał z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty nie później niż z upływem terminu płatności poszczególnych rat pobieranych z tego tytułu. Gmina Miasta wystawiała fakturę zgodnie z powstaniem obowiązku podatkowego, tj. z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty - o ile nastąpiło to przed ustawowym terminem płatności - lub z chwilą upływu ustawowego terminu płatność danej raty.

Z dniem 1 stycznia 2014 r. przepisy ustawy o podatku od towarów i usług zostały znowelizowane między innymi poprzez uchylenie art. 19 ustawy i zastąpienie go dodanym art. 19a, zawierającym nowe zasady dotyczące momentu powstania obowiązku podatkowego. Dlatego też Gmina Miasta, mając wątpliwości dotyczące momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu oddania nieruchomości gruntowych w wieczyste użytkowanie w aktualnie obowiązującym stanie prawnym, wystąpiła o wydanie interpretacji prawa podatkowego w tym zakresie. Minister Finansów wydał w dniu 28 kwietnia 2014 r. interpretację nr ITPP2/443-244/14/AW uznając za prawidłowe jej stanowisko. Zgodnie ze stanowiskiem Gminy, w odniesieniu do opłat rocznych wnoszonych przez cały okres użytkowania wieczystego w terminach, które zostały ustalone ustawą o gospodarce nieruchomościami, obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 3 w związku z art. 19a ust. 4 ustawy, tj. z końcem okresu, do którego odnoszą się płatności. Oznacza to, że uwzględniając ustawowe terminy płatności opłat rocznych, obowiązek podatkowy powstaje w terminie dokonania zapłaty opłaty rocznej, nie później niż w ostatnim dniu roku, którego opłata dotyczy. Jeżeli opłata zostanie zapłacona w trakcie roku obowiązek podatkowy powstanie - stosownie do art. 19a ust. 8 ustawy - w dniu dokonania zapłaty, a w przypadku braku zapłaty - obowiązek podatkowy powstanie w ostatnim dniu roku zgodnie z art. 19a ust. 4 w związku z art. 19 ust. 3 ustawy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy Gmina Miasta ma prawo do wystawienia faktury dokumentującej opłatę roczną z tytułu użytkowania wieczystego gruntu wcześniej niż na 30 dni przed datą powstania obowiązku podatkowego.

2. Czy data wystawienia faktury dokumentującej opłatę roczną z tytułu użytkowania wieczystego gruntu ma wpływ na datę powstania obowiązku podatkowego.

3. Kiedy (w którym okresie rozliczeniowym) Gmina Miasta będzie miała prawo do dokonania korekty podatku należnego zgodnie z przepisem art. 89a ustawy.

4. Czy przepisy dotyczące opłat rocznych z tytułu użytkowania wieczystego gruntu mają zastosowanie zarówno do opłat z tytułu użytkowania wieczystego gruntu ustanowionego przed dniem 1 stycznia 2014 r. jak i do opłat z tytułu użytkowania wieczystego gruntu ustanowionego po dniu 31 grudnia 2013 r.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 106b ustawy o podatku od towarów i usług, podatnik jest zobowiązany dokumentować fakturą m.in. odpłatną dostawę towarów na terytorium kraju. Przepis art. 106i ust. 7 stanowi, że faktury nie mogą być wystawiane wcześniej niż 30 dnia przed dokonaniem dostawy towaru, zaś ust. 8 tego artykułu wskazuje, że ust. 7 pkt 1 nie dotyczy wystawiania faktur w zakresie dostawy i świadczenia usług, o których mowa w art. 19a ust. 3, 4 i ust. 5 pkt 4, jeżeli faktura zawiera informację, jakiego okresu rozliczeniowego dotyczy.

Powyższe, zdaniem Gminy oznacza, że w przypadku opłat rocznych (do których stosuje się przepisy art. 19a ust. 3 i ust. 4 ustawy) fakturę może wystawić wcześniej niż 30 dnia przed powstaniem obowiązku podatkowego (pod warunkiem wskazania okresu rozliczeniowego, tj. roku, którego opłata dotyczy), w tym także przed ustawowym terminem płatności przypadającym na 31 marca każdego roku. W związku z tym Gmina uważa, że ma prawo wystawić faktury dokumentujące opłaty roczne wcześniej niż na 30 dni przed ostatnim dniem roku podatkowego, jak również ma prawo wystawić faktury przed ustawowym terminem płatności opłat rocznych z tytułu użytkowania wieczystego gruntu, przy czym obowiązek podatkowy powstanie w terminach opisanych powyżej, tj. w momencie otrzymania zapłaty, nie później niż w ostatnim dniu roku podatkowego.

Na podstawie art. 89a ustawy Gmina, jako podatnik podatku od towarów i usług, może skorygować podstawę opodatkowania oraz podatek należny z tytułu opłat rocznych, których nieściągalność została uprawdopodobniona. W myśl art. 89a ust. 1a ustawy, nieściągalność wierzytelności uważa się za uprawdopodobnioną, w przypadku gdy wierzytelność nie została uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie w ciągu 150 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze.

Oddanie gruntu w wieczyste użytkowanie następuje poprzez zawarcie przez Gminę i użytkownika wieczystego umowy w formie aktu notarialnego. Zawierana umowa odwołuje się do ustawy o gospodarce gruntami i, co do zasady, nie może zawierać zapisów naruszających tę ustawę. Oznacza to między innymi, że terminy określone w ustawie o gospodarce nieruchomościami dla opłat rocznych są jednocześnie terminami określonymi w umowie o oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste. Użytkownik wieczysty jest zobowiązany do zapłaty opłaty rocznej do 31 marca każdego roku podatkowego (lub w terminie wynikającym z decyzji Prezydenta Miasta). W związku z powyższym, w przypadku gdy nie dokona on płatności do dnia 31 marca danego roku (i nie została wydana decyzja zmieniająca termin płatności na późniejszy, tj. 30 września) może dojść do sytuacji gdy 150 dzień od dnia upływu terminu płatności nastąpi wcześniej niż obowiązek podatkowy dla tej opłaty. W przypadku braku decyzji zmieniającej termin płatności opłaty rocznej i jeżeli spełnione są warunki wynikające z art. 89a ust. 2, to w miesiącu, w którym upływa 150 dzień od terminu zapłaty Gmina mogłaby skorzystać z prawa do korekty podatku należnego, ale ze względu na to, że nie wystąpił jeszcze obowiązek podatkowy korekta nie jest możliwa. Dlatego też Gmina uważa, że w takim przypadku prawo do korekty, o której mowa w art. 89a ustawy VAT (pomimo zapisów art. 89a ust. 3) będzie miała dopiero w miesiącu, w którym powstanie obowiązek podatkowy, tj. Gmina w deklaracji za grudzień roku podatkowego wykaże obrót i podatek należny z tytułu opłaty rocznej i jednocześnie (w przypadku, gdy opłata nie zostanie uiszczona) Gmina może skorzystać z prawa do korekty VAT należnego zgodnie z art. 89a ustawy.

W przypadku gdy decyzją Prezydenta Miasta Gdańska termin płatności opłaty rocznej zostanie zmieniony na dzień 30 września danego roku podatkowego i podatnik nie dokona zapłaty opłaty rocznej, 150 dzień od terminu płatności upłynie w lutym następnego roku podatkowego, co oznacza, że prawo do korekty podatku należnego, na podstawie art. 89a ustawy, wystąpi w okresie rozliczeniowym późniejszym niż okres, w którym powstanie obowiązek podatkowy w tym zakresie. W tym przypadku Gmina nie ma wątpliwości, że prawo do korekty podatku należnego, o której mowa w art. 89a ustawy, będzie miała w lutym następnego roku podatkowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy

Końcowo wskazać należy, że niniejszą interpretację indywidualną wydano przy założeniu, że wniosek dotyczy opłat rocznych, które powinny być wnoszone w związku z oddaniem gruntów w użytkowanie wieczyste po dniu 1 kwietnia 2004 r.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.