ITPP2/443-778/11/AK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 30 maja 2011 r. (data wpływu 1 czerwca 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku usług organizacji szkoleń - jest prawidłowe.

W dniu 1 czerwca 2011 r. złożono wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku usług organizacji szkoleń.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Związek działa na podstawie art. 240 ustawy - Prawo spółdzielcze. Nie jest organizacją nastawioną na osiąganie zysku i nie prowadzi innej działalności gospodarczej. Celem działania Związku jest zapewnienie zrzeszonym w nim spółdzielcom pomocy w ich działalności. Nie jest jednostką objętą systemem oświaty. Do dnia 31 grudnia 2010 r. Korzystał ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Związek realizując swój cel, przeprowadza szkolenia spełniające wszystkie wymogi rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 30 lipca 2010 r. w sprawie doskonalenia kwalifikacji zawodowych przez rzeczoznawców majątkowych, pośredników w obrocie nieruchomościami oraz zarządców nieruchomości. Organizowane szkolenia rejestrowane są przez Ministerstwo Infrastruktury jako szkolenia doskonalące kwalifikacje zawodowe. Związek posiada pełną dokumentację szkoleń oraz listę uczestników w zakresie wymaganym przedmiotowym rozporządzeniem. W szkoleniach, obok osób posiadających wspomniane uprawnienia i licencje zawodowe, uczestniczą osoby nie posiadające licencji i uprawnień, ale zawodowo związane z jednostkami zarządzającymi nieruchomościami lub pośredniczącymi w obrocie nieruchomościami.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy szkolenia prowadzane zgodnie z zasadami określonymi na podstawie przepisów rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 30 lipca 2010 r. są objęte zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług i czy obejmują wszystkich uczestników szkolenia, czy tylko osoby posiadające licencje zawodowe.

Zdaniem Wnioskodawcy, szkolenia prowadzone na podstawie ww. rozporządzenia korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług i dotyczą uczestników szkolenia posiadających uprawnienia i licencje zawodowe określone w rozporządzeniu. Zwolnienie nie obejmuje osób nieposiadających ww. licencji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, świadczeniem usług jest każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ww. ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, wprowadzonym art. 19 pkt 5 ustawy z dnia 26 listopada 2010 r. o zmianach niektórych ustaw związanych z realizacją ustawy budżetowej (Dz. U. Nr 238, poz. 1578), zmienionym, w zakresie zdania wstępnego, art. 9 pkt 1 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o finansach publicznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 257, poz. 1726), w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110 wynosi 23%.

Oprócz stawki podstawowej, na wybrane grupy towarów i usług, ustawodawca przewidział stawki preferencyjne oraz możliwość stosowania zwolnień podatkowych.

Z dniem 1 stycznia 2011 r. weszła w życie ustawa z dnia 29 października 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 226, poz. 1476). Przepisy nowelizacji uchylają załącznik nr 4 do ustawy, zawierający wykaz usług zwolnionych od podatku, który w pozycji 7 wymieniał jako zwolnione usługi w zakresie edukacji (ex 80) i przenoszą uregulowania dotyczące tej tematyki do treści ustawy. Zasadnicze znaczenie ma w przypadku tych usług dodanie do art. 43 ustawy punktów 26-29, regulujących zwolnienia od podatku działalności edukacyjnej.

Ponadto, przy określaniu zakresu zwolnień, które dotychczas były ujęte w załączniku nr 4 do ustawy, odstąpiono od ich identyfikacji przy pomocy klasyfikacji statystycznych, określając ich zakres z wykorzystaniem treści zapisów prawa unijnego i krajowego oraz orzecznictwa sądów.

Zasadniczym powodem odejścia od stosowania klasyfikacji statystycznych przy określaniu zakresu zwolnień od podatku było zapewnienie pełniejszej implementacji przepisów unijnych, w szczególności Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. L Nr 347, str. 1 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 132 ust. 1 lit. i) ww. Dyrektywy, państwa członkowskie zwalniają kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.

Cytowany przepis umiejscowiony został w rozdziale 2 tego aktu, zatytułowanym "Zwolnienia dotyczące określonych czynności wykonywanych w interesie publicznym", co oznacza, iż usługi szkoleniowe na gruncie Dyrektywy VAT podlegają zwolnieniu od podatku wyłącznie, gdy są wykonywane w interesie publicznym, tzn. wypełniają obowiązki, jakie ciążą na danym państwie wobec jego obywateli. W żadnym przepisie Dyrektywy nie została jednak wskazana definicja "interesu publicznego", nie zostały również określone podmioty, które mogą działać "w interesie publicznym". Oznacza to, że zarówno komercyjne przedsiębiorstwa jaki i niekomercyjne organizacje mogą prowadzić działalność z zakresu "interesu publicznego".

Wskazać należy - co wielokrotnie podkreślał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej - że zakres zwolnień przewidzianych w Dyrektywie nie może być interpretowany w sposób rozszerzający. Czynności zwolnione zgodnie z Dyrektywą stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego, a ich ujednolicona interpretacja ma służyć unikaniu rozbieżności w stosowaniu systemu podatku od wartości dodanej w poszczególnych państwach członkowskich. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem "pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 szóstej dyrektywy powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika" (wyrok TSUE z dnia 19 listopada 2009 r. C-461/08 w sprawie Don Bosco Onroerend Goed BV).

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 znowelizowanej ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 29 ww. ustawy, zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26 lit a. prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub

W tym miejscu wskazać należy, iż w dniu 1 lipca 2006 r. weszły w życie przepisy rozporządzenia Rady (WE) nr 1777/2005 z dnia 17 października 2005 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 77/388/EWG w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. L Nr 288 str. 1). Rozporządzenie Rady nr 1777/2005 wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio. Oznacza to, iż przepisy tego rozporządzenia z dniem 1 lipca 2006 r. stają się częścią porządku prawnego, obowiązującego na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, bez konieczności ich implementacji w drodze ustawy. Rozporządzenie Rady nr 1777/2005 przyjęte zostało w celu jednolitego stosowania przez wszystkie państwa członkowskie systemu podatku od wartości dodanej, opartego na postanowieniach Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich, dotyczących podatków obrotowych - Wspólny system podatku wartości dodanej: ujednolicona podstawa opodatkowania (77/388/EEC z późn. zm.).

Przepis art. 14 ww. rozporządzenia nr 1777/2005 wyjaśnia co należy rozumieć przez usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania. W myśl tego przepisu usługi w zakresie kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zapewniane na warunkach określonych w art. 13 część A ust. 1 lit. i) dyrektywy 77/388/EWG (analogiczne zwolnienie zawiera art. 132 ust. 1 lit. i) obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej - Dz. U. L Nr 347, str. 1 z późn. zm.), obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, tak samo jak nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego bądź przekwalifikowania nie ma znaczenia do tego celu.

Jednocześnie wskazać należy, iż od dnia 1 lipca 2011 r. ww. rozporządzenie traci moc a stosuje się Rozporządzenie Wykonawcze Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiające środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (D. U. UE L 77/1).

Definicja zawarta w art. 44 tego rozporządzenia określa, iż usługi w zakresie kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zapewniane na warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i) dyrektywy 2006/112/WE obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania nie ma w tym przypadku znaczenia.

Analizując powołaną wyżej regulację art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług należy zauważyć, że warunkiem zwolnienia od podatku usług w zakresie kształcenia jest spełnienie przesłanki o charakterze podmiotowym odnoszącej się do usługodawcy, który musi być jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty. Z kolei, aby móc skorzystać ze zwolnienia od podatku, na podstawie ust. 1 pkt 29 powyższego artykułu, szkolenia muszą obejmować nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z konkretną branżą, czy zawodem lub muszą mieć na celu uzyskanie, czy uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Dodatkowo należy spełnić jeden ze wskazanych poniżej warunków, t.j.:

* formy i zasady tych szkoleń muszą wynikać z odrębnych od podatkowych aktów prawnych,

* na świadczone szkolenia należy uzyskać akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty,

* szkolenia muszą być finansowane w całości ze środków publicznych.

Z treści wniosku wynika, że Związek przeprowadza szkolenia spełniające wszystkie wymogi rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 30 lipca 2010 r. w sprawie doskonalenia kwalifikacji zawodowych przez rzeczoznawców majątkowych, pośredników w obrocie nieruchomościami oraz zarządców nieruchomości. Organizowane szkolenia rejestrowane są przez Ministerstwo Infrastruktury jako szkolenia doskonalące kwalifikacje zawodowe. Związek posiada pełną dokumentację szkoleń oraz listę uczestników w zakresie wymaganym przedmiotowym rozporządzeniem. W szkoleniach obok osób posiadających wspomniane licencje uczestniczą osoby nie posiadające licencji, ale zawodowo związane z jednostkami zarządzającymi nieruchomościami lub pośredniczącymi w obrocie nieruchomościami. Związek nie jest jednostka objętą systemem oświaty.

Zgodnie z normą wyrażoną w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a) ustawy, zwolnieniem objęte są usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzone w formach i na zasadach określonych w odrębnych przepisach. Tak więc, ustawodawca przewidział zastosowanie zwolnienia przedmiotowego dla ww. usług, ale wyłącznie w sytuacji, gdy warunki ich świadczenia, w szczególności forma i zasady wynikają z odrębnych od podatkowych aktów prawnych.

Z treści art. 174 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651 z późn. zm.) wynika, iż rzeczoznawstwo majątkowe jest działalnością zawodową wykonywaną przez rzeczoznawców na zasadach określonych w niniejszej ustawie.

W myśl ust. 2 powołanego artykułu, rzeczoznawcą majątkowym jest osoba fizyczna posiadająca uprawnienia zawodowe w zakresie szacowania nieruchomości, nadane w trybie przepisów rozdziału 4 niniejszego działu.

Zgodnie z ust. 3b tego artykułu, z dniem wpisu do centralnego rejestru rzeczoznawców majątkowych osoba, o której mowa w ust. 2, nabywa prawo wykonywania zawodu oraz używania tytułu zawodowego "rzeczoznawca majątkowy". Tytuł zawodowy "rzeczoznawca majątkowy" podlega ochronie prawnej.

Prowadzenie działalności w zakresie szacowania nieruchomości na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej jest możliwe, w przypadku gdy czynności z zakresu szacowania nieruchomości będą wykonywane przez rzeczoznawców majątkowych (art. 174 ust. 6 ww. ustawy).

Stosownie do dyspozycji art. 175 ust. 1 ww. ustawy, rzeczoznawca majątkowy jest zobowiązany do wykonywania czynności, o których mowa w art. 174 ust. 3 i 3a, zgodnie z zasadami wynikającymi z przepisów prawa i standardami zawodowymi, ze szczególną starannością właściwą dla zawodowego charakteru tych czynności oraz z zasadami etyki zawodowej, kierując się zasadą bezstronności w wycenie nieruchomości.

Rzeczoznawca majątkowy jest zobowiązany do stałego doskonalenia kwalifikacji zawodowych (art. 175 ust. 2 ustawy).

W myśl art. 177 ust. 1 ustawy, uprawnienia zawodowe w zakresie szacowania nieruchomości nadaje się osobie fizycznej, która:

Z treści art. 179 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami wynika, iż pośrednictwo w obrocie nieruchomościami jest działalnością zawodową wykonywaną przez pośredników na zasadach określonych w niniejszej ustawie.

W myśl ust. 2 powołanego artykułu, pośrednikiem w obrocie nieruchomościami jest osoba fizyczna posiadająca licencję zawodową nadaną w trybie przepisów rozdziału 4 niniejszego działu.

Zgodnie z ust. 3 tego artykułu, prowadzenie działalności w zakresie pośrednictwa w obrocie nieruchomościami na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej jest możliwe, w przypadku gdy czynności z zakresu pośrednictwa w obrocie nieruchomościami będą wykonywane przez pośredników w obrocie nieruchomościami.

Z dniem wpisu do centralnego rejestru pośredników w obrocie nieruchomościami osoba, o której mowa w ust. 2, nabywa prawo wykonywania zawodu oraz używania tytułu zawodowego "pośrednik w obrocie nieruchomościami". Tytuł zawodowy "pośrednik w obrocie nieruchomościami" podlega ochronie prawnej (art. 179 ust. 4 ww. ustawy).

Stosownie do dyspozycji art. 181 ust. 1 ustawy, pośrednik w obrocie nieruchomościami jest zobowiązany do wykonywania czynności, o których mowa w art. 180 ust. 1 i ust. 1a, zgodnie z zasadami wynikającymi z przepisów prawa i standardami zawodowymi, ze szczególną starannością właściwą dla zawodowego charakteru tych czynności oraz zasadami etyki zawodowej. Jest on także zobowiązany do kierowania się zasadą ochrony interesu osób, na których rzecz wykonuje te czynności.

Pośrednik w obrocie nieruchomościami jest zobowiązany do stałego doskonalenia kwalifikacji zawodowych (art. 181 ust. 2 ustawy).

W myśl art. 182 ust. 1 ustawy, licencję zawodową w zakresie pośrednictwa w obrocie nieruchomościami nadaje się osobie fizycznej, która:

Z treści art. 184 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami wynika, że zarządzanie nieruchomościami jest działalnością zawodową wykonywaną przez zarządców nieruchomości na zasadach określonych w niniejszej ustawie.

Zgodnie z ust. 2 powołanego artykułu, zarządcą nieruchomości jest osoba fizyczna posiadająca licencję zawodową nadaną w trybie przepisów rozdziału 4 niniejszego działu.

W myśl ust. 3 tego artykułu, prowadzenie działalności w zakresie zarządzania nieruchomościami na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej jest możliwe, w przypadku gdy czynności z zakresu zarządzania nieruchomościami będą wykonywane przez zarządców nieruchomości.

Z dniem wpisu do centralnego rejestru zarządców nieruchomości osoba, o której mowa w ust. 2, nabywa prawo wykonywania zawodu oraz używania tytułu zawodowego "zarządca nieruchomości". Tytuł zawodowy "zarządca nieruchomości" podlega ochronie prawnej (art. 184 ust. 4 ustawy).

Stosownie do dyspozycji art. 186 ust. 1 ustawy, zarządca nieruchomości jest zobowiązany do wykonywania czynności, o których mowa w art. 185 ust. 1 i ust. 1a, zgodnie z zasadami wynikającymi z przepisów prawa i standardami zawodowymi ze szczególną starannością właściwą dla zawodowego charakteru tych czynności oraz zasadami etyki zawodowej. Jest on także zobowiązany do kierowania się zasadą ochrony interesu osób, na których rzecz wykonuje te czynności.

Zarządca nieruchomości jest zobowiązany do stałego doskonalenia kwalifikacji zawodowych (art. 186 ust. 2 ustawy).

W myśl art. 187 ust. 1 ustawy, licencję zawodową w zakresie zarządzania nieruchomościami nadaje się osobie fizycznej, która:

Zgodnie z art. 191 ust. 1 ustawy, minister właściwy do spraw budownictwa, gospodarki przestrzennej i mieszkaniowej nadaje uprawnienia zawodowe w zakresie szacowania nieruchomości, osobom które spełniły wymogi określone w art. 177.

W myśl ust. 2 powołanego artykułu, minister właściwy do spraw budownictwa, gospodarki przestrzennej i mieszkaniowej nadaje licencje zawodowe w zakresie pośrednictwa w obrocie nieruchomościami lub licencje zawodowe w zakresie zarządzania nieruchomościami, osobom które spełniły wymogi określone odpowiednio w art. 182 lub art. 187.

Stosownie do dyspozycji art. 196 ust. 2 ustawy, programy kursów specjalistycznych, szkoleń lub seminariów, mających na celu doskonalenie kwalifikacji zawodowych, o których mowa w art. 175 ust. 2, art. 181 ust. 2 oraz art. 186 ust. 2, uwzględniają wymogi programowe ustalone przez ministra właściwego do spraw budownictwa, gospodarki przestrzennej i mieszkaniowej oraz podlegają zgłoszeniu temu ministrowi.

Minister właściwy do spraw budownictwa, gospodarki przestrzennej i mieszkaniowej określi, w drodze rozporządzenia wymogi programowe dla kursów specjalistycznych, szkoleń lub seminariów, mających na celu doskonalenie kwalifikacji zawodowych rzeczoznawców majątkowych, pośredników w obrocie nieruchomościami oraz zarządców nieruchomości, w tym grupy tematyczne tych kursów specjalistycznych, szkoleń lub seminariów, biorąc pod uwagę kwalifikacje i umiejętności, jakie powinni posiadać rzeczoznawcy majątkowi, pośrednicy w obrocie nieruchomościami oraz zarządcy nieruchomości, niezbędne dla prawidłowego i rzetelnego wykonywania działalności zawodowej w powyższych zakresach (art. 196 ust. 3 pkt 2 ustawy).

Zgodnie z art. 197 pkt 6 ustawy, minister właściwy do spraw budownictwa, gospodarki przestrzennej i mieszkaniowej, mając na względzie zapewnienie obiektywnego, rzetelnego i sprawnego sprawdzenia przygotowania kandydatów na rzeczoznawców majątkowych, pośredników w obrocie nieruchomościami i zarządców nieruchomości oraz zapewnienie obiektywnej oceny skarg na działalność osób, którym nadano uprawnienia i licencje zawodowe, a także uwzględniając rzeczywiste koszty postępowania z tytułu odpowiedzialności zawodowej określi, w drodze rozporządzenia sposoby doskonalenia kwalifikacji zawodowych przez rzeczoznawców majątkowych, pośredników w obrocie nieruchomościami i zarządców nieruchomości, sposób dokumentowania oraz kryteria oceny spełnienia tego obowiązku, formy i zasady zgłaszania i potwierdzania przez organizatorów doskonalenia aktualności programów, o których mowa w art. 196 ust. 2, formy i zasady prowadzenia i publikacji rejestru zgłoszonych programów oraz wzory dokumentów stosowanych w tym postępowaniu.

Działając na podstawie delegacji ustawowej, w dniu 30 lipca 2010 r. Minister Infrastruktury wydał rozporządzenie w sprawie doskonalenia kwalifikacji zawodowych przez rzeczoznawców majątkowych, pośredników w obrocie nieruchomościami oraz zarządców nieruchomości (Dz. U. Nr 140, poz. 945).

Stosownie do § 1 tego rozporządzenia, rozporządzenie określa:

W myśl § 3 ust. 1 rozporządzenia, stałe doskonalenie kwalifikacji zawodowych, o którym mowa w art. 175 ust. 2, art. 181 ust. 2 i art. 186 ust. 2 ustawy, zwane dalej "doskonaleniem", odbywa się przez udział osoby uprawnionej w charakterze słuchacza w seminariach, szkoleniach lub kursach specjalistycznych, w zakresie uprawnień lub licencji zawodowych posiadanych przez osobę uprawnioną, spełniających wymogi, o których mowa w art. 196 ust. 2 ustawy.

Udział osoby uprawnionej, o którym mowa w ust. 1, może odbywać się poprzez uczestnictwo w seminariach, szkoleniach i kursach specjalistycznych organizowanych w formie stacjonarnej lub w formie kształcenia na odległość z wykorzystaniem sieci Internet (§ 3 ust. 2 rozporządzenia).

Zgodnie z § 4 ust. 1 rozporządzenia, dokumentację przebiegu doskonalenia stanowią:

Stosownie do dyspozycji § 8 ust. 1 rozporządzenia, kryterium oceny spełnienia obowiązku doskonalenia kwalifikacji zawodowych jest uczestnictwo osoby uprawnionej w okresie rozliczeniowym w co najmniej 24 godzinach edukacyjnych kształcenia w dowolnie wybranych formach, o których mowa w § 3 ust. 1.

Okresem rozliczeniowym jest rok kalendarzowy. Za pierwszy okres rozliczeniowy uznaje się rok kalendarzowy następujący po roku kalendarzowym, w którym osoba uprawniona uzyskała uprawnienia zawodowe lub licencję zawodową (§ 8 ust. 2 rozporządzenia).

Analizując przedstawione okoliczności sprawy w kontekście powołanych przepisów prawa wskazać należy, iż świadczone przez Związek usługi szkolenia dla rzeczoznawców majątkowych, pośredników w obrocie nieruchomościami oraz zarządców nieruchomości, w związku z faktem, iż z treści wniosku wynika, że Związek nie jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania, nie wypełniają dyspozycji przepisu art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, spełniają jednakże definicję usług kształcenia zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 znowelizowanej ustawy o podatku od towarów i usług. Szkolenia te mają na celu uzyskanie, poszerzenie i uaktualnienie wiedzy niezbędnej do celów zawodowych.

Zasady organizowania i przeprowadzania ww. szkoleń zostały ściśle uregulowane w przepisach ustawy o gospodarce nieruchomościami oraz rozporządzeniu Ministra Infrastruktury w sprawie doskonalenia kwalifikacji zawodowych przez rzeczoznawców majątkowych, pośredników w obrocie nieruchomościami oraz zarządców nieruchomości, co oznacza, że spełniona jest przesłanka umożliwiająca korzystanie ze zwolnienia od podatku, tzn. szkolenia prowadzone są w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach. Dodatkowo Związek wskazał, iż organizowane szkolenia rejestrowane są przez Ministerstwo Infrastruktury jako szkolenia doskonalące kwalifikacje zawodowe.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, iż od dnia 1 stycznia 2011 r., wykonywane przez Związek usługi kształcenia zawodowego, jako prowadzone na podstawie odrębnych przepisów dotyczących zawodu rzeczoznawcy majątkowego, pośrednika w obrocie nieruchomościami oraz zarządcy nieruchomości, świadczone na rzecz osób, które posiadają uprawnienia zawodowe w zakresie szacowania nieruchomości, licencję zawodową w zakresie pośrednictwa w obrocie nieruchomościami lub licencję zawodową w zakresie zarządzania nieruchomościami, korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a) znowelizowanej ustawy o podatku od towarów i usług.

Z kolei gdy usługi te świadczone są na rzecz osób nieposiadających ww. uprawnień i licencji, ich wykonywanie, jako skierowane do osób niewykonujacych ww. zawodów, nie uprawnia do zastosowania zwolnienia od podatku w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a) ustawy. Wynika to z faktu, iż stosownie do dyspozycji § 2 pkt 4 powoływanego rozporządzenia Ministra Infrastruktury, ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o osobie uprawnionej, należy przez to rozumieć osobę, która posiada uprawnienia zawodowe w zakresie szacowania nieruchomości, licencję zawodową w zakresie pośrednictwa w obrocie nieruchomościami lub licencję zawodową w zakresie zarządzania nieruchomościami, a kwestie dotyczące uzyskania uprawnień wymaganych dla rzeczoznawcy majątkowego, pośrednika w obrocie nieruchomościami i zarządcy nieruchomości podlegają odrębnym regulacjom prawnym.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.