ITPP2/443-711/11/AW

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 16 maja 2011 r. (data wpływu 23 maja 2011 r.), uzupełnionym w dniu 1 sierpnia 2011 r. (data wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie podstawy opodatkowania czynności wniesienia aportem środków trwałych do spółki z o.o. - jest prawidłowe.

W dniu 23 maja 2011 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniu 1 sierpnia 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie podstawy opodatkowania czynności wniesienia aportem środków trwałych do spółki z o.o.

W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniu, przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka zamierza wnieść aportem do nowopowstałej spółki z o.o., której jest głównym udziałowcem (posiada 98% udziałów), używane środki trwałe wycenione przez biegłego rzeczoznawcę wg wartości netto (bez podatku) na kwotę około 12.000.000 zł. Wartość księgowa środków trwałych (wartość początkowa "minus" dotychczasowe umorzenie) jest znacznie niższa niż wartość wyceniona przez rzeczoznawcę i wynosi około 5.000.000 zł W zamian za wniesione środki trwałe Spółka otrzyma udziały w wysokości wartości środków trwałych wycenionych przez rzeczoznawcę. Z art. 29 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług wynika, iż podstawą opodatkowania należności określonej w naturze, jest wartość rynkowa towarów pomniejszona o kwotę podatku. Definicja wartości rynkowej została zawarta w art. 2 ust. 27b ustawy, który wskazuje, że przez wartość rynkową rozumie się całkowitą kwotę, jaką, w celu uzyskania w danym momencie danych towarów lub usług, nabywca lub usługobiorca na takim samym etapie sprzedaży jak ten, na którym dokonywana jest dostawa towarów lub świadczenie usług, musiałby, w warunkach uczciwej konkurencji, zapłacić niezależnemu dostawcy lub usługobiorcy na terytorium kraju.

W związku z powyższym, w uzupełnieniu wniosku, zadano pytanie sprowadzające się do kwestii ustalenia podstawy opodatkowania czynności wniesienia aportem środków trwałych.

Zdaniem Wnioskodawcy, wyrażonym w uzupełnieniu wniosku, podatek należny powinien zostać naliczony metodą "od stu". Spółka wskazała, że wartość otrzymanych udziałów w wysokości wnoszonego aportu będzie stanowiła dla celów podatku od towarów i usług podstawę opodatkowania. Zatem kwota podatku powinna zostać naliczona od wartości otrzymanych udziałów, gdyż wycena rynkowa została dokonana wg wartości netto, bez podatku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z brzmieniem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W świetle zapisów art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Na podstawie art. 2 pkt 6 ww. ustawy, pod pojęciem towaru rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W pkt 22 cyt. wyżej artykułu podano, że sprzedażą jest odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W świetle zapisów pkt 27b cyt. wyżej artykułu, przez wartość rynkową rozumie się całkowitą kwotę, jaką, w celu uzyskania w danym momencie danych towarów lub usług, nabywca lub usługobiorca na takim samym etapie sprzedaży jak ten, na którym dokonywana jest dostawa towarów lub świadczenie usług, musiałby, w warunkach uczciwej konkurencji, zapłacić niezależnemu dostawcy lub usługodawcy na terytorium kraju; w przypadku gdy nie można ustalić porównywalnej dostawy towarów lub świadczenia usług, przez wartość rynkową rozumie się:

Przedmiotem wkładu niepieniężnego może być wszystko, co nie będąc pieniądzem, przedstawia jakąkolwiek wartość ekonomiczną, mogącą się składać na kapitał zakładowy.

Za aport uważa się wkład niepieniężny wniesiony do spółki na pokrycie kapitału zakładowego, w postaci wartości niematerialnych (praw) lub rzeczy. Wniesienie wkładu wiąże się z przeniesieniem na spółkę wszelkich praw do przedmiotu wkładu, a więc także prawa własności, jeżeli przysługuje ono wspólnikowi.

Wniesienie aportu w postaci nieruchomości do spółki kapitałowej spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów zawartej w art. 5 ust. 1 ustawy, a tym samym w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy uznawane jest za sprzedaż, ponieważ czynność ta odbywa się za wynagrodzeniem (wniesienie aportu spełnia wiąże się z odpłatnością, istnieje bowiem bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów, a otrzymanym wynagrodzeniem w formie wyrażonych pieniężnie udziałów), a jej efektem jest przeniesienie na inny podmiot prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Wniesienie aportu do spółki jest jednym ze sposobów pokrycia kapitału zakładowego. Jak wynika z art. 158 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.), w sytuacji, gdy udziały zostają pokryte wkładami niepieniężnymi, umowa spółki powinna szczegółowo określać przedmiot tego wkładu oraz osobę wspólnika wnoszącego aport, jak również liczbę i wartość nominalną objętych w zamian udziałów. Umowę tę należy sporządzić w formie aktu notarialnego.

Przepisy K.s.h nie określają jednak zasad wyceny wkładów niepieniężnych. W art. 154 § 3 tego aktu prawnego podano jedynie, że udziały nie mogą być obejmowane poniżej ich wartości nominalnej (...).

W myśl postanowień art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

W przypadku wykonania czynności, o których mowa w art. 5, dla których nie została określona cena, podstawą opodatkowania jest wartość rynkowa towarów lub usług pomniejszona o kwotę podatku, z zastrzeżeniem ust. 10 i 12 (ust. 9 ww. artykułu).

Zgodnie z przedstawionym zdarzeniem przyszłym, Spółka zamierza wnieść aportem do nowopowstałej spółki z o.o., której jest głównym udziałowcem (posiada 98% udziałów), używane środki trwałe wycenione przez biegłego rzeczoznawcę wg wartości netto (bez podatku) na kwotę około 12.000.000 zł. Wartość księgowa (wartość początkowa "minus" dotychczasowe umorzenie) środków trwałych jest znacznie niższa niż wartość wyceniona przez rzeczoznawcę i wynosi około 5.000.000 zł W zamian za wniesione środki trwałe Spółka otrzyma udziały w wysokości wartości środków trwałych wycenionych przez rzeczoznawcę.

Biorąc pod uwagę powyższe oraz treść cytowanych przepisów stwierdzić należy, iż w przypadku aportów wnoszonych do spółek kapitałowych podstawą opodatkowania, zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, jest kwota należna (czyli cena) pomniejszona o kwotę podatku.

Przepis art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 5 lipca 2001 r. o cenach (Dz. U. Nr 97, poz. 1050 z późn. zm.) stanowi, że cena to wartość wyrażona w jednostkach pieniężnych, którą kupujący jest obowiązany zapłacić przedsiębiorcy za towar lub usługę; w cenie uwzględnia się podatek od towarów i usług oraz podatek akcyzowy, jeżeli na podstawie odrębnych przepisów sprzedaż towaru (usługi) podlega obciążeniu podatkiem od towarów i usług oraz podatkiem akcyzowym.

Z powyższej definicji wynika, że określając cenę towaru lub usługi należy sprecyzować wartość przedmiotu transakcji (w tym przypadku aportu) brutto, czy netto. Umowa powinna zatem precyzować powyższą kwestię.

Treść złożonego wniosku wskazuje, iż strony ustaliły cenę, tzn. w zamian za wniesiony aport Spółka otrzyma udziały o określonej wartości. Wartość udziałów będzie wyrażona w pieniądzu (odpowiadającej wartości wycenionej przez rzeczoznawcę). Skoro strony transakcji określiły wartość transakcji, która ma swoje odzwierciedlenie w pieniądzu (tj. określono cenę), Spółka wnosząc aport do spółki z o.o. powinna ustalić podstawę opodatkowania tej czynności na podstawie art. 29 ust. 1 ustawy, jako kwotę należną (czyli cenę) pomniejszoną o kwotę podatku od towarów i usług.

Jednocześnie należy zauważyć, że to strony dokonujące czynności cywilnoprawnych określają w zawieranych przez siebie umowach wartość - cenę, za którą dokonują transakcji, a nie organ podatkowy. Wobec powyższego analiza przedmiotu umów cywilnoprawnych, zwłaszcza kwestie wartości dokonanych transakcji i wzajemnych rozliczeń, nie mieszczą się w ramach postępowania określonego w art. 14b § 1 ustawy - Ordynacja Podatkowa, zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.