ITPP2/443-784/11/AF

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 14 kwietnia 2011 r. (data wpływu 2 czerwca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku obowiązującej w imporcie zębów akrylowych i ich sprzedaży na terytorium kraju - jest prawidłowe.

W dniu 2 czerwca 2011 r. złożono wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku obowiązującej w imporcie zębów akrylowych i ich sprzedaży na terytorium kraju.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Zamierza Pani importować od producenta z terytorium Rosji zęby akrylowe do protez zębowych zdejmowanych. Zęby akrylowe przeznaczone do stosowania w protezach zębowych są wyrobami medycznymi w myśl przepisów ustawy z dnia 20 maja 2010 r. o wyrobach medycznych, zaklasyfikowanymi do klasy Ila. Producent zębów posiada zarejestrowanego w Zjednoczonym Królestwie autoryzowanego przedstawiciela, co upoważnia do opatrzenia wyrobu znakiem CE.

Dla ww. zębów akrylowych została wydana w dniu 19 lipca 2010 r. przez Prezesa Urzędu Rejestracji Produktów, Wyrobów Medycznych i Produktów Bakteriobójczych opinia w sprawie spełnienia przez wyrób medyczny określonych dla niego wymagań, w której Prezes Urzędu dopuścił wyrób medyczny w postaci zębów akrylowych do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Importowane z terytorium Rosji zęby akrylowe zamierza Pni następnie sprzedawać na terytorium Polski.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Zdaniem Wnioskodawcy, zęby akrylowe będące wyrobem medycznym zakwalifikowanym do klasy lla w rozumieniu ustawy o wyrobach medycznych dopuszczone do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez Prezesa Urzędu Rejestracji Produktów Leczniczych, Wyrobów Medycznych i Produktów Bakteriobójczych (opinia w sprawie spełnienia przez wyrób medyczny określonych dla niego wymagań) powinny być w świetle przytoczonych poniżej przepisów opodatkowane przy imporcie i sprzedaży na terytorium kraju podatkiem od towarów i usług wg stawki 8%.

Uzasadniając powyższe stanowisko Spółka, po powołaniu treści art. 41 ust. 2 i ust. 15 oraz poz. 105 załącznika nr 3 do ustawy o podatku od towarów i usług, zauważyła, że w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług szczególną rolę odgrywają klasyfikacje statystyczne. Konieczne jest zidentyfikowanie towaru, który może korzystać z obniżonej stawki podatku. Teoretycznie jednoznaczna identyfikacja możliwa jest przez odwołanie się do klasyfikacji statystycznych, które klasyfikują towary w przyjętym układzie klasyfikacyjnym. Odwołanie się do norm technicznych zawartych w klasyfikacjach statystycznych powoduje, że normy techniczne w powiązaniu ze stosownymi przepisami ustawy (aktów wykonawczych) stają się normami prawnopodatkowymi. Wskazała Pani także na metodologię przyporządkowywania poszczególnych towarów do stawek podatkowych przyjętą w prawie wspólnotowym. Prawo wspólnotowe, określając zakres stosowania stawek obniżonych, posługuje się bardziej elastycznymi określeniami, nierzadko wiążąc stawkę obniżoną z celem danej czynności. W określonych przypadkach prawo polskie może być niezgodne z prawem wspólnotowym, gdyż, bazując na "sztywnym" odwołaniu do klasyfikacji statystycznych, zakres stosowania stawki obniżonej określa zbyt szeroko, bądź zbyt wąsko w porównaniu z prawem wspólnotowym. Stwierdziła pani, że w związku z powyższym, aby uniknąć zarzutu niezgodności prawa krajowego z prawem wspólnotowym poza wykładnią prawnowspólnotową i literalną, jeżeli jej przeprowadzenie jest możliwe, należy posłużyć się również innymi rodzajami wykładni, w szczególności wykładnią celowościową, funkcjonalną, logiczną. Ponieważ ustawa o podatku od towarów i usług odwołuje się do definicji "wyrobu medycznego" zawartej w ustawie o wyrobach medycznych należy zastosować wykładnię literalną łącznie z "dyrektywą języka specjalistycznego". Jeżeli bowiem określamy termin, który należy do terminów specjalnych w określonej dziedzinie wiedzy lub praktyce społecznej, to należy przyjąć, że termin ten ma takie znaczenie jak w tych dziedzinach wiedzy przyjęto. W państwie prawnym należy brać pod uwagę w pierwszym rzędzie znaczenie tekstu prawnego. Jeżeli językowe znaczenie tekstu jest jasne, wówczas - zgodnie z zasadą clara non sunt interpretanda - nie ma potrzeby sięgania po inne, pozajęzykowe metody wykładni. W takim wypadku wykładnia pozajęzykowa może jedynie dodatkowo potwierdzać, a więc wzmacniać, wyniki wykładni językowej. Z uwagi na fakt, iż wątpliwość dotyczy towaru jakim jest wyrób medyczny oraz aby potwierdzić wynik interpretacji językowej należy w tym przypadku zastosować również wykładnię funkcjonalną. W związku z tym trzeba wziąć pod uwagę normy moralne, zasady sprawiedliwości, słuszności, konsekwencje społeczne i ekonomiczne, cel regulacji prawnej oraz wolę aktualnego prawodawcy. Skoro ustawodawca zwolnił od podatku od towarów i usług świadczenie usług przez techników dentystycznych w ramach wykonywania ich zawodu, jak również dostawę protez dentystycznych lub sztucznych zębów przez dentystów oraz techników dentystycznych, to nieracjonalne byłoby uznanie, iż najwyższą stawką podatku opodatkował import, czy też dostawę sztucznych zębów przez inne podmioty. Wydaje się logiczne, iż celem ustawodawcy był pośredni wpływ na wysokość cen usług protetycznych (ich obniżenie przez zwolnienie usług i obniżenie stawki dla sztucznych zębów) tak by były dostępne dla wszystkich.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 117, poz. 1054), opodatkowaniu podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Opodatkowaniu tym podatkiem podlega także import towarów (ust. 1 pkt 3 ww. artykułu).

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Przez import towarów rozumie się przywóz towarów z terytorium państwa trzeciego na terytorium kraju (art. 2 pkt 7 ustawy).

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Ponadto ustawodawca przewidział obniżone stawki podatku oraz zwolnienia od podatku od towarów i usług dla dostaw niektórych towarów i świadczenia niektórych usług oraz określił warunki stosowania obniżonych stawek i zwolnień.

W myśl art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Wskazać należy, iż zgodnie z art. 146a ustawy, wprowadzonym na mocy art. 19 ustawy z dnia 26 listopada 2010 r. o zmianie niektórych ustaw związanych z realizacją ustawy budżetowej (Dz. U. Nr 238, poz. 1578), zmienionym treścią art. 9 pkt 1 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o finansach publicznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 257, poz. 1726), w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

(...).

W myśl art. 41 ust. 15 ustawy o podatku od towarów i usług, minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia, do celów poboru podatku w imporcie, wykaz towarów wymienionych w załącznikach nr 3 i 10 do ustawy w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN).

W załączniku nr 3 zawierającym "Wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8%", ustawodawca wymienił w poz. 105 wyroby medyczne, w rozumieniu ustawy o wyrobach medycznych, dopuszczone do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, inne niż wymienione w pozostałych pozycjach załącznika - bez względu na symbol PKWiU.

Oznacza to, że na podstawie tej pozycji załącznika - stawka podatku 8% ma zastosowanie wyłącznie do wyrobów medycznych w rozumieniu ustawy o wyrobach medycznych dopuszczonych do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, innych niż towary związane z ochroną zdrowia wymienione w pozostałych pozycjach załącznika nr 3 do ustawy o podatku od towarów i usług.

Kwalifikacja wyrobu do kategorii wyrobów medycznych dokonana musi być na gruncie przepisów innych niż regulacje wynikające z ustawy o podatku od towarów i usług, które nie zawierają unormowań dotyczących zasad klasyfikacji danego towaru do wyrobu medycznego. Powyższe zasady określone zostały w przepisach ustawy z dnia 20 maja 2010 r. o wyrobach medycznych (Dz. U. Nr 107, poz. 679 z późn. zm.).

Z opisu sprawy wynika, że zamierza Pani importować od producenta z terytorium Rosji zęby akrylowe do protez zębowych zdejmowanych. Zęby akrylowe przeznaczone do stosowania w protezach zębowych są wyrobami medycznymi w myśl przepisów ustawy z dnia 20 maja 2010 r. o wyrobach medycznych, zaklasyfikowanymi do klasy Ila. Producent zębów posiada zarejestrowanego w Zjednoczonym Królestwie autoryzowanego przedstawiciela, co upoważnia do opatrzenia wyrobu znakiem CE. Dla zębów akrylowych została wydana w dniu 19 lipca 2010 r. przez Prezesa Urzędu Rejestracji Produktów, Wyrobów Medycznych i Produktów Bakteriobójczych opinia w sprawie spełnienia przez wyrób medyczny określonych dla niego wymagań, w której Prezes Urzędu dopuścił wyrób medyczny w postaci zębów akrylowych do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Biorąc pod uwagę powyższe fakty oraz treść powołanych przepisów stwierdzić należy, że zarówno w przypadku importu przedmiotowych towarów, jak ich sprzedaży na terenie kraju transakcja będzie opodatkowana stawką podatku w wysokości 8%.

Dodatkowo wskazać należy, że zgodnie z regulacją zawartą w art. 15 ustawy - Ordynacja podatkowa, organy podatkowe przestrzegają z urzędu swojej właściwości rzeczowej i miejscowej. Oznacza to, że nie mają umocowania prawnego do dokonywania interpretacji przepisów prawa innych niż przepisy prawa podatkowego. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy nie jest organem kompetentnym do dokonania oceny stwierdzenia, czy w rozumieniu przepisów ustawy o wyrobach medycznych sprzedawane przez Panią towary stanowiące przedmiot zapytania są wyrobami medycznymi. Nie jest też organem uprawnionym do badania, czy spełnione zostały uregulowania związane z wprowadzeniem wyrobu do obrotu, określone w ustawie z dnia 20 maja 2010 r. o wyrobach medycznych. Ustawa ta, choć powołana w ustawie o podatku od towarów i usług, nie jest elementem prawa podatkowego, wobec czego przepisy tej ustawy nie mogą być przedmiotem interpretacji udzielanej przez tut. organ. Interpretacja taka wykraczałaby poza zakres interpretacji prawa podatkowego, do której uprawniony jest Dyrektor Izby Skarbowej w trybie art. 14a Ordynacji podatkowej. W związku z tym, niniejsza interpretacja została udzielona przy założeniu, iż wymienione we wniosku towary stanowią wyroby medyczne w rozumieniu powołanej ustawy o wyrobach medycznych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. E. Plater 1, 10-561 Olsztyn po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.