ITPP2/443-750a/09/AP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 9 września 2009 r. (data wpływu 14 września 2009 r.), uzupełnionym w dniu 9 listopada 2009 r. (data wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania faktur korygujących wystawionych przez urząd miejski za dokument stanowiący podstawę do zmniejszenia podatku naliczonego - jest nieprawidłowe.

W dniu 14 września 2009 r. złożono wniosek, uzupełniony w dniu 9 listopada 2009 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania faktur korygujących wystawionych przez urząd miejski za dokument stanowiący podstawę do zmniejszenia podatku naliczonego.

W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniu został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka w dniu 30 lipca 2009 r. otrzymała przesyłkę poleconą - za zwrotnym potwierdzeniem odbioru - od urzędu miejskiego. Po otwarciu stwierdzono, iż zawiera ona 9 faktur korygujących (każda w jednym egzemplarzu - tylko oryginały), dotyczących faktur VAT wystawionych w okresie październik 2005 r. - czerwiec 2006 r., za użytkowanie wieczyste gruntu. Spółka stała się użytkownikiem wieczystym gruntu od czerwca 2000 r. (nabyła to prawo aktem notarialnym od poprzedniego użytkownika wieczystego) i nie jest już nim od trzech lat. Na ww. fakturach wystawca wskazał datę sprzedaży 22 lipca 2009 r. (tj. zgodną z datą wystawienia korekt), a w podsumowaniu wykazał kwoty ujemne w rubryce oznaczonej "22%" oraz kwotę dodatnią w rubryce oznaczonej "N". Jako powód korekty podał uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 stycznia 2007 r. I FPS 1/06, zgodnie z którą oddanie nieruchomości w wieczyste użytkowanie nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, o ile nastąpiło przed dniem 1 maja 2004 r.

Spółka uznała, iż otrzymane faktury korygujące zostały wystawione nieprawidłowo, a co za tym idzie nie stanowią podstawy do zmniejszenia podatku naliczonego, w związku z czym zwróciła je wystawcy wraz ze stosownym pismem. Odmowę przyjęcia faktur Spółka uzasadniła:

* upływem terminu przedawnienia roszczeń z tytułu opłat za użytkowanie wieczyste,

* wykazaniem w fakturach korygujących błędnej daty sprzedaży (22 lipca 2009 r.),

* okolicznością, że w wyniku korekt, faktury wystawione w okresie 2005 - 2006 dokumentują czynności sprzedaży, które nie są objęte przepisami ustawy o podatku od towarów i usług.

Wystawca faktur (urząd miejski) nie zgodził się z tą argumentacją i ponownie przesłał Spółce przedmiotowe faktury korygujące, uznając, iż zostały wystawione p

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy faktury korygujące wystawione przez urząd miejski w dniu 22 lipca 2009 r. stanowią podstawę do zmniejszenia podatku naliczonego i dokonania zwrotu tego podatku do urzędu skarbowego.

Zdaniem Wnioskodawcy, faktury korygujące wystawione przez urząd miejski w dniu 22 lipca 2009 r. nie stanowią podstawy do zmniejszenia podatku naliczonego, gdyż zostały wystawione nieprawidłowo:

* dokumentują czynności nie objęte przepisami ustawy o podatku od towarów i usług,

* wskazują fałszywą datę sprzedaży,

* dotyczą zobowiązań przedawnionych, co uniemożliwia dochodzenie od ich wystawcy kwot nienależnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do ust. 2 ww. artykułu, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do treści art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót (...). Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Na podstawie art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy (...).

Na podstawie delegacji ustawowej zawartej w ust. 8 powyższego artykułu, Minister Finansów wydał rozporządzenie z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337), regulujące m.in. zagadnienia związane z wystawianiem faktur korygujących.

Zgodnie z § 13 ust. 1 rozporządzenia, w przypadku gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą.

Stosownie do ust. 2 powyższego paragrafu, faktura korygująca powinna zawierać co najmniej:

Stosownie do ust. 3 tegoż paragrafu, przepisy ust. 1 i 2 stosuje się odpowiednio w przypadku:

Stosownie do § 15 ust. 1 ww. rozporządzenia, nabywca towaru lub usługi, który otrzymał fakturę lub fakturę korygującą zawierającą pomyłki dotyczące jakiejkolwiek informacji wiążącej się zwłaszcza ze sprzedawcą lub nabywcą lub oznaczeniem towaru lub usługi, z wyjątkiem pomyłek w pozycjach faktury określonych w § 5 ust. 1 pkt 6-12, może wystawić fakturę nazwaną notą korygującą.

Powołane wyżej regulacje jednoznacznie stanowią, iż kwoty, o które zmniejsza się podstawę opodatkowania oraz podatek należny, muszą zostać udokumentowane fakturą korygującą.

Należy wskazać, że w okresie obowiązywania ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 z późn. zm.), czyli do dnia 30 kwietnia 2004 r., czynność ustanowienia użytkowania wieczystego nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Również zbycie tego prawa nie stanowiło czynności opodatkowanej tym podatkiem.

Z chwilą wejścia w życie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, tj. z dniem 1 maja 2004 r., zmieniła się zarówno definicja towaru, jak i zakres opodatkowania tym podatkiem.

I tak, na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 powyższej ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami, w świetle art. 2 pkt 6 ustawy są rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Przez dostawę towarów, stosownie do przepisu art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Jednocześnie należy wskazać, iż w ww. ustawie o podatku od towarów i usług - w stanie prawnym obowiązującym do dnia 30 listopada 2008 r. - czynność oddania nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste nie została literalnie sklasyfikowana jako dostawa towaru lub świadczenie usługi. Na tle wątpliwości co do zakwalifikowania tej czynności do kategorii dostaw towarów, bądź usług, została wydana, na podstawie uchylonego art. 14 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), interpretacja ogólna Ministra Finansów znak PP1-811-1181/2004/EF/2699 z dnia 11 sierpnia 2004 r. (ogłoszona w Dz. Urz. MF Nr 11, poz. 106), zgodnie z którą użytkowanie wieczyste uznane zostało za świadczenie usług w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Jednakże w doktrynie prawa podatkowego, z uwagi na ekonomiczne, a nie cywilistyczne rozumienie pojęcia przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, a także uwzględniając fakt, że definicja towaru (zawarta w cyt. wyżej art. 2 pkt 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług) obejmuje grunty, przyjęto, że oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy. Argumentowano to faktem, iż w wyniku ustanowienia prawa użytkowania wieczystego dochodzi do ekonomicznego przeniesienia władztwa nad gruntem na rzecz użytkownika wieczystego, co pozwala mu rozporządzać nim jak właściciel. W myśl bowiem art. 233 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), w granicach określonych przez ustawy i zasady współżycia społecznego oraz przez umowę o oddanie gruntu Skarbu Państwa lub gruntu należącego do jednostek samorządu terytorialnego bądź ich związków w użytkowanie wieczyste, użytkownik może korzystać z gruntu z wyłączeniem innych osób. W tych samych granicach użytkownik wieczysty może swoim prawem rozporządzać. Przytoczony przepis oraz następne przepisy Kodeksu cywilnego (art. 234, art. 235, art. 237), kształtujące uprawnienia użytkownika wieczystego na wzór uprawnień właściciela, oraz długi czas trwania użytkowania wieczystego (o czym stanowi art. 236 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego) pozwalały - mimo braku wyraźnych uregulowań w ustawie o podatku od towarów i usług - uznać oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste za przeniesienie prawa do rozporządzania gruntem jak właściciel.

Również Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie uchwałą w składzie siedmiu sędziów z dnia 8 stycznia 2007 r., sygn. akt I FPS 1/06, opowiedział się za stanowiskiem, że oddanie nieruchomości w użytkowanie wieczyste stanowi dostawę towarów.

Z uwagi na rozstrzygnięcia zawarte w wyżej wskazanej uchwale powyższa interpretacja Ministra Finansów została zmieniona w piśmie z dnia 27 marca 2007 r. znak PT-812-167/2007/MR/429 (ogłoszone w Dz. Urz. MF Nr 4, poz. 23).

Zatem aktualnie stosowana kwalifikacja prawnopodatkowa użytkowania wieczystego jest wyrazem uwzględnienia orzecznictwa sądowego, na przestrzeni obowiązywania ustawy z dnia 11 marca 2004 r. w sprawie podatku od towarów i usług.

W obecnie obowiązującym brzmieniu ustawy o podatku od towarów i usług, tj. od dnia 1 grudnia 2008 r., czynność oddania gruntów w użytkowanie wieczyste oraz zbycie prawa wieczystego użytkowania, zostały zakwalifikowane jednoznacznie jako dostawa towarów, co wynika z art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7.

Wobec powyższego należy wskazać, że w odniesieniu do czynności, która w chwili jej wykonania nie podlegała przepisom ustawy o podatku od towarów i usług, nie można stosować przepisów, które zaczęły obowiązywać w okresie znacznie późniejszym.

Kwestia ustalenia opłaty za wieczyste użytkowanie nieruchomości gruntowej oraz wszelkie zmiany jej wysokości wynikają z przepisów ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (tekst jedn. Dz. U. z 2004 r. Nr 261, poz. 2603 z późn. zm.).

Stosownie do art. 71 ust. 1 tego aktu, za oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste pobiera się pierwszą opłatę i opłaty roczne.

Zgodnie z ust. 4 powyższego artykułu, opłaty roczne wnosi się przez cały okres użytkowania wieczystego, w terminie do dnia 31 marca każdego roku, z góry za dany rok. Opłaty rocznej nie pobiera się za rok, w którym zostało ustanowione prawo użytkowania wieczystego. Właściwy organ, na wniosek użytkownika wieczystego złożony nie później niż 14 dni przed upływem terminu płatności, może ustalić inny termin zapłaty, nieprzekraczający danego roku kalendarzowego.

Na mocy art. 77 ust. 1 tej ustawy, wysokość tej opłaty może być aktualizowana, nie częściej niż raz w roku, jeżeli wartość tej nieruchomości ulegnie zmianie.

Zgodnie z art. 78 ust. 1 ww. ustawy, właściwy organ zamierzający zaktualizować opłatę roczną z tytułu użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej powinien wypowiedzieć na piśmie wysokość dotychczasowej opłaty, do dnia 31 grudnia roku poprzedzającego, przesyłając równocześnie ofertę przyjęcia jej nowej wysokości. W wypowiedzeniu należy wskazać sposób obliczenia nowej wysokości opłaty i pouczyć użytkownika wieczystego o sposobie zakwestionowania wypowiedzenia. Do wypowiedzenia dołącza się informację o wartości nieruchomości, o której mowa w art. 77 ust. 3, oraz o miejscu, w którym można zapoznać się z operatem szacunkowym. Do doręczenia wypowiedzenia stosuje się przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego.

Z przedstawionego we wniosku oraz jego uzupełnienia stanu faktycznego wynika, że Spółka nabyła prawo wieczystego użytkowania w 2000 r. na podstawie aktu notarialnego, od poprzedniego użytkownika, dla którego prawo to zostało ustanowione bezpośrednio decyzją władz samorządowych. Zatem nabycie ww. prawa miało miejsce przed 1 maja 2004 r.

Opłaty za wieczyste użytkowanie dokumentowane były fakturami wystawianymi przez urząd miasta, w których wykazano podatek w wysokości 22%. W lipcu 2009 r. Spółka otrzymała faktury korygujące do faktur wystawionych w miesiącach od października 2005 r. do czerwca 2006 r. Wskazała, że na ww. fakturach korygujących wystawca umieścił jako datę sprzedaży dzień 22 lipca 2009 r. (tj. datę zgodną z datą wystawienia korekt), a w podsumowaniu wykazał kwoty ujemne w rubryce oznaczonej "22%" oraz kwotę dodatnią w rubryce oznaczonej "N".

Jak wskazano wyżej, w sytuacji gdy ustanowienie prawa użytkowania wieczystego, traktowane od dnia 1 grudnia 2008 r. jako dostawa towaru, nastąpiło przed dniem 1 maja 2004 r., opłaty z tytułu użytkowania wieczystego gruntu nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zatem należy uznać, iż aktualnie reprezentowane stanowisko umożliwia dokonanie korekty kwot podatku należnego wykazanego w fakturach wystawionych z tytułu wieczystego użytkowania, ustanowionego przed ww. datą.

Celem wystawienia faktury korygującej jest doprowadzenie faktury pierwotnej do stanu odpowiadającego rzeczywistości. Faktury pierwotne mogą bowiem nie odpowiadać rzeczywistości na skutek zdarzeń, które miały miejsce już po ich wystawieniu - jak w przypadku przedmiotowej sprawy - a także na skutek zwykłych pomyłek w treści faktury.

Należy wskazać, że w odniesieniu do transakcji ustanowienia użytkowania wieczystego, dokonując korekty podatku należnego poprzez zmniejszenie tego podatku do zera, wystawca faktur korygujących powinien właściwie określić kwotę należną z tytułu transakcji niepodlegającej opodatkowaniu. Wysokość tej kwoty (opłaty za użytkowanie wieczyste) ustalona jest przez strony w umowie. Zatem w przypadku, gdy okazuje się, iż wieczyste użytkowanie nie powinno być opodatkowane, kwotą należną sprzedawcy jest - zgodnie z przepisami powołanej ustawy o gospodarce nieruchomościami - kwota wynikająca z zawartej umowy o wieczyste użytkowanie lub określona w stosownym piśmie wydanym na podstawie tej ustawy.

W związku z powołanymi regulacjami oraz odnosząc się do przedstawionego stanu faktycznego należy stwierdzić, iż korekty faktur dotyczące opłat za wieczyste użytkowanie ustanowione przed 1 maja 2004 r., winny spełniać wymagania zawarte w aktach wykonawczych regulujących tryb korygowania faktur VAT. Skoro wystawca faktury uznał, że czynność, która została pierwotnie udokumentowana fakturami VAT zawierającymi 22% podatek od towarów i usług, nie podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, wartość podatku na fakturze korygującej winien skorygować do zera. Zatem o ile kwoty ujemne wykazane w otrzymanych przez Spółkę fakturach korygujących w rubryce "22%" odpowiadają kwotom na odpowiednich fakturach pierwotnych, to podatek należny został prawidłowo skorygowany do zera. Należy zaznaczyć, że ocena prawidłowości wysokości kwoty wykazanej w rubryce "N", nie leży w gestii organów podatkowych; jej ustalenie stanowi zagadnienie natury cywilistycznej (kwota ta winna być ustalona w oparciu o zapisy zawarte w umowie o wieczyste użytkowanie oraz unormowania wynikające z przepisów ww. ustawy o gospodarce nieruchomościami).

Niemniej - nie oceniając treści umowy zawartej przez strony - należy wskazać, że o ile kwota należna wynikająca z faktury pierwotnej odpowiadała kwocie wskazanej w umowie dotyczącej użytkowania wieczystego lub wynikającej z decyzji (pisma) zmieniającej wysokość tej opłaty, to faktura korygująca jest wystawiona prawidłowo, jeżeli nie spowoduje - pomimo skorygowania kwoty podatku należnego - zmiany wysokości kwoty należnej. Prawidłowa jest również faktura korygująca zmniejszająca wartość kwoty należnej, jeżeli w fakturze pierwotnej kwota ta była wyższa od kwoty określonej w zawartej umowie.

Należy w tym miejscu zwrócić uwagę, iż faktura korygująca - zgodnie z § 13 ust. 1 pkt 2 lit. a) powołanego wyżej rozporządzenia - powinna zawierać dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca, określone w § 5 ust. 1 pkt 1-4, czyli:

Zatem jeśli - jak wskazał Wnioskodawca - faktury korygujące zawierają datę sprzedaży tożsamą z datą ich wystawienia (22 lipca 2009 r.) i nie wskazano na nich dat wystawienia i dat sprzedaży wynikających z faktur korygowanych, należy stwierdzić, że faktury korygujące nie spełniają jednego z wymogów formalnych określonych ww. przepisami. W takiej sytuacji Spółka jako nabywca ma prawo do wystawienia not korygujących, o których mowa w powołanym § 15 ust. 1 ww. rozporządzenia.

Odnosząc się do stanowiska Spółki dotyczącego stwierdzenia, iż faktury korygujące nie stanowią podstawy do zmniejszenia podatku naliczonego z tego powodu, że dotyczą zobowiązań przedawnionych, co uniemożliwia dochodzenie od ich wystawcy kwot nienależnych, należy wskazać, iż w odniesieniu do kwestii podatkowych zastosowanie ma art. 70 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), zgodnie z którym zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Z wniosku wynika, że sprawa dotyczy okresu: październik 2005 r. - czerwiec 2006 r., zatem pięcioletni okres, po którym następuje przedawnienie, jeszcze nie upłynął.

Reasumując, o ile urząd miejski zasadnie wystawił przedmiotowe faktury korygujące i spełniają one wszystkie wymogi wynikające z przepisów regulujących tryb wystawiania faktur korygujących, to stanowią podstawę do dokonania korekty podatku naliczonego przez Spółkę i tym samym dokonania ewentualnego zwrotu tego podatku do urzędu skarbowego.

Dodatkowo należy zwrócić uwagę, iż zgodnie z treścią art. 86 ust. 10a ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku gdy nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, o której mowa w art. 29 ust. 4a lub 4c, jest on obowiązany do zmniejszenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym tę korektę faktury otrzymał. Jeżeli podatnik nie obniżył kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego określonego w fakturze, której korekta dotyczy, a prawo do takiego obniżenia mu przysługuje, zmniejszenie kwoty podatku naliczonego uwzględnia się w rozliczeniu za okres, w którym podatnik dokonuje tego obniżenia.

Mając na uwadze fakt, iż - jak wskazano wyżej - otrzymane przez Spółkę faktury, wbrew Jej twierdzeniu, nie dotyczą zobowiązań przedawnionych, stanowisko zawarte we wniosku należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87-100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.