ITPP2/443-74b/08/RS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 28 stycznia 2009 r. (data wpływu 2 lutego 2009 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów przemieszczanych z Polski do znajdującego się we Francji magazynu "call of stock - jest prawidłowe.

W dniu 28 stycznia 2009 r. złożono wniosek, o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów przemieszczanych z Polski do znajdującego się we Francji magazynu "call of stock".

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka (podatnik VAT-UE) od końca 2007 r. do czerwca 2008 r. dokonywała przemieszczania towarów (opakowań kartonowych) do wynajmowanego we Francji magazynu typu "call-off stock", z którego później był on pobierany przez nabywcę w oparciu o dane dotyczące aktualnego zapotrzebowania. Przedmiotowy towar pozostawał na terytorium Francji i nie wracał do Polski, a w trakcie jego przechowywania w magazynie pozostawał własnością Spółki, która posiadała dokumenty potwierdzające dokonanie przemieszczenia. Towary po dokonaniu przemieszczenia nie były przedmiotem eksportu lub wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów z terytorium kraju, gdzie zlokalizowany był magazyn. Nabywca (francuski podatnik VAT, zarejestrowanym jako podatnik VAT-UE we Francji), będąc wyłącznym odbiorcą towarów dostarczanych przez Spółkę, był znany już w momencie wysyłki towarów do magazynu. Dostawa towaru z magazynu do finalnego nabywcy, odbywała się zawsze na terytorium Francji. Magazyn, do którego były dostarczane towary we Francji, był prowadzony przez Spółkę. Spółka w ww. okresie nie była podmiotem zarejestrowanym dla potrzeb podatku od wartości dodanej we Francji tj. w kraju położenia magazynu. podatnik VAT-UE. Przy dostawach w wyżej opisanych warunkach Spółka nie miała możliwości dokonania ww. rejestracji, gdyż podmiotem obowiązanym do rozliczenia transakcji kwalifikowanej jako wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów był jego nabywca. W momencie przemieszczenia towarów do magazynu, Spółka wystawiała na rzecz kontrahenta fakturę VAT dokumentującą wnątrzwspólnotową dostawę towarów. Dodatkowo posiadała "notę dostawy" wystawioną przez nią, potwierdzającą wysyłkę towaru z Polski do magazynu, dokumenty transportowe CMR, dokument "avis de reception (stock a jour)", potwierdzający przyjęcie towaru do magazynu na terytorium Francji oraz dokument "avis dexpedition (stock a jour)", potwierdzający wydanie towaru z magazynu kontrahentowi Spółki. Wskutek interwencji kontrahenta, Spółka zdała sobie sprawę, że nieprawidłowo interpretuje przepisy prawa francuskiego, przez co doprowadza do dysharmonii w sposobie rozpoznania transakcji dostawy towarów we Francji oraz w Polsce. Nabywca towarów, w związku z obowiązującymi we Francji przepisami, rozpoznaje ich nabycie jako WNT, które uznaje się za dokonane w momencie pobrania towaru z magazynu. W rezultacie, w celu dochowania wymogom na nim ciążącym, nabywca zażądał, aby Spółka zaprzestała wystawiania faktur z chwilą wywozu towarów z Polski do Francji i wystawiła faktury VAT dokumentujące faktyczne pobrania towarów z magazynu znajdującego się we Francji.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy prawidłowe jest postępowanie polegające na uznaniu, iż dostawa towarów następuje w momencie pobrania towaru z magazynu przez finalnego klienta, udokumentowanego fakturą VAT wystawioną przez Spółkę, a w konsekwencji momentem powstania obowiązku podatkowego z tytułu WDT na rzecz zagranicznego kontrahenta jest 15. dzień miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło pobranie przez niego towaru z magazynu, a jeśli przed tym terminem zostanie wystawiona faktura dokumentująca dostawę to obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury.

Zdaniem Wnioskodawcy, po powołaniu art. 20 ust, 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług, za moment dokonania dostawy powinien zostać uznany moment pobrania przez kontrahenta towaru z magazynu. Ponieważ nowe faktury dokumentujące poszczególne dostawy dokonane na rzecz finalnego nabywcy zostaną wystawione prawidłowo, ale po upływie terminu przewidzianego w art. 20 ust. 1 ustawy, Spółka uważa, iż obowiązek podatkowy powinien być rozpoznany 15 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło odebranie (tj. dostawa) towarów z magazynu przez kontrahenta. Powodem, dla którego Spółka zamierza skorygować pierwotne faktury i wystawić nowe, jest fakt, iż w świetle opisanych powyżej uwag, wystawione przez nią faktury nie dokumentowały żadnej czynności. Ponadto wskazano, że sposób przeprowadzenia korekty dotychczasowych rozliczeń dostaw realizowanych za pośrednictwem magazynu we Francji nie jest przedmiotem zapytania. Jak wskazała powyżej w momencie transportu towarów z Polski do magazynu we Francji nie doszło do dokonania dostawy towarów na rzecz kontrahenta. Dokonana została ona dopiero w momencie pobrania towarów z magazynu. Dodatkowo Spółka nie mogąc się zarejestrować nie mogła rozpoznać w tym kraju WNT, gdyż zgodnie z francuskimi przepisami podatkowymi, dotyczącymi dostaw realizowanych za pośrednictwem magazynu typu "call-off stock", nabywca towarów w momencie pobrania towaru z magazynu może zadeklarować przedmiotową transakcję jako WNT. Po powołaniu art. 7 ust. 1 ustawy, Spółka wskazała, że w celu ustalenia momentu dokonania WDT, konieczne jest określenie kiedy w przypadku zrealizowanych przez nią transakcji następowało przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel na nabywcę. Znajduje to potwierdzenie w rozstrzygnięciach ETS w wyrokach w sprawach: Straatssecretaris Van Infancien vs. Shipping and Forwarding Enterpirse Safe BV z dnia 8 lutego 1990 r. (C-320/88) oraz DFDS z dnia 20 lutego 1997 r. (C-260/95)>, w których potwierdził, że moment, w którym następuje przeniesienie prawa własności nie ma pierwszorzędnego znaczenia w celu określenia momentu dostawy. Zgodnie ze stanowiskiem Spółki, faktyczne władanie nad towarem w sensie ekonomicznym zagraniczny kontrahent nabywał w momencie pobrania go z magazynu. Zatem dostawa na rzecz finalnego klienta następowała w momencie pobrania przez niego towaru z magazynu. W ocenie Spółki, nie ma podstaw, aby uznać, iż przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel następowało na wcześniejszym etapie transakcji (np. w momencie wprowadzenia towaru do magazynu lub jego przechowywania w nim). Spółka wskazała, że w momencie wprowadzenia towaru do wynajmowanego magazynu, jak również podczas jego przechowywania, towar pozostawał Jej własnością, a nabywcy w trakcie przechowywania towaru przysługiwało wyłącznie prawo do zgłaszania zapotrzebowania na niego, jak i prawo do jego pobierania na żądanie. Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy, podstawę opodatkowania z tytułu WDT stanowi kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. W konsekwencji za uznaniem, iż dostawa towaru następuje dopiero w momencie pobrania towaru z magazynu przez nabywcę przemawia również fakt, iż na etapie wprowadzenia towaru do magazynu i podczas jego przechowywania, kontrahent nie był zobligowany do zapłaty na rzecz Spółki jakiejkolwiek należności w związku z opisaną transakcją. Należność z tytułu dostawy towarów była kalkulowana w oparciu o dane dotyczące faktycznych ilości towaru pobranych z magazynu. Wiąże się z tym konieczność skorygowania wystawionych pierwotnie przez Spółkę nieprawidłowych faktur. W rezultacie, wynagrodzenie z tytułu dostawy towarów stawało się wymagalne na etapie pobrania towaru z magazynu przez kontrahenta. Kwota tego wynagrodzenia zostanie uwzględniona na nowych fakturach VAT wystawianych przez Spółkę na potwierdzenie dokonanych dostaw już bezpośrednio z magazynu do nabywcy. Biorąc pod uwagę powyższe, Spółka stwierdziła, że była zobowiązania do zadeklarowania WDT dopiero w momencie pobrania towaru z magazynu przez kontrahenta, gdyż wcześniej nie było można mówić o podstawie opodatkowania z tytułu WDT. Potwierdzeniem prawidłowości przyjętej przez Spółkę jest również fakt, iż powyższy sposób rozliczenia transakcji jest spójny z wynikającym z francuskich przepisów sposobem rozliczenia VAT z tytułu WNT dokonanego przez kontrahenta zarejestrowanego dla potrzeb podatku we Francji. Wskazana przez Spółkę metoda rozliczenia VAT z tytułu transakcji zapewnia całkowitą tożsamość danych wykazanych w deklaracjach VAT oraz informacji podsumowującej po stronie Spółki oraz zagranicznego nabywcy. Na podkreślenie zasługuje fakt, iż zapewnienie całkowitej spójności rozliczeń z tytułu przedmiotowej transakcji jest możliwe wyłącznie w przypadku zbieżnej klasyfikacji transakcji przez dostawcę oraz nabywcę, tj. uznaniu jej za WDT dokonane przez Spółkę w Polsce oraz WNT dokonane przez nabywcę we Francji oraz identycznym podejściu w zakresie momentu rozpoznania obowiązku podatkowego z tytułu tej transakcji.

Ponadto wskazano, że Komisja Europejska w piśmie z dnia 11 listopada 2004 r. skierowanym do Ministerstwa Finansów zaprezentowała stanowisko odnośnie dostaw realizowanych przy zastosowaniu uproszczenia "call-off stock" oraz "consignment stock". Zgodnie oceną Spółki "niektóre z państw członkowskich uznają wysłanie towarów do magazynu w innym państwie członkowskim w ramach kontraktu "call-off stock" natychmiast jako WDT dokonane do nabywcy, zamiast przemieszczenia towarów, czym ta transakcja jest w rzeczywistości ze względu na brak przeniesienia prawa własności na tym etapie. Zaprezentowane podejście może być zastosowane wyłącznie w sytuacji, kiedy państwo członkowskie, w którym nabywca ma siedzibę, akceptuje, iż dostawca nie posiada obowiązku zarejestrowania dla potrzeb VAT w tym kraju w związku z faktem, iż staje się on właścicielem towarów w tym kraju oraz że w następstwie dokonuje ich dostawy do klienta w tym państwie. Uproszczenie może zatem działać wyłącznie w sytuacji, kiedy obydwa państwa członkowskie zgadzają się, aby potraktować przemieszczenie własnych towarów w ramach kontraktu "call-off stock" jako WDT dokonane przez dostawcę i WNT dokonane przez nabywcę." Spółka wskazała, iż w świetle obowiązujących we Francji przepisów WNT jest uznane za dokonane przez zagranicznego nabywcę w momencie pobrania towaru z magazynu. W konsekwencji, moment uznania WNT we Francji - moment pobrania towaru, w ocenie Spółki, determinuje moment, w którym powinna ona rozpoznać WDT w Polsce. Stanowisko to znajduje również potwierdzenie w interpretacjach wydanych Drugi Wielkopolski Urząd Skarbowy w Kaliszu nr DPP-005-34/05 i DPP-005-36/05 z dnia 23 i 28 czerwca 2005 r., jak i Pierwszy Urząd Skarbowy w Bielsku Białej o nr PP/443-84/2006 z dnia 19 stycznia 2007 r. Biorąc pod uwagę powyższe, Spółka wnioskuje o potwierdzenie, iż stosowana przez nią praktyka polegająca na rozpoznawaniu obowiązku podatkowego z tytułu WDT w dacie 15 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym towar jest pobierany przez kontrahenta z magazynu jest zgodna z przepisami ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 20 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), obowiązek podatkowy w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów, powstaje 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towarów.

Na podstawie ust. 2 powyższego artykułu, w przypadku, gdy przed upływem ww. terminu podatnik wystawił fakturę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury. Jeżeli przed dokonaniem dostawy, o której mowa w ust. 1, otrzymano całość lub część ceny, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury potwierdzającej otrzymanie całości lub części ceny (art. 20 ust. 3 powołanej ustawy).

W myśl obowiązującego do dnia 30 listopada 2008 r. § 13 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798 z późn. zm.), fakturę wystawia się nie później niż siódmego dnia od dnia wydania towaru lub wykonania usługi. Jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część lub całość należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, fakturę wystawia się nie później niż siódmego dnia od dnia, w którym otrzymano część lub całość należności od nabywcy, zastrzeżeniem ust. 2. (§ 14 ust. 1 rozporządzenia).

W przedstawionym przez Spółkę stanie faktycznym miała miejsce sytuacja przemieszczenia towaru z terytorium Polski na terytorium innego kraju członkowskiego (Francji) do magazynu "call of stock", przy czym wywiezione towary do czasu pobrania ich z magazynu przez zidentyfikowanego kontrahenta, pozostawały własnością Spółki. W przedmiotowym przypadku nastąpiła wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów, o której mowa w art. 13 ust. 1 ustawy, która miała miejsce w chwili pobrania towaru przez nabywcę (z magazynu), co zostało rozstrzygnięte przez tut. organ w interpretacji indywidualnej nr ITPP2/443-74a/08/RS. Zatem moment powstania obowiązku podatkowego wiązał się z momentem pobrania towaru z magazynu przez nabywcę.

Biorąc pod uwagę powyższe - zgodnie z art. 20 ust. 1 ustawy - w przedmiotowej sprawie, co do zasady obowiązek podatkowy powstanie 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nabywca pobrał towar z magazynu. Natomiast jeśli Spółka wystawiła fakturę przed tym dniem, obowiązek podatkowy powstał z chwilą jej wystawienia.

Jednocześnie wskazuje się, że niniejsza interpretacja nie rozstrzyga kwestii sposobu przeprowadzenia korekt dotychczasowych rozliczeń dostaw realizowanych za pośrednictwem magazynu we Francji, gdyż jak zaznaczyła Spółka nie jest ona przedmiotem zapytania.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta, co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej - powoduje, iż niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.