ITPP2/443-728/13/KT

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 17 lipca 2013 r. (data wpływu 22 lipca 2013 r.), uzupełnionym w dniu 21 października 2013 r. (data wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia paliwa służącego do napędu samochodów przeznaczonych do oddania w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu - jest prawidłowe.

W dniu 22 lipca 2013 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniu 21 października 2013 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia paliwa służącego do napędu samochodów przeznaczonych do oddania w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu.

W złożonym wniosku oraz jego uzupełnieniu, przedstawiono następujący stan faktyczny.

Jest Pan zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług i prowadzi działalność gospodarczą, polegającą na świadczeniu usług najmu pojazdów osobowych (PKD 77.11.Z - wynajem i dzierżawa samochodów osobowych i furgonetek). Odpłatnie wynajmuje pojazdy dla osób fizycznych oraz firm. Samochody są przeznaczone i wykorzystywane tylko i wyłącznie na cel wynajmu. Samochody te są wynajmowane przez okres nie krótszy niż 6 miesięcy. Dokonuje Pan nabycia paliwa do wynajmowanych samochodów osobowych, które jest zużywane wyłącznie przez klientów wynajmujących samochody. Przy nabyciu paliwa do samochodów osobowych, będących przedmiotem najmu, nie dokonuje odliczenia podatku naliczonego, wskazanego na fakturach zakupu.

Niniejszy wniosek dotyczy paliwa nabywanego przez Pana do samochodów osobowych przeznaczonych tylko i wyłącznie na wynajem. Paliwo to jest tankowane przez Pana do samochodów przed przekazaniem ich najemcy. Najemca otrzymuje samochód zatankowany przez Pana do pełna oraz, zgodnie z umową, taki powinien zwrócić. Jednak, jak pokazuje praktyka, zwracany samochód często nie jest zatankowany do pełna. Koszt zatankowania samochodu, po zakończeniu najmu, ponosi Pan, nie obciążając najemcy oraz nie refakturując poniesionych kosztów. Najemca, podczas okresu najmu samochodu, samodzielnie, wedle potrzeb, dotankowuje paliwo. Nie posiada Pan wiedzy odnośnie ilości, miejsca lub ceny tankowanego paliwa przez najemców, nie jest to przedmiotem Pana zainteresowania. Nie otrzymuje od najemców dowodów nabycia paliwa. Złożony wniosek dotyczy jedynie paliwa nabywanego przez Pana przed przekazaniem samochodu najemcy. Wskazał Pan, że:

* najemca nie jest odrębnie obciążany kosztami poniesionymi w związku z nabyciem paliwa. Koszt paliwa jest wliczany w cenę usługi najmu samochodu oraz nie jest refakturowany na najemcę,

* o miejscu nabycia przez Pana paliwa, którego dotyczy wniosek, decyduje Pan,

* odnośnie paliwa nabywanego przez Pana, to Pan posiada uprawnienia do otrzymania rabatów przy jego nabyciu,

* najemca, otrzymując zatankowany do pełna samochód, samodzielnie decyduje jak, kiedy i w jakim okresie czasu zużyje paliwo,

* odnośnie paliwa będącego przedmiotem wniosku, to Pan wnosi o rozpatrzenie ewentualnej reklamacji dotyczącej jego nabycia.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Panu, jako prowadzącemu działalność gospodarczą, polegającą na wynajmie samochodów osobowych (PKD 77.11.Z), przysługuje prawo do całkowitego odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia paliwa do samochodów osobowych przeznaczonych wyłącznie na wynajem, których okres najmu nie jest krótszy niż 6 miesięcy.

Zdaniem Wnioskodawcy, powołującego treść przepisów art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi. Po powołaniu treści przepisu art. 3 ust. 1 oraz ust. 2 pkt 7 lit. b ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym (Dz. U. z 2010 r. Nr 247, poz. 1652) stwierdził Pan, że z art. 3 ust. 2 pkt 7 lit. b ww. ustawy wynika, że od nabycia paliwa do samochodu osobowego, przysługuje stuprocentowe odliczenie podatku naliczonego, pod warunkiem przeznaczenia przez podatnika tego samochodu wyłącznie na cele wynajmu przez okres nie krótszy niż 6 miesięcy. Po przytoczeniu brzmienia art. 4 ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym oraz art. 10 pkt 1 ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie niektórych ustaw w związku z realizacją ustawy budżetowej (Dz. U. z 2012 r. poz. 1456), wskazał Pan, że przepis art. 4 ustawy nowelizującej, stanowi o braku możliwości odliczenia podatku od paliwa wykorzystywanego do samochodów i pojazdów wymienionych w art. 3 ust. 1 ww. ustawy. Zatem zakaz odliczenia podatku od paliwa, o którym mowa w art. 4 ustawy nowelizującej, nie odnosi się do paliwa wykorzystywanego do pojazdów, których przepisy art. 3 ust. 1 ww. ustawy nie dotyczą. Pana zdaniem, w świetle wskazanych wyżej przepisów prawa, przysługuje prawo do całkowitego odliczenia podatku naliczonego od paliwa nabytego do samochodów osobowych, przeznaczonych wyłącznie na wynajem. Bez wątpienia spełnia Pan wszystkie wymagania wskazane w ustawie, aby móc dokonywać pełnego odliczenia podatku naliczonego od nabytego paliwa. Jest Pan zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług i prowadzi działalność gospodarczą, której przedmiotem jest odpłatne wynajmowanie samochodów, które są przeznaczone wyłącznie do wykorzystania na te cele przez okres nie krótszy niż 6 miesięcy.

Wyraził Pan stanowisko, że w związku z tym, że to podatnik ponosi koszty nabycia paliwa do przedmiotowych pojazdów, są one towarem wykorzystywanym przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych i stanowią składnik świadczonej przez podatnika usługi, wobec czego - na podstawie art. 86 ust. 1 - przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy jego nabyciu.

Wskazał, że podobne stanowisko prezentuje Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, w interpretacji indywidualnej z dnia 21 grudnia 2011 r. (IBPP2/443-1023/11/ICz), który stwierdził, że w sytuacji, gdy paliwo nie jest wykorzystywane przez Wnioskodawcę do napędu samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych, o których mowa w art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r., lecz stanowi element dostawy, która jest świadczeniem pomocniczym do usługi głównej - tj. najmu, dzierżawy samochodów opodatkowanej stawką pozytywną VAT, nabywa prawo do całkowitego odliczenia podatku VAT od nabywanego paliwa. Ponadto Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach wskazał, że w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2011 r. Wnioskodawcy w odniesieniu do samochodów, oddawanych w najem i wyłącznie do tego celu przeznaczonych przez okres ponad 6 miesięcy, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu wykorzystywanych do napędu przedmiotowych pojazdów. Natomiast Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 9 listopada 2011 r. (IPTPP2/443-436/11-4/JN) wskazał, że w sytuacji, gdy przedmiotem działalności Wnioskodawcy będą usługi oddania w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu:

* samochodów osobowych lub innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony i samochody (pojazdy) te przeznaczone będą wyłącznie do wykorzystania na cele najmu przez okres nie krótszy niż sześć miesięcy,

* pozostałych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej przekraczającej 3,5 tony,

to Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego określonego w fakturach VAT dokumentujących raty leasingowe oraz zakup przedmiotowych pojazdów, paliwa oraz innych materiałów eksploatacyjnych, o ile nie wystąpi żadna z okoliczności wyłączających prawo do odliczenia podatku naliczonego, określonych w art. 88 ustawy.

Takie samo stanowisko przedstawia Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, w interpretacji indywidualnej z dnia 23 maja 2012 r. (IPPP1/443-228/12-2/EK), który wskazał, że nie będzie miał zastosowania art. 4 ustawy nowelizującej w sytuacji, gdy przedmiotowy samochód korzysta z wyłączenia z grupy pojazdów, o których mowa w art. 3 ust. 1 ustawy nowelizującej poprzez spełnienie przesłanek zawartych w art. 3 ust. 2 pkt 7 lit. b ustawy nowelizującej, Wnioskodawca ma prawo do odliczenia 100% wysokości podatku VAT od paliwa nabywanego do napędu przedmiotowego samochodu.

W konsekwencji stwierdził Pan, że z uwagi na wskazane wyżej przepisy prawa oraz interpretacje indywidualne, od faktur dokumentujących nabycie paliwa do samochodów osobowych, przeznaczonych na wynajem przez okres nie krótszy niż sześć miesięcy, przysługuje prawo do całkowitego odliczenia podatku od towarów i usług, pomimo że dotychczas nie korzystał Pan z tego prawa.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Stosownie do dyspozycji art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na podstawie ust. 2 pkt 1 lit. a ww. artykułu, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług - z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

W myśl art. 4 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym (Dz. U. Nr 247, poz. 1652 z późn. zm.) (dalej: ustawa nowelizująca), w okresie od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy do dnia 31 grudnia 2012 r., obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych, o których mowa w art. 3 ust. 1.

Zgodnie z treścią art. 3 ust. 1 ustawy nowelizującej, w okresie od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy do dnia 31 grudnia 2012 r., w przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy zmienianej w art. 1, stanowi 60% kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca - nie więcej jednak niż 6.000 zł, z zastrzeżeniem ust. 2.

Z kolei ust. 2 pkt 7 lit. b tego artykułu stanowi, że przepis ust. 1 nie dotyczy przypadków, gdy przedmiotem działalności podatnika jest oddanie w odpłatne używanie tych samochodów (pojazdów) na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze i te samochody (pojazdy) są przez podatnika przeznaczone wyłącznie do wykorzystania na te cele przez okres nie krótszy niż sześć miesięcy.

Stosownie do art. 10 pkt 1 ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie niektórych ustaw w związku z realizacją ustawy budżetowej (Dz. U. z 2012 r. poz. 1456), w ustawie z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym (Dz. U. Nr 247, poz. 1652 oraz z 2011 r. Nr 102, poz. 585), użyte w art. 3 w ust. 1, w art. 4, w art. 5 oraz w art. 7 wyrazy "31 grudnia 2012 r." zastępuje się wyrazami "31 grudnia 2013 r.".

Do samochodów (pojazdów) wykorzystywanych w sposób określony w art. 3 ust. 2 ustawy nowelizującej, w tym m.in. przeznaczonych wyłącznie na cele wynajmu przez okres nie krótszy niż sześć miesięcy, nie ma zastosowania zakaz odliczania podatku naliczonego przy nabyciu paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, o którym mowa w art. 4 ustawy nowelizującej, bowiem dotyczy on tylko tych paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, które wykorzystywane są do napędu samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych, wskazanych w art. 3 ust. 1 tej ustawy.

Z treści wniosku wynika, że jest Pan zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług i prowadzi działalność gospodarczą, polegającą na świadczeniu usług najmu pojazdów osobowych na rzecz osób fizycznych oraz firm. Samochody są przeznaczone i wykorzystywane tylko i wyłącznie na cel wynajmu. Samochody te są wynajmowane przez okres nie krótszy niż 6 miesięcy. Dokonuje Pan nabycia paliwa do wynajmowanych samochodów osobowych, które jest zużywane wyłącznie przez klientów wynajmujących samochody. Nie dokonuje Pan odliczenia podatku naliczonego, wynikającego z faktur nabycia paliwa. Niniejszy wniosek dotyczy paliwa nabywanego przez Pana do samochodów osobowych przeznaczonych tylko i wyłącznie na wynajem, przed przekazaniem samochodu najemcy. Paliwo to jest tankowane przez Pana do samochodów przed przekazaniem ich najemcy. Najemca otrzymuje samochód zatankowany przez Pana do pełna oraz, zgodnie z umową, taki powinien zwrócić. Jednak, jak pokazuje praktyka, zwracany samochód często nie jest zatankowany do pełna. Koszt zatankowania samochodu, po zakończeniu najmu, ponosi Pan, nie obciążając najemcy oraz nie refakturując poniesionych kosztów. Nie otrzymuje od najemców dowodów nabycia paliwa. Najemca nie jest odrębnie obciążany kosztami poniesionymi w związku z nabyciem paliwa. Koszt paliwa jest wliczany w cenę usługi najmu samochodu oraz nie jest refakturowany na najemcę. O miejscu nabycia przez Pana paliwa, którego dotyczy wniosek, decyduje Pan, jak również Pan posiada uprawnienia do otrzymywania rabatów przy jego nabyciu i wnoszenia o rozpatrzenie ewentualnej reklamacji. Najemca, otrzymując zatankowany do pełna samochód, samodzielnie decyduje jak, kiedy i w jakim okresie czasu zużyje paliwo.

Analiza przedstawionych okoliczności sprawy oraz treści powołanych przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że przysługuje Panu prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia paliwa służącego do napędu samochodów osobowych, o których mowa we wniosku, znajdującego się w baku samochodu/samochodów w chwili przekazania go/ich najemcy/najemcom, o ile nie zaistniały ograniczenia, o których mowa w art. 88 ustawy o podatku od towarów i usług.

Końcowo należy wskazać, że niniejsza interpretacja nie rozstrzyga kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia przez Pana paliwa do ww. samochodów, po ich zwrocie przez najemcę/najemców w związku z zakończeniem umowy/umów najmu, ponieważ treść wniosku wskazuje, że nie oczekuje Pan jej rozstrzygnięcia.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.