ITPP2/443-771/13/EK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 25 lipca 2013 r. (data wpływu 30 lipca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia podstawy opodatkowania z tytułu sprzedaży premiowej - jest prawidłowe.

W dniu 30 lipca 2013 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia podstawy opodatkowania z tytułu sprzedaży premiowej.

W złożonym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji i sprzedaży produktów chemii profesjonalnej (środków czyszczących). W celu promocji swoich towarów oraz wsparcia ich sprzedaży przeprowadza różnego rodzaju akcje intensyfikujące sprzedaż produktów. W szczególności akcje te mogą przyjmować postać tzw. sprzedaży premiowej skierowanej do klientów na terenie kraju, np. hurtowni itp. Spółka nie opracowuje żadnego pisemnego regulaminu, określającego zasady danej akcji. O propozycji dokonania tzw. sprzedaży premiowej decyduje każdorazowo - uprzednio dokonując analizy znaczenia marketingowego konkretnej transakcji - oferując konkretnemu kontrahentowi nabycie określonej ilości towarów po cenie cennikowej lub też, gdy kontrahent zainteresowany zakupem produktów złoży konkretne zamówienie na określoną ilość towaru po cenie cennikowej. O zaoferowaniu konkretnemu klientowi sprzedaży premiowej decyduje przede wszystkim ilość i rodzaj kupowanych przez niego towarów po cenie cennikowej. Mechanizm sprzedaży premiowej polega na tym, że klient, przy zakupie określonej ilości towarów według cen cennikowych, kupuje dodatkową ilość towaru w cenie uwzględniającej wysoki rabat, czyli w cenie obniżonej do 1 grosza za jednostkę sprzedaży (cena promocyjna). Cena promocyjna jest w takim przypadku niższa od ceny cennikowej (pomniejszonej o ewentualne standardowe rabaty i upusty), po jakiej klient może zakupić towary, o około 99%. Sprzedaż towarów, zarówno po cenie oferowanej, jak i cenie promocyjnej, dokumentowana jest fakturą VAT wystawioną w dniu "dokonania ich zakupu". Zakup po cenie promocyjnej odbywa się jednocześnie z zakupem określonej ilości towarów po cenie cennikowej. Decyzja o zaoferowaniu konkretnemu klientowi sprzedaży premiowej konkretnego towaru znajdującego się w ofercie uwarunkowana jest przede wszystkim ilością i rodzajem towarów kupowanych po cenie cennikowej, a także częstotliwością dokonywanych przez tego klienta zakupów. Okoliczności te - według Spółki - w konkretnych przypadkach, w celu zacieśnienia relacji handlowych, pozwalają na dokonanie sprzedaży dodatkowej ilości określonych produktów (towarów) w cenie z dużym rabatem, w tym w cenie za 1 grosz.

Spółka podkreśliła, że sprzedaż za 1 grosz, jako sprzedaż promocyjna, ma przede wszystkim duże znaczenie marketingowe, tj. ma stanowić jeszcze większą zachętę do dokonania jeszcze większej ilości zakupów niż taka sama oferta skonstruowana jako sprzedaż z dużym rabatem, a także ma na celu zacieśnienie relacji handlowych z klientem, spowodować dokonywanie kolejnych zakupów, nawiązanie stałej współpracy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w przypadku transakcji sprzedaży za 1 grosz, polegającej na udzieleniu wysokiego rabatu obniżającego cenę sprzedaży o około 99% wartości tej ceny przed udzieleniem rabatu, przyznany rabat zmniejsza obrót będący podstawą opodatkowania VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, powołującego treść art. 29 ust. 1 i ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), podstawą opodatkowania dla "towaru stanowiącego premię" jest cena sprzedaży netto jednostki towaru w wysokości 1 grosz (cena uwzględniająca wysoki rabat premiowy).

Spółka wskazała, że z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż sprzedaż premiowa ma na celu promocję i zwiększenie sprzedaży. Sprzedaż premiowa jest jednym ze środków oddziaływania na potencjalnego nabywcę, zmierzającym do zachęcenia do nabycia określonego towaru. Celem zastosowania premii jest uatrakcyjnienie sprzedaży, prowadzące w konsekwencji do pozyskania nowych klientów, bądź zwiększenia wartości dokonanych przez nich zakupów.

W opinii Spółki, przysługuje jej prawo swobodnego kształtowania operacji gospodarczych, w tym stosowania dużych, uzasadnionych ekonomicznie, upustów cenowych, tak by odpowiadały one oczekiwanym korzyściom oraz by prowadzona przez nią działalność przynosiła korzyści ekonomiczne. Stwierdziła, że opisany wyżej mechanizm sprzedaży premiowej, tj. sprzedaży z dużym rabatem lub sprzedaży w cenie 1 grosza, nie rodzi po stronie Spółki obowiązku opodatkowania podatkiem od towarów i usług tych transakcji ponad wartości ustalone przez strony transakcji.

Wskazała, że powyższe stanowisko zostało potwierdzone m.in. w pisemnych interpretacjach: Drugiego Śląskiego Urzędu Skarbowego w Bielsku-Białej (pp/443-112/06/AZ-70760) oraz Pierwszego Wielkopolskiego Urzędu Skarbowego w Poznaniu (ZP/443-68/07).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej "podatkiem", podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, o czym stanowi art. 2 pkt 6 ww. ustawy.

Według art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 5 lipca 2001 r. o cenach (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 385), przez cenę rozumie się wartość wyrażoną w jednostkach pieniężnych, którą kupujący jest obowiązany zapłacić przedsiębiorcy za towar lub usługę; w cenie uwzględnia się podatek od towarów i usług oraz podatek akcyzowy, jeżeli na podstawie odrębnych przepisów sprzedaż towaru (usługi) podlega obciążeniu podatkiem od towarów i usług oraz podatkiem akcyzowym. Jak stanowi art. 2 ust. 1 ww. ustawy, ceny towarów i usług uzgadniają strony zawierające umowę (...).

Stosownie do treści art. 29 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług, podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b.

Z przytoczonego wyżej przepisu art. 29 ustawy wynika, że udzielenie rabatu, o ile nie sprzeciwiają się temu inne niż podatkowe przepisy prawa, jest ściśle skorelowane z konkretną transakcją, w związku z którą rabat został zastosowany i powoduje obniżenie ceny dostarczanych towarów lub świadczonych usług, a tym samym podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Z punktu widzenia podstawy opodatkowania, można wyróżnić następujące rodzaje rabatów:

* rabaty przyznane przed ustaleniem ceny i dokonaniem sprzedaży - niemające wpływu na podstawę opodatkowania, w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy, ponieważ kwotą należną z tytułu sprzedaży jest kwota żądana od nabywcy pomniejszona już o udzielony rabat;

* rabaty przyznane po dokonaniu sprzedaży - bonifikaty, opusty, uznane reklamacje i skonta - wpływające na obniżenie wcześniej ustalonej kwoty osiągniętego obrotu; do tych rabatów ma zastosowanie art. 29 ust. 4 ustawy.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że przepisy ustawy nie ograniczają podatnika w swobodzie ustalania ceny, czyli możliwa jest sprzedaż po cenie niższej niż rzeczywista wartość danych towarów lub usług. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży.

W określonych sytuacjach organ może określić inną wysokość obrotu. Zgodnie z brzmieniem art. 32 ust. 1 ww. ustawy, w przypadku gdy między nabywcą a dokonującym dostawy towarów lub usługodawcą istnieje związek, o którym mowa w ust. 2, oraz w przypadku gdy wynagrodzenie jest:

- organ podatkowy określa wysokość obrotu na podstawie wartości rynkowej pomniejszonej o kwotę podatku, jeżeli okaże się, że związek ten miał wpływ na ustalenie wynagrodzenia z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług.

W myśl ust. 2 powyższego artykułu, związek, o którym mowa w ust. 1, istnieje, gdy między kontrahentami lub osobami pełniącymi u kontrahentów funkcje zarządzające, nadzorcze lub kontrolne zachodzą powiązania o charakterze rodzinnym lub z tytułu przysposobienia, kapitałowym, majątkowym lub wynikające ze stosunku pracy. Związek ten istnieje także, gdy którakolwiek z wymienionych osób łączy funkcje zarządzające, nadzorcze lub kontrolne u kontrahentów.

Na podstawie ust. 3 tego artykułu, przez powiązania rodzinne, o których mowa w ust. 2, rozumie się małżeństwo oraz pokrewieństwo lub powinowactwo do drugiego stopnia.

Według ust. 4 ww. artykułu, przez powiązania kapitałowe, o których mowa w ust. 2, rozumie się sytuację, w której jedna z osób lub jeden z kontrahentów posiada prawo głosu wynoszące co najmniej 5% wszystkich praw głosu lub dysponuje bezpośrednio lub pośrednio takim prawem.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji i sprzedaży produktów chemii profesjonalnej. W celu promocji swoich towarów przeprowadza różnego rodzaju akcje intensyfikujące sprzedaż. Nie opracowuje żadnego pisemnego regulaminu danej akcji. O propozycji dokonania tzw. sprzedaży premiowej decyduje każdorazowo, po dokonaniu analizy znaczenia marketingowego konkretnej transakcji. Decydujące znaczenia ma przede wszystkim ilość i rodzaj towarów kupowanych przez klienta po "cenie cennikowej", a także częstotliwość zakupów. Przy zakupie określonej ilości towarów według ww. cen klient kupuje dodatkową ilość towaru w cenie uwzględniającej wysoki rabat, czyli w cenie obniżonej do 1 grosza za jednostkę sprzedaży (cena promocyjna). Cena promocyjna jest w takim przypadku niższa od "ceny cennikowej" (pomniejszonej o ewentualne standardowe rabaty i upusty) o około 99%.

Analiza przedstawionego stanu faktycznego oraz powołanych przepisów prawa prowadzi do wniosku, że skoro po dokonaniu analizy znaczenia marketingowego konkretnej transakcji, w związku z zakupem przez klienta określonej ilości i rodzaju towarów po "cenie cennikowej", Spółka sprzedaje mu dodatkową ilość towaru w cenie uwzględniającej wysoki rabat, czyli w cenie obniżonej do 1 grosza (netto) za jednostkę sprzedaży, to określając podstawę opodatkowania, powinna jako obrót - zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy - przyjąć wskazaną wyżej cenę netto.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że organy podatkowe nie mają prawa ingerować w treść zawieranych umów cywilnoprawnych i przyjęte w nich ustalenia, chyba że ich postanowienia naruszają przepisy podatkowe, a to może być stwierdzone jedynie w trakcie przeprowadzonego przez organ pierwszej instancji postępowania podatkowego. Zgodnie z brzmieniem art. 199a § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej, organ podatkowy dokonując ustalenia treści czynności prawnej, uwzględnia zgodny zamiar stron i cel czynności, a nie tylko dosłowne brzmienie oświadczeń woli złożonych przez strony czynności, a jeżeli pod pozorem dokonania czynności prawnej dokonano innej czynności prawnej, skutki podatkowe wywodzi się z tej ukrytej czynności prawnej. Natomiast organ uprawniony do wydania interpretacji indywidualnej nie ma prawnej możliwości ingerencji w treść tych umów. Z art. 14h Ordynacji podatkowej wynika bowiem, że ww. przepisy nie mają zastosowania w postępowaniu w przedmiocie wydawania interpretacji indywidualnej.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.