ITPP2/443-700/11/EB

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 14 kwietnia 2011 r. (data wpływu 19 maja 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku usług szkoleniowych wykonywanych przez jednostkę działającą w ramach systemu oświaty - jest nieprawidłowe.

W dniu 19 maja 2011 r. został złożony wniosek, o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku usług szkoleniowych wykonywanych przez jednostkę działającą w ramach systemu oświaty.

W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniu, przedstawiono następujący stan faktyczny.

Ośrodek działa na zasadzie franszyzy i korzysta z logo Stowarzyszenia Inżynierów i Techników Mechaników Polskich. Objęty jest systemem oświaty tzn. posiada zaświadczenie o wpisie do ewidencji szkół i placówek niepublicznych, prowadzonej przez Prezydenta Miasta, jako placówka kształcenia ustawicznego. Zgodnie z przepisami ustawy o systemie oświaty, zajęcia powinny odbywać się na terenie Ośrodka, w związku z tym szkolenia przeprowadzane w tej formie będą traktowane jako usługi świadczone przez jednostkę objętą systemem oświaty. Ośrodek prowadzi szkolenia przykładowo: kierowcy wózka jezdniowego, dozoru i eksploatacji urządzeń elektroenergetycznych, dźwigowych, spawania, BHP. Ośrodek prowadzi tylko działalność w zakresie szkoleń i egzaminów, które skutkują podniesieniem, bądź zdobyciem nowych kwalifikacji zawodowych lub uprawnień, osób pracujących, bezrobotnych, jak i osób wykluczonych społecznie np. skazanych. Szkolenia te przeprowadzane są w siedzibie Ośrodka, jak i w siedzibie zleceniodawcy. Ośrodek przeprowadza następujące szkolenia i egzaminy:

* egzamin energetyczny - na podstawie przepisów rozporządzenia z dnia 28 kwietnia 2003 r. Ministra Gospodarki i Polityki Społecznej (Dz. U. Nr 89, poz. 828 i nr 129, poz. 1184 oraz z 2005 r. nr 141, poz. 1189),

* kurs kierowcy wózka jezdniowego w wymiarze 67, 30 i 200 godzin - tylko dla kursu w wymiarze 67 godzin, Ośrodek uzyskał akredytacje w świetle przepisów o systemie oświaty. Program kursu nie zmienia się, zmianie ulega tylko liczba godzin i pewne tematy są omawiane mniej lub bardziej dokładnie,

* kurs spawalniczy - przeprowadzany zgodnie z wytycznymi Instytutu Spawalnictwa, który zakłada, że program powinien obejmować 160 godzin. W przepisach ustaw i rozporządzeniach nie został określony program szkolenia, określono tylko, że spawacz ma posiadać uprawnienia,

* kurs bezpieczeństwa i higieny pracy - Dz. U. z 2006 r. Nr 121, poz. 836, ponadto Ośrodek uzyskał akredytację dla ww. szkolenia,

* kurs eksploatacji i dozoru urządzeń energetycznych i elektroenergetycznych - Ośrodek uzyskał akredytację dla ww. szkolenia.

Większość szkoleń, które prowadzi Ośrodek adresowanych jest do firm i składa się z krótkiego przeszkolenia i egzaminu. Ośrodek posiada wpis do ewidencji szkół i placówek niepublicznych prowadzonej przez Prezydenta Miasta.

W związku z powyższy zadano następujące pytanie.

Czy wyżej wymienione usługi korzystają ze zwolnienia od podatku.

Zdaniem Wnioskodawcy, usługi świadczone przez Ośrodek, który jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty i posiada zaświadczenie o wpisie do ewidencji placówek oświatowych zgodnie z art. 82 ust. 2 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty, korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a). Stwierdził Pan, iż pozostałe usługi szkoleniowe świadczone poza siedzibą Ośrodka będą korzystały ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a), natomiast te usługi, na które Ośrodek posiada akredytację kuratorium oświaty będą korzystały ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. b) (dotyczy usług egzaminów energetycznych, kursów dozoru i eksploatacji urządzeń elektroenergetycznych, kierowcy wózka jezdniowego, BHP). Ponadto podniósł Pan, iż kursy BHP i spawalniczy będą korzystały ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. b), zaś egzaminy energetyczne będą korzystały ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) - zwanej dalej ustawą - opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Stawka podatku, zgodnie z przepisem art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. art. 146a pkt 1 ustawy, wprowadzonym art. 19 pkt 5 ustawy z dnia 26 listopada 2010 r. o zmianie niektórych ustaw związanych z realizacją ustawy budżetowej (Dz. U. Nr 238, poz. 1578), którego zdanie wstępne zostało zmienione art. 9 pkt 1 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o finansach publicznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 257, poz. 1726), w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, zastosowanie obniżonej stawki podatku lub zwolnienia od opodatkowania podatkiem od towarów i usług możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ww. ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania, oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

W świetle art. 2 pkt 3a ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (tekst jedn. Dz. U. z 2004 r. Nr 256, poz. 2572 z późn. zm.), system oświaty obejmuje placówki kształcenia ustawicznego, placówki kształcenia praktycznego oraz ośrodki dokształcania i doskonalenia zawodowego, umożliwiające uzyskanie i uzupełnienie wiedzy ogólnej, umiejętności i kwalifikacji zawodowych.

Według art. 82 ust. 1 ustawy o systemie oświaty, osoby prawne i fizyczne mogą zakładać szkoły i placówki niepubliczne po uzyskaniu wpisu do ewidencji prowadzonej przez jednostkę samorządu terytorialnego obowiązaną do prowadzenia odpowiedniego typu publicznych szkół i placówek.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

Regulacje art. 43 ust. 1 pkt 26 i 29 ustawy stanowią implementacje prawa unijnego, gdyż w świetle art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE Rady w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej z dnia 28 listopada 2006 r. (Dz. Urz. UE L Nr 347), zwolnione jest kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie;

Cytowany przepis umiejscowiony został w rozdziale 2 tego aktu, zatytułowanym "Zwolnienia dotyczące określonych czynności wykonywanych w interesie publicznym", co oznacza, iż usługi szkoleniowe na gruncie Dyrektywy VAT podlegają zwolnieniu od podatku wyłącznie, gdy są wykonywane w interesie publicznym, tzn. wypełniają obowiązki, jakie ciążą na danym państwie wobec jego obywateli. W żadnym przepisie Dyrektywy nie została jednak wskazana definicja "interesu publicznego", nie zostały również określone podmioty, które mogą działać "w interesie publicznym". Oznacza to, że zarówno komercyjne przedsiębiorstwa jak i niekomercyjne organizacje mogą prowadzić działalność z zakresu "interesu publicznego".

W tym kontekście wskazać należy - co wielokrotnie podkreślał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej - że zakres zwolnień przewidzianych w Dyrektywie nie może być interpretowany w sposób rozszerzający. Czynności zwolnione zgodnie z Dyrektywą stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego, a ich ujednolicona interpretacja ma służyć unikaniu rozbieżności w stosowaniu systemu podatku od wartości dodanej w poszczególnych państwach członkowskich. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem "pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 szóstej dyrektywy powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika" (wyrok TSUE z dnia 19 listopada 2009 r. C-461/08 w sprawie Don Bosco Onroerend Goed BV).

Z przestawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że prowadzi Pan placówkę niepubliczną działającą w ramach systemu oświaty, co zostało potwierdzone wpisem do ewidencji placówek niepublicznych prowadzonej przez Prezydenta Miasta (wpis z 2009 r. uzyskany na podstawie art. 82 ustawy systemie oświaty). Wykonuje usługi przeprowadzania egzaminów energetycznych oraz usługi szkoleniowe m.in. w następującym zakresie: kierowcy wózka jezdniowego, dozoru i eksploatacji urządzeń elektroenergetycznych, dźwigowych, spawania, BHP. Ośrodek prowadzi tylko działalność w zakresie szkoleń i egzaminów, które skutkują podniesieniem, bądź zdobyciem nowych kwalifikacji zawodowych lub uprawnień, osób pracujących, bezrobotnych, jak i osób wykluczonych społecznie np. skazanych. Przedmiotowe szkolenia przeprowadzane są w siedzibie Ośrodka, jak i w siedzibie zleceniodawcy.

Na tym tle powziął Pan wątpliwość co do zasadności zwolnienia od podatku od towarów i usług ww. czynności.

Biorąc pod uwagę powyższe oraz powołane regulacje prawne należy stwierdzić, że w przypadku przedmiotowych usług, o ile rzeczywiście są one wykonywane przez jednostkę objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, spełnione zostają przesłanki zarówno podmiotowe, jak i przedmiotowe, wynikające z treści art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług. Zatem świadczenie przez Pana Ośrodek przedmiotowych usług korzysta ze zwolnienia od podatku. Bez znaczenia dla sprawy pozostaje fakt gdzie fizycznie są świadczone przedmiotowe usługi - w Ośrodku, czy w siedzibie zleceniodawcy.

Końcowo należy wskazać, iż prezentując swoje stanowisko wskazał Pan, iż usługi świadczone przez Ośrodek korzystają ze zwolnienia od podatku również na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a) i b) ustawy, jakkolwiek potwierdzając, iż korzystają one ze zwolnienia, z uwagi na powołanie błędnej podstawy prawnej, uznano je za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.