ITPP2/443-715/08/EŁ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione przez Pana we wniosku z dnia 6 sierpnia 2008 r. (data wpływu 14 sierpnia 2008 r.), uzupełnionym pismem z dnia 31 października 2008 r. (data wpływu 5 listopada 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku opodatkowania podatkiem od towarów i usług dostawy udziałów w gruntach przeznaczonych pod zabudowę - jest nieprawidłowe.

W dniu 14 sierpnia 2008 r. został złożony wniosek, uzupełniony pismem z dnia 31 października 2008 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku opodatkowania podatkiem od towarów i usług dostawy udziałów w gruntach przeznaczonych pod zabudowę.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Pana rodzice w 2000 r. nabyli od Spółdzielni niezabudowane działki rolne oznaczone nr geodezyjnymi o łącznej powierzchni 15,2631 ha przeznaczone na cele rolnicze, z zamiarem powiększenia posiadanego gospodarstwa rolnego. Z opisów i map nieruchomości sporządzonych w Starostwie w 2000 r. oraz z zaświadczenia Urzędu Gminy wynikało, że w planie zagospodarowania przestrzennego ww. działki przeznaczone są pod uprawy polowe. W styczniu 2004 r. rodzice darowali Panu i Pana bratu udziały wynoszące po 49/100 części we współwłasności niezabudowanej nieruchomości, składającej się z ww. działek z przeznaczeniem na cele rolnicze. Przedmiotowa nieruchomość stanowiła gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów o podatku rolnym. Do dnia 8 lipca 2008 r. rodzice byli współwłaścicielami w udziale wynoszącym 2/100 części we współwłasności niezabudowanej nieruchomości. W tym dniu darowali Panu ww. udział. W dniu 27 czerwca 2006 r. Rada Gminy uchwaliła miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego części wsi, który objął działki nr geodezyjnym (...) i (...) (poza planem pozostała działka 28/2). W dniu 9 lutego 2007 r. złożył Pan z bratem (jako współwłaściciele) w Urzędzie Gminy wstępny projekt podziału działek 218 i 235/5 na działki budowlane. Decyzję zatwierdzającą projekt podziału otrzymał Pan w dniu 10 kwietnia 2007 r. Z działki 218 wyodrębnionych zostało 50 działek budowlanych, z działki 235/5 - 11 działek budowlanych. Jest Pan studentem II roku na wydziale Uniwersytetu, nie prowadzi żadnej działalności gospodarczej. Natomiast Pana brat przebywa za granicą z zamiarem stałego pobytu. Ponieważ nie zamierza Pan z bratem wykorzystywać tych nieruchomości rolniczo, ani też wiązać swoich planów życiowych z powrotem do rodzinnej miejscowości, podjął Pan decyzję o sukcesywnej sprzedaży działek budowlanych. W 2008 r. zamierza Pan zbyć 4 działki, co zapewni utrzymanie i możliwość kontynuowania dalszej nauki. W piśmie stanowiącym uzupełnienie przedmiotowego wniosku wskazano, iż grunty będące Pana współwłasnością w okresie od 2004 r. nie były przedmiotem najmu ani dzierżawy i nie była prowadzona na nich działalność rolnicza w rozumieniu art. 2 pkt 15 i art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Wskazał Pan również, iż nie dokonywano czynności zmierzających do przygotowywania ich do sprzedaży, nie poniesiono także nakładów finansowych na uzbrojenie terenu. Działania związane z uzbrojeniem terenu, należą zgodnie z uchwałą Rady Gminy do jej zadań. Nie zamieszczał Pan również ogłoszeń dotyczących sprzedaży. W przeszłości nie nabywał i nie zbywał innych nieruchomości gruntowych. Przedmiotem zbycia będą całe działki stanowiące udziały Pana i brata jako współwłaścicieli. Wskazał Pan, iż w latach następnych sprzedaż działek uzależniona będzie od potrzeb finansowych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy sprzedaż działek przeznaczonych pod zabudowę w przedstawionym stanie faktycznym podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż działek budowlanych, wydzielonych po dokonanej zmianie charakteru gruntu rolnego na grunt przeznaczony pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną wraz z budynkami gospodarczymi i garażowymi oraz usługowymi, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Swoje stanowisko opiera Pan na treści art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 października 2007 r. sygn. akt I FPS 3/07, w którym Sąd podkreślił konieczność badania okoliczności każdej konkretnej sprawy. To one - jak wynika z uzasadnienia wyroku - decydują o tym, czy określony podmiot w odniesieniu do danej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług. NSA przede wszystkim uznał, że sprzedaż działek przez osoby fizyczne, nawet dokonana kilkukrotnie, nie stanowi czynności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług dopóki nie jest czynnością wykonaną w ramach działalności gospodarczej. Opierając się na analizie definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy, NSA doszedł do przekonania, że podatnikiem podatku od towarów i usług staje się ten, kto dokonuje określonej czynności w ramach tej działalności. W przypadku sprzedaży działek podatnikiem tego podatku będzie więc podmiot, który wykonując taką czynność choćby jednorazowo działa niezależnie jako handlowiec. Związek dokonywanej czynności z działalnością handlową ma zatem decydujące znaczenie, przy czym w przypadku handlu związek ten winien zaistnieć już w momencie zakupu sprzedawanej następnie rzeczy. Wynika to z powołanego przez NSA orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, w świetle którego handlem jest dokonywanie w sposób zorganizowany zakupów towarów w celu ich odsprzedaży. NSA wywiódł stąd, że zamiar częstotliwego wykonywania czynności ujawniony być musi już w momencie nabycia towaru, a nie w momencie jego sprzedaży. Brak takiego zamiaru wyklucza możliwość uznania danego podmiotu za podatnika podatku od towarów i usług. Wskazał Pan, iż nie nabył przedmiotowego gruntu z zamiarem odsprzedaży. Został obdarowany przez rodziców gruntem rolnym, a w momencie darowizny nie mógł wiedzieć, iż przeznaczenie tego gruntu zostanie zmienione na budowlany i będzie miał możliwość jego sprzedaży jako budowlanego. Brak zamiaru odsprzedaży gruntu w momencie jego nabycia uniemożliwia przyjęcie, że z tytułu sprzedaży przedmiotowych działek stanie się Pan podatnikiem podatku od towarów i usług. W związku z powyższym oraz faktem, iż nie prowadzi Pan żadnej działalności gospodarczej uważa, iż nie ma obowiązku naliczania i odprowadzania podatku od towarów i usług z tytułu sprzedaży działek budowlanych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary należy rozumieć rzeczy ruchome jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty, o czym stanowi art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług.

Z powyższych zapisów wynika, że od chwili wejścia ich w życie, tj. od 1 maja 2004 r. zasadą jest opodatkowanie dostawy gruntów ww. podatkiem.

Pojęcia "podatnik" i "działalność gospodarcza", na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 tej ustawy. Podatnikami - wg zapisu art. 15 ust. 1 - są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel i rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza, zgodnie z ust. 2 tego artykułu, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z definicji zawartej w art. 15 ust. 2 ww. ustawy wynika, że za działalność gospodarczą uznaje się czynności z zakresu działalności produkcyjnej, handlowej, usługowej, tak więc warunkiem niezbędnym uznania, że dany podmiot działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług jest ustalenie, że występuje on w obrocie jako producent, handlowiec, usługodawca. Wówczas za działalność gospodarczą może być uznana nawet pojedyncza czynność, jeśli wiąże się z nią zamiar jej wykonywania w sposób częstotliwy.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy wskazać należy, iż aby dostawę towarów (nawet jednorazową) uznać za działalność gospodarczą, należy wykazać, że w momencie jej realizacji podatnik miał zamiar dokonywać takich czynności wielokrotnie, a wykorzystywane przez niego towary czy usługi zostały nabyte w celu spożytkowania ich do wykonywania tej czynności.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że po podjęciu w czerwcu 2006 r. przez Radę Gminy, uchwały w sprawie uchwalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dotyczącego działek o nr geodezyjnym (...) i 235/5, złożył Pan z bratem (jako współwłaściciele) w lutym 2007 r. w Urzędzie Gminy wstępny projekt podziału ww. nieruchomości na działki budowlane. Z decyzji zatwierdzającej projekt podziału nieruchomości wynika, iż z ww. działek wyodrębniono łącznie 61 działek budowlanych.

W ocenie tut. organu, z chwilą złożenia wniosku o dokonanie podziału działek przejawił Pan zamiar prowadzenia działalności polegającej na sprzedaży działek uzyskanych w wyniku podziału, w sposób częstotliwy. Wskazać należy, iż co do zasady Wnioskodawca nie wskazał ile jeszcze - oprócz czterech wymienionych we wniosku - działek będzie podlegało sprzedaży. Jednak na uwagę zasługuje fakt, iż z dokonanego podziału przedmiotowych nieruchomości wyodrębniono łącznie aż 61 działek. W tym przypadku, dostawa przedmiotowych działek będzie miała charakter powtarzalny, a warunek częstotliwości zostaje tu wypełniony.

Zdaniem tut. organu, czynności te wskazują na podjęcie świadomych działań zmierzających do sprzedaży wydzielonych działek budowlanych w sposób zorganizowany i częstotliwy, w celu osiągnięcia korzyści finansowych. W przeciwnym razie dzielenie gruntów byłoby niecelowe i ekonomicznie nieuzasadnione.

Z wniosku wynika także, iż przedmiotowa nieruchomość stanowiła gospodarstwo rolne (niezabudowane) w rozumieniu przepisów o podatku rolnym. Jak Pan oświadczył, grunty w okresie od 2004 r. - tj. od otrzymania przez Pana udziałów w drodze darowizny od rodziców - nie były przedmiotem najmu, ani dzierżawy i nie była prowadzona na nich działalność rolnicza w rozumieniu art. 2 pkt 15 i art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zauważyć należy, iż nie wskazał Pan jednak, co przez okres czterech lat działo się z nieruchomością o powierzchni ok. 15 ha. W ocenie tut. organu trudno uznać, iż przedmiotowe grunty służyły wyłącznie do realizacji osobistych celów Wnioskodawcy, gdyż z wniosku nie wynika, aby w jakikolwiek sposób służyły one tym celom. Zdaniem tut. organu, mając na uwadze chociażby ekonomiczny punkt widzenia nie można przyjąć, iż tak znaczny areał przeznaczony był wyłącznie na potrzeby osobiste.

Zatem sprzedaż przedmiotowych działek budowlanych zakwalifikować należy do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 powołanej ustawy, a dokonujący tych czynności podmiot uzyskuje status podatnika podatku od towarów i usług.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż zamierza Pan dokonać w 2008 r. sprzedaży czterech wydzielonych działek, oraz wskazano, iż w latach następnych sprzedaż kolejnych działek uzależniona będzie od potrzeb finansowych.

Mając na uwadze opis zdarzenia przyszłego w oparciu o przytoczone wyżej przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, iż sprzedaż udziałów w przedmiotowych nieruchomościach podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w oparciu o regulację zawartą w art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, wg stawki 22% na podstawie art. 41 ust. 1 tej ustawy, gdyż zwolniona od podatku jest jedynie dostawa terenów niezabudowanych innych niż budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę (art. 43 ust. 1 pkt 9 cyt. ustawy).

Ponadto należy wskazać, iż zgodnie z art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. d) powołanej ustawy podatnicy dokonujący dostawy gruntów nie mogą korzystać ze zwolnienia od tego podatku niezależnie od wielkości obrotów. Oznacza to, że podatnicy dokonujący dostaw tych towarów, niezależnie od wielkości swoich obrotów, są podatnikami tego podatku, i stosownie do zapisu art. 96 ust. 1 tej ustawy, obowiązani są przed dniem wykonania pierwszej dostawy gruntów, złożyć naczelnikowi urzędu skarbowemu zgłoszenie rejestracyjne w zakresie podatku od towarów i usług.

Końcowo należy stwierdzić, iż powołany w treści złożonego wniosku wyrok nie może wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Jest on bowiem rozstrzygnięciami w konkretnej sprawie i tylko do niej się zawęża, w związku z tym nie ma mocy powszechnie obowiązującego prawa. Organ podatkowy jest zobowiązany traktować indywidualnie każdą sprawę, a orzeczenie sądu podejmowane jest w oparciu o zebrany materiał dowodowy, dlatego trudno jest określić, w jakim stopniu przedstawiona sprawa będąca przedmiotem rozstrzygnięcia sądu oraz sytuacja przedstawiona we wniosku jest tożsama.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu datowania interpretacji.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej - powoduje, iż niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.