ITPP2/443-699/11/RS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 13 maja 2011 r. (data wpływu 19 maja 2011 r.), uzupełnionym w dniu 19 lipca 2011 r. (data wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania 0% stawki podatku do usług związanych z wyładunkiem i załadunkiem morskich lub lądowych środków transportu, wykonywanych na obszarze polskich portów morskich - jest prawidłowe.

W dniu 19 maja 2011 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniu 19 lipca 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania 0% stawki podatku do usług związanych z wyładunkiem i załadunkiem morskich lub lądowych środków transportu, wykonywanych na obszarze polskich portów morskich.

W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniu, przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka działa na obszarze polskich portów morskich i wykonuje na rzecz różnych podmiotów usługi polegające na obsłudze środków transportu morskiego i środków transportu lądowego, a także usługi służące bezpośrednim potrzebom ich ładunków. Usługa w zakresie dotyczącym morskiego środka transportu i jego ładunku obejmuje:

Ww. czynności wykonywane przez Spółkę stanowią elementy cyklu usługi portowej polegającej na załadunku lub wyładunku ładunku na/z morskiego środka transportu i są ze sobą nierozerwalnie powiązane z uwagi na:

* specyfikę transportu morskiego (zbiornikowce i/lub masowce - sprawdzenie i potwierdzenie przed rozpoczęciem załadunku, że morski środek transportu jest odpowiedni do przewozu wyznaczonego ładunku), bądź sprawdzenie i potwierdzenie przed rozpoczęciem wyładunku, że ilość i jakość ładunku nie uległy zmianie w czasie transportu morskiego, albo też - po zakończeniu wyładunku, że ładunek został wyładowany w całości z morskiego środka transportu).

* specyfikę ładunku (płynne i sypkie ładunki masowe - zwyczajowe zawarcie w kontraktach handlowych klauzuli dotyczącej wyznaczenia niezależnej firmy kontrolnej, której ustalenia dotyczące ilości i jakości ładunku (tj. przekazanie kapitanowi morskiego środka transportu niezależnej informacji o ilości i jakości ładunku załadowanego/wyładowanego/ przeładowanego ładunku w formie świadectwa ilości) morskiego środka transportu są ostateczne i wiążące strony umowy kupna-sprzedaży (Finał and Binding Clause).

* traktowanie portu jako centrum logistycznego związanego z międzynarodowym transportem morskim lub wewnątrzwspólnotowym transportem towarów, w którym następuje zmiana środka transportu w cyklu transportowym (z morskiego na lądowy środek transportu lub odwrotnie) (obsługa morskich środków transportu, tj. operacje załadunku/wyładunku/przeładunku ładunku wykonywane są w morskich portach).

Usługi świadczone przez Spółkę wykonywane są na pisemne zlecenia: importerów, eksporterów, podmiotów handlowych pośredniczących w obrocie towarowym, spedytorów, agentów działających w imieniu i na rzecz armatorów morskich oraz ubezpieczycieli.

Usługa ta składa się z szeregu czynności dotyczących morskiego środka transportu (tj. samego statku i jego ładunku), koniecznych do zgodnego z prawem powszechnym, zwyczajami morskimi i innymi normami, w tym konwencjami międzynarodowymi, transportu morskiego ładunków masowych. Opisane usługi świadczone są na obszarze portów morskich. Spółka prowadzi jako podatnik dokumentację, z której jednoznacznie wynika, że czynności te zostały wykonane przy zachowaniu warunków określonych w przepisach art. 83 ust. 1 pkt 9, 9a i 17 ustawy o podatku od towarów i usług - zgodnie z regulacją ust. 2 powyższego artykułu. Posiada dokumentację, z której wynika jednoznacznie czy dane ładunki są przedmiotem transportu międzynarodowego, a także dokumentację podpisaną przez kapitana statku potwierdzającą wykonanie określonych czynności związanych z obsługą morskich środków transportu lub służących bezpośrednim potrzebom ich ładunków.

Powyższe usługi wykonywane są zarówno na rzecz podmiotów krajowych, jak i zagranicznych będących przedsiębiorcami. Podmioty zagraniczne są także osobami prawnymi zidentyfikowanymi do celów podatku, w tym podatku od wartości dodanej, na zasadach obowiązujących w kraju ich siedziby. Usługi te są świadczone dla siedzib tych kontrahentów, jak i ich stałych miejsc prowadzenia działalności (znajdujących się w innym państwie niż siedziba), zlokalizowanych na terenie państw Wspólnoty Europejskiej, jak i poza nią (np. Szwajcarii lub Norwegii). Przedmiotowe usługi nie są świadczone na rzecz armatorów morskich. Statki w odniesieniu do na których są wykonywane ww. czynności, sklasyfikowane są pod symbolem:

* PKWiU 30.11.22.0 - tankowce do przewozu ropy naftowej, produktów przerobu ropy naftowej, chemikaliów, gazów skroplonych,

* PKWiU 30.11.24.0 - pozostałe statki do przewozu ładunków suchych (stałych).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy opisane w stanie faktycznym usługi świadczone przez Spółkę podlegają opodatkowaniu stawką 0% na mocy regulacji art. 83 ust. 1 pkt 9, pkt 9a i pkt 17 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, powołującego treść art. 83 ust. 1 pkt 9, 9a, 17 oraz art. 83 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług, świadczone usługi w portach morskich dotyczą w większości czynności wykonywanych na ładunkach środków transportu morskiego lub w odniesieniu do nich i służą ich bezpośrednim potrzebom. Część wykonywanych czynności dotyczy jednakże samych statków (np. badanie czystości ładowni, badanie szczelności pokryw, kotrola czystości zbiorników ładunkowych, itp.). Ich celem jest wówczas ocena ładunkowych parametrów statku, zlecona przez gestorów ładunków, bądź podmioty odpowiedzialne za ich transport, pod kątem przydatności środka transportu dla przewozu konkretnego ładunku. Czynności takie również służą bezpośrednim potrzebom przewożonych ładunków i są niezbędne do wykonania usługi transportu morskiego. Spółka podkreśliła, iż usługi wykonywane przez nią składają się z szeregu czynności nierozwerwalnie związanych ze statkiem i jego ładunkiem - przed rozpoczęciem, w czasie i po jego załadunku/wyładunku. Wszystkie czynności polegają na typowej w obrocie portowo-morskim obsłudze morskich lub lądowych środków transportu i związane są w sposób faktyczny i prawny z ładunkiem i statkiem, tj. morskim środkiem transportu. Zdaniem Spółki, czynności wykonywane przez nią na obszarze portów morskich są niezbędne do wykonania usługi transportu tych ładunków i należy zaliczyć je do usług służących bezpośrednim potrzebom ładunków w rozumieniu art. 83 ust. 2a ustawy, o których mowa w ust. 1 pkt 9, 9a i 17 tegoż artykułu. W Jej ocenie, wszystkie opisane w stanie faktycznym usługi podlegają opodatkowaniu stawką 0% na podstawie art. 83 ust. 1 pkt 9, pkt 9a i pkt 17 ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

W związku z tym, że wniosek Spółki złożony w miesiącu maju 2011 r. dotyczy stanu faktycznego, niniejszą interpretację wydaje się w oparciu o stan prawny obowiązujący w tym okresie.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z treści art. 7 ust. 1 powołanej ustawy wynika, że dostawą towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

W myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Dla określenia stawki podatku obowiązującej do świadczonych usług, niezbędne jest ustalenie miejsca ich świadczenia, bowiem od niego uzależnione jest miejsce ich opodatkowania.

Stosownie do art. 28b ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1, art. 28g ust. 1, art. 28i, 28j i 28n.

Zgodnie z ust. 2 powyższego artykułu, w przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba lub stałe miejsce zamieszkania, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności.

Dla celów określenia miejsca świadczenia usług, ustawodawca odrębnie zdefiniował pojęcie podatnika. Z art. 28a pkt 1 ustawy wynika, iż przez podatnika należy rozumieć:

Zgodnie z przepisem art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22% z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do treści art. 146a pkt 1, wprowadzonego do ustawy art. 19 pkt 5 ustawy z dnia 26 listopada 2010 r. o zmianie niektórych ustaw związanych z realizacją ustawy budżetowej (Dz. U. Nr 238, poz. 1578), zmienionego, w zakresie zdania wstępnego, art. 9 pkt 1 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o finansach publicznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 257, poz. 1726), w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści wskazanej ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Stosownie do dyspozycji art. 83 ust. 1 pkt 9 cyt. ustawy, stawkę podatku w wysokości 0% stosuje się do usług świadczonych na obszarze polskich portów morskich polegających na obsłudze środków transportu morskiego lub służących bezpośrednim potrzebom ich ładunków.

Zgodnie z ust. 1 pkt 9a powołanego artykułu, stawkę podatku w wysokości 0% stosuje się do usług świadczonych na obszarze polskich portów morskich, związanych z transportem międzynarodowym, polegających na obsłudze środków transportu lądowego oraz żeglugi śródlądowej lub służących bezpośrednim potrzebom ich ładunków.

W myśl ust. 1 pkt 14 tego artykułu, stawkę podatku w wysokości 0% stosuje się do usług związanych z obsługą statków wymienionych w klasie PKWiU ex 30.11 należących do armatorów morskich, z wyjątkiem usług świadczonych na cele osobiste załogi.

W myśl postanowień zawartych w art. 83 ust. 1 pkt 17 ustawy, stawkę podatku w wysokości 0% stosuje się do pozostałych usług świadczonych na rzecz armatorów morskich lub innych podmiotów wykonujących przewozy środkami transportu morskiego służących bezpośrednim potrzebom środków transportu morskiego, rybołówstwa morskiego i statków ratowniczych morskich, o których mowa w pkt 1, lub ich ładunków.

W treści ust. 1 pkt 1 powołanego artykułu ustawodawca wymienił następujące środki transportu morskiego:

Zgodnie z art. 2 pkt 30 ustawy, przez PKWiU ex - rozumie się zakres wyrobów lub usług węższych niż określony w danym grupowaniu Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług.

Wskazaną wyżej stawkę ustawodawca przewidział również w odniesieniu do usług związanych bezpośrednio z eksportem towarów dotyczących towarów eksportowanych polegających na ich pakowaniu, przewozie do miejsc formowania przesyłek zbiorowych, składowaniu, przeładunku, ważeniu, kontrolowaniu i nadzorowaniu bezpieczeństwa przewozu (art. 83 ust. 1 pkt 21 lit. a) ustawy).

W odniesieniu do usług wymienionych w art. 83 ust. 1 pkt 7-18 i 20-22, prawo do zastosowania 0% stawki podatku ustawodawca uzależnił - jak wynika z zapisu ust. 2 powołanego wyżej tego artykułu - od prowadzenia przez podatnika dokumentacji, z której jednoznacznie wynika, że czynności te zostały wykonane przy zachowaniu warunków określonych w tym przepisie.

Zgodnie z art. 83 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług, do usług służących bezpośrednim potrzebom ładunków, o których mowa w ust. 1 pkt 9, 9a i 17, zalicza się załadunek, wyładunek, przeładunek oraz inne usługi wykonywane na tych ładunkach niezbędne do wykonania usługi transportu tych ładunków, z wyjątkiem usług składowania tych ładunków, z tym że usługi składowania ładunków, które stanowią część załadunku, wyładunku lub przeładunku, w części wykonywanej w okresie nieprzekraczającym:

Biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny oraz powołane regulacje w zakresie miejsca świadczenia należy wskazać, że w sytuacji kiedy przedmiotowe usługi świadczone są na rzecz podmiotu zagranicznego będącego podatnikiem w rozumieniu art. 28a pkt 1 ustawy, dla jego siedziby lub dla stałego miejsca prowadzenia działalności - miejscem ich świadczenia i opodatkowania, zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 i 2 ustawy, jest terytorium państwa, w którym znajduje się odpowiednio siedziba nabywcy lub stałe miejsce prowadzenia działalności. W konsekwencji czego nie mają zastosowania przepisy ustawy o podatku od towarów i usług dotyczące stawki podatku.

W przeciwnym przypadku, miejscem opodatkowania jest terytorium Polski, a więc w zakresie stawki podatku mają zastosowania przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

Z treści powołanego art. 83 ust. 2a ustawy wynika, że ustawodawca wymienił z nazwy jakiego rodzaju czynności należy uznać za usługi służące bezpośrednim potrzebom ładunków, (załadunek, wyładunek, przeładunek). Dodatkowo wskazał, iż zakres tych usług może obejmować także " (...) inne usługi wykonywane na tych ładunkach niezbędne do wykonania usługi transportu tych ładunków (...)".

Analizując treść art. 83 ust. 2a ustawy oraz biorąc pod uwagę fakt, iż kwestię możliwości zastosowania przez Spółkę stawki 0% do usług, o których mowa we wniosku, rozstrzygnął Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 26 maja 2011 r. sygn. akt I FSK 832/10, który zapadł na gruncie odrębnego wniosku Spółki w identycznym stanie faktycznym, należy stwierdzić, że sokoro przedmiotowe usługi - na co wskazuje treść wniosku - są niezbędne do wykonania usługi transportu ładunków, to ich świadczenie korzysta z preferencyjnej 0% stawki podatku na podstawie:

* art. 83 ust. 1 pkt 9 ustawy - gdy czynności dotyczą ładunków statków, bez względu na rodzaj statku, charakter nabywcy oraz rodzaj transportu,

* ust. 1 pkt 9a powyższego artykułu - gdy usługi związane są z transportem międzynarodowym, a wykonywane czynności dotyczą ładunków środków transportu lądowego,

* ust. 1 pkt 17 ww. artykułu - gdy usługi są świadczone na rzecz agentów działających w imieniu i na rzecz armatorów morskich lub innych podmiotów wykonujących przewozy, o ile przedmiotowe statki są sklasyfikowane - jak wskazano we wniosku - w grupowaniu PKWiU 30.11.22.0 lub 30.11.24.0 i nie są objęte wyłączeniem zawartym w art. 83 ust. 1 pkt 1 lit. b) ustawy,

pod warunkiem prowadzenia dokumentacji, o której mowa w art. 83 ust. 2 ustawy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.