ITPP2/443-677/08/AF

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 30 lipca 2008 r. (data wpływu 31 lipca 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego ze świadczeniem usług, za które następuje wypłata wynagrodzenia (premii pieniężnych) - jest prawidłowe.

W dniu 31 lipca 2008 r. złożono wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego ze świadczeniem usług, za które następuje wypłata wynagrodzenia (premii pieniężnych).

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca zajmuje się sprzedażą mrożonych wyrobów ziemniaczanych. W celu podniesienia popytu na sprzedawane przez siebie wyroby zawiera umowy, na mocy których kontrahenci otrzymują wynagrodzenie (premia pieniężna) za osiągnięcie przez kontrahenta określonych pułapów zakupów produktów Wnioskodawcy w okresie danego roku handlowego, za jaki to rok uznaje się kolejne, następujące po sobie lata ustalone przez strony w pisemnym porozumieniu rozpoczynające i kończące się w określonych datach, trwające po 365 dni. Premia pieniężna stanowi wynagrodzenie kontrahenta za podejmowane przez niego działania w okresie danego roku handlowego, w szczególności w zakresie: marketingu, reklamy, inwestycji, które zmierzają do osiągnięcia przez kontrahenta założonych limitów zakupów towarów oferowanych przez Wnioskodawcę. Porozumienia z kontrahentami w sprawie wypłaty premii zawierane są na kilka lat handlowych (np. trzy). Wnioskodawca wypłaca premię pieniężną na rzecz kontrahenta przy zawarciu porozumienia za cały okres objęty porozumieniem. Natomiast kontrahent zobowiązuje się w porozumieniu, do zakupu w każdym roku handlowym określonej wielkości wyrobów oferowanych przez Wnioskodawcę. Wypłata premii pieniężnej przy zawarciu porozumienia ("z góry") ma na celu zagwarantowanie kontrahentowi środków pieniężnych na zakup specjalistycznej chłodni, w której kontrahent będzie przechowywał mrożone wyroby ziemniaczane zakupione od Wnioskodawcy. Porozumienie zawiera zastrzeżenie, że przez okres jego obowiązywania kontrahent nie może wykorzystywać specjalistycznej chłodni, zakupionej ze środków uzyskanych z premii pieniężnej, do innych celów niż przechowywanie wyrobów Wnioskodawcy. W przypadku, gdy porozumienie zostało zawarte na trzy lata, a kontrahent w danym roku handlowym nie zrealizował ustalonej wcześniej wielkości zakupów wyrobów Wnioskodawcy, wówczas kontrahent jest zobowiązany do zapłaty na rzecz Wnioskodawcy kary umownej w wysokości 1/3 otrzymanej premii pieniężnej. Ta sama zasada obowiązuje w kolejnych latach handlowych, które są objęte porozumieniem.

Wypłata premii pieniężnej następuje na podstawie faktury VAT wystawionej przez kontrahenta - wykonawcę usługi marketingowej - z którym Wnioskodawca zawarł pisemne porozumienie. Wnioskodawca odlicza podatek naliczony zawarty w przedmiotowej fakturze na zasadach określonych w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony zawarty w fakturze VAT wystawionej przez kontrahenta za premię pieniężną z tytułu odpłatnego świadczenia usług marketingowych oraz wykonania określonej wielkości zakupów, o których mowa w stanie faktycznym.

Po powołaniu treści art. 2 pkt 6, art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1 i art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług Wnioskodawca wskazuje, że podstawą do prawidłowego określenia skutków podatkowych czynności polegającej na uzyskaniu uprawnienia do otrzymania premii pieniężnej oraz wypłacania premii pieniężnej jest określenie jaki charakter mają działania będące przedmiotem wniosku. Zgodnie z definicją słowo "świadczyć" oznacza - wykonywać coś dla kogoś, na rzecz kogoś, robić dla kogoś coś dobrego ("Popularny słownik języka polskiego", red. Naukowy prof. dr hab. Bogusław Dunaj, wyd. Wilga 2000).

Odnosząc powyższe do zaistniałego stanu faktycznego podniesiono, iż w celu zwiększenia obrotów Wnioskodawca zobowiązuje się wypłacić kontrahentowi premię pieniężną w celu zachęcenia kontrahenta do nabywania produktów Wnioskodawcy. Premia pieniężna nie ma charakteru dobrowolnego, pomiędzy stronami transakcji istnieje swoistego rodzaju relacja zobowiązaniowa, którą należy uznać za świadczenie usługi za wynagrodzeniem. Dlatego w takim przypadku należy stwierdzić, iż premia jest formą wynagrodzenia za wykonane czynności, tj.: usługi marketingowe powiązane z wykonaniem określonej wielkości zakupów.

W tej sytuacji, ponieważ zdaniem Wnioskodawcy przedstawione zdarzenie jest usługą w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług i została wystawiona faktura VAT, gdzie za podstawę opodatkowania przyjęto wartość premii pieniężnej (bez należnego podatku) i naliczono 22 % podatku, należy przyjąć, iż jest to prawidłowy sposób dokumentowania zaistniałego zdarzenia gospodarczego. Zgodnie bowiem z art. 106 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, przedmiotowe usługi powinny być dokumentowane przez kontrahenta fakturami VAT spełniającymi wymogi, o których mowa w § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których maja zastosowania zwolnienia od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798 z późn. zm.).

Otrzymana od kontrahenta faktura VAT za premię pieniężną z tytułu odpłatnego świadczenia usług marketingowych połączoną z wykonaniem określonej wielkości zakupów, o których mowa w stanie faktycznym, stanowić będzie dla Wnioskodawcy podstawę do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony z niej wynikający na zasadach i w terminach określonych w art. 86 ustawy o podatku od towarów i usług.

Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego zawartego w fakturach VAT wystawionych przez kontrahenta za odpłatne świadczenie wyżej wymienionych usług marketingowych, gdyż usługi te wykorzystywane zostaną do wykonywania czynności opodatkowanych (tzn. sprzedaży wyrobów Wnioskodawcy) i jednocześnie wydatki na ich nabycie zostaną zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym. Nie znajdzie więc zastosowanie ograniczenie, o którym mowa w art. 88 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Premia pieniężna wypłacona "z góry", przy podpisywaniu porozumienia, umożliwia kontrahentowi zakup chłodni, w której na zasadzie wyłączności będą przechowywane wyroby nabyte od Wnioskodawcy. Takie działania niewątpliwie wpływają pozytywnie na osiąganie przychodów przez Wnioskodawcę. Ponadto premia pieniężna motywuje kontrahenta do zrealizowania określonej wielkości zakupów wyrobów Wnioskodawcy. Natomiast jeżeli w danym roku handlowym kontrahent nie wykona założonej wielkości zakupów, wówczas jest zobowiązany do zapłaty kary umownej odpowiadającej proporcjonalnie części otrzymanej premii pieniężnej przypadającej na dany rok handlowy. Kara umowna otrzymana od kontrahenta stanowi przychód Wnioskodawcy. Tak więc w każdej sytuacji wypłata premii ma wpływ na osiąganie przychodów przez Wnioskodawcę.

Wnioskodawca wskazuje, że stanowisko powyższe znalazło potwierdzenie w najnowszych interpretacjach indywidualnych, m.in. Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy i Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Powyższy przepis stanowi, że podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony jedynie w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu. Aby zatem podatnik miał prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z otrzymanych faktur VAT, zakupy dokumentowane tymi fakturami muszą być związane w sposób bezpośredni i bezsporny z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika.

Stosownie do treści art. 86 ust. 10 pkt 1 ww. ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-4 oraz ust. 11, 12, 16 i 18. Jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za następny okres rozliczeniowy (art. 86 ust. 11 cytowanej ustawy). W przypadku otrzymania faktury, o której mowa w ust. 2 pkt 1 lit. a) lub lit. c), przed nabyciem prawa do rozporządzania towarem jak właściciel albo przed wykonaniem usługi, z wyłączeniem przypadków, gdy faktura dokumentuje czynności, od których obowiązek podatkowy powstał zgodnie z art. 19 ust. 13 pkt 1,2,4,7, 9-11 - prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje z chwilą nabycia prawa do rozporządzania towarem lub z chwilą wykonania usługi (art. 86 ust. 12 cytowanej ustawy).

Zgodnie z art. 88 ust. 1 pkt 2 ustawy obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się od nabywanych przez podatnika towarów i usług, jeżeli wydatki na ich nabycie nie mogłyby być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, z wyjątkiem przypadków, gdy brak możliwości zaliczenia tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów pozostaje w bezpośrednim związku ze zwolnieniem od podatku dochodowego.

W ust. 3a pkt 4 lit. a) tego samego artykułu zaznaczono, że nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (art. 8 ust. 1 ustawy). Pojęcie "świadczenia usług" użyte w przytoczonym przepisie ma szeroki charakter, dopełniający definicję dostawy towarów. Aby daną czynność można było uznać za świadczenie usług musi wystąpić świadczenie, tj. określone zachowanie podmiotu świadczącego, którego skutkiem jest uzyskanie korzyści przez beneficjenta świadczenia.

Z treści złożonego wniosku wynika, że Wnioskodawca, w celu podniesienia popytu na sprzedawane przez siebie wyroby, zawiera umowy, na mocy których kontrahenci otrzymują wynagrodzenie - premię pieniężną - za osiągnięcie określonych pułapów zakupów produktów Wnioskodawcy w okresie danego roku handlowego. Premia pieniężna stanowi wynagrodzenie za usługę polegającą na podejmowaniu działań w okresie danego roku handlowego, w szczególności w zakresie: marketingu, reklamy, inwestycji, które zmierzają do osiągnięcia przez kontrahenta założonych limitów zakupów towarów oferowanych przez Wnioskodawcę. Wypłata premii pieniężnej na rzecz kontrahenta następuje "z góry" przy zawarciu porozumienia za cały okres objęty porozumieniem. Natomiast kontrahent zobowiązuje się w tym porozumieniu do zakupu, w każdym roku handlowym, określonej wielkości wyrobów oferowanych przez Wnioskodawcę. Wypłata premii pieniężnej następuje na podstawie faktury VAT wystawionej przez kontrahenta.

Fakt, że usługi opisane we wniosku świadczone są przez kontrahentów zajmujących się sprzedażą mrożonych wyrobów ziemniaczanych Wnioskodawcy, których sprzedaż podlega opodatkowaniu pozostają w ścisłym związku przyczynowo-skutkowym z wynikami tej sprzedaży, przesądza o tym, że mogą być uznane za wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Tym samym spełniony zostaje podstawowy wymóg określony w art. 86 ust. 1 ustawy.

Jednocześnie, w tej samej ustawie określono przesłanki negatywne, wykluczające lub ograniczające prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Wnioskodawca stwierdził, że nie wystąpiły przesłanki negatywne określone w art. 88 ust. 1 pkt 2 ustawy w związku z tym, że wydatki na nabywane usługi zostaną zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

Ponadto w art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy wskazano, że podstawą do obniżenia podatku należnego nie może być faktura stwierdzająca czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności. Należy uznać, że prawo do odliczenia może dotyczyć wyłącznie tych czynności, które faktycznie zostały dokonane, sama faktura nie tworzy bowiem prawa do odliczenia podatku na niej wykazanego. Prawo do odliczenia przysługuje tylko wówczas, gdy podatek naliczony związany jest z faktycznie dokonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Zgodnie z przytoczonymi przepisami art. 86 ust. 10 i 11 cytowanej ustawy, prawo do obniżenia podatku należnego powstanie w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę, a jeżeli podatnik nie dokona obniżenia podatku należnego w powyższym terminie, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za następny okres rozliczeniowy. Z treści ww. przepisów (art. 86 ust. 10 i 11 oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) wynika, że dla możliwości odliczenia podatku naliczonego istotne jest, aby w momencie realizacji prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony była wykonana usługa lub dostarczony towar, albo zaistniała fatycznie inna okoliczność (np. otrzymanie zaliczki), z którą wiązało się wystawienie faktury.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że w przedstawionym stanie faktycznym Wnioskodawca ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez kontrahentów z tytułu otrzymania premii pieniężnych stanowiących 100% zaliczki na poczet świadczonych usług, na zasadach określonych w art. 86 ust. 10 i ust. 11 ustawy o podatku od towarów i usług, o ile nie wystąpiły inne przesłanki wykluczające to prawo, określone w art. 88 tejże ustawy.

Zaznaczyć należy, że w niniejszej interpretacji nie odniesiono się do kwestii sposobu ustalenia podstawy opodatkowania świadczonej na rzecz Wnioskodawcy usługi, gdyż nie była ona przedmiotem zapytania.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej - powoduje, iż niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.