ITPP2/443-659/11/AW

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 9 maja 2011 r. (data wpływu 12 maja 2011 r.), uzupełnionym w dniu 12 lipca 2011 r. (data wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku szkoleń dla grup zawodowych związanych z gospodarką wodną - jest nieprawidłowe.

W dniu 12 maja 2011 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniu 13 maja 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku od podatku szkoleń dla grup zawodowych związanych z gospodarką wodną.

W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniu, przedstawiono następujący stan faktyczny.

Fundacja została ustanowiona przez Międzynarodowe Biuro Wody we Francji, Centrum Czystej Wody z Dani, Wojewodę, Gminę Miasta i WFOŚiGW. Celem Fundacji jest m.in. rozpowszechnianie wiedzy służącej gospodarowaniu wodą, prowadzenie dokształcania zawodowego w dziedzinach związanych z gospodarką wodną i ściekową, ułatwianie wymiany informacji i kontaktów między ośrodkami naukowo-badawczymi, pomiędzy użytkownikami wód, administracją samorządową i państwową. Cele te realizowane są poprzez prowadzenie szkoleń dla różnych grup zawodowych związanych z gospodarką wodną i ułatwianie im ciągłej adaptacji do zmieniających się wymagań związanych z postępem technicznym oraz aktualnym systemem prawnym.

Fundacja cele te realizuje w ramach działalności statutowej, a jednocześnie - w zakresie i rozmiarach niezbędnych do realizacji tych celów - prowadzi działalność gospodarczą. Jest niepubliczną jednostką szkoleniową wpisaną do Rejestru Instytucji Szkoleniowych prowadzonego przez Wojewódzki Urząd Pracy. Nie jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty i nie uzyskała wpisu do ewidencji prowadzonej przez jednostkę samorządu terytorialnego obowiązaną do prowadzenia publicznych szkół i placówek. Nie prowadzi szkoleń na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, ani nie posiada akredytacji w rozumieniu przepisów o systemie oświaty.

Fundacja prowadzi szkolenia o charakterze dokształcającym (kształcenia zawodowego), podnoszące kwalifikacje zawodowe, rozwijające nabytą wiedzę i umiejętności osób w nich uczestniczących (technolodzy oczyszczalni ścieków, uzdatniania wody, kierownicy obiektów gospodarki wodno-ściekowych, pracownicy laboratoriów chemicznych i mikrobiologicznych oraz pracownicy (urzędnicy) administracji samorządowej i rządowej w zakresie stosowania prawa w różnych branżach, t.j. ochrona środowiska, budowlane). Czynności te są sklasyfikowane wg PKWiU z 2008 r. w grupowaniu 85.59. Szkolenia są 2-3 dniowe, w liczbie godzin od 15 do 24. Szkolenia mają charakter zarówno otwarty, jak i zamknięty (zamknięte najczęściej dla administracji publicznej, np. urzędy miast, gmin, RDOŚ, WFOŚiGW, WSSE). Aktualnie do wszystkich usług szkoleniowych Fundacja stosuje stawkę 23%.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

* Czy organizując szkolenie otwarte lub zamknięte doskonalące kwalifikacje zawodowe, w których uczestniczą pracownicy administracji publicznej, zakładów budżetowych, jednostek budżetowych, i których szkolenia są finansowane ze środków publicznych (budżety jednostek samorządowych i rządowych) Fundacja powinna zastosować zwolnienie od podatku, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c).) ustawy o podatku od towarów i usług i § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2010 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

* Czy aby być pewnym, że środki na opłacenie szkolenia pochodzą ze środków publicznych Fundacja powinna wymagać stosownych oświadczeń podpisanych przez służby księgowe jednostek delegujących.

Zdaniem Wnioskodawcy, wyrażonym we wniosku i jego uzupełnieniu, analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2010 r., dyrektywy 77/388/EWG i rozporządzenia Rady (WE) nr 1777/2005 prowadzi do wniosku, iż w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c) ustawy i § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia wykonawczego.

Powyższe stanowisko Fundacja uzasadnia tym, iż w świetle art. 14 rozporządzenia Rady (WE) nr 1777/2005, prowadzone szkolenia mają charakter kształcenia zawodowego, bo pozostają w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem (oczyszczanie ścieków, uzdatnianie wody, laboratoria chemiczne i mikrobiologiczne, urzędnicy państwowi), a ich celem jest uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych.

Ponadto wskazała, że opłaty za szkolenia są finansowane ze środków publicznych, a potwierdzeniem ich pochodzenia będą oświadczenia, przykładowo o treści: "Oświadczamy, że udział pracowników (imię i nazwisko)... w szkoleniu (symbol, tytuł)... w dniach... organizowanym przez Fundację jest finansowany ze środków publicznych (zgodnie z art. 5 pkt 1 ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o finansach publicznych) i zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług i § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2010 r. usługa szkolenia jest zwolniona z podatku VAT. Podpisy: Główna księgowa, Dyrektor/Prezes."

Fundacja nadmieniła, że przedstawione stanowisko dotyczy wszystkich firm i instytucji, które prześlą oświadczenie, że szkolenie ich pracowników jest finansowane co najmniej w 70% ze środków publicznych w rozumieniu art. 5 pkt 1 ustawy o finansach publicznych. Dodała, że do tej pory ww. oświadczenie oraz pismo o korektę stawki podatku (z 23% na "zwolnioną") otrzymała z Państwowej Inspekcji Weterynaryjnej, Państwowej Inspekcji Sanitarnej i Starostwa Powiatowego. Wskazała, że nie jest w stanie określić, kto jeszcze prześle takie oświadczenie, ponieważ środki publiczne w postaci środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej są dostępne różnorodnym instytucjom, nie tylko z sektora finansów publicznych, ale również z sektora prywatnego (np. przedsiębiorstwa wodociągów i kanalizacji - spółki z o.o., które otrzymają dotację na dokształcanie swoich pracowników: technologów, pracowników laboratoriów). W ocenie Fundacji, podstawą do wystawienia faktury za szkolenie ze "stawką zwolnioną" jest fakt opłacenia szkolenia ze środków publicznych przez nabywcę usługi szkolenia. Fundacja jako organizator i wykonawca usług nie jest bezpośrednim beneficjentem środków publicznych pochodzących z budżetów Unii Europejskiej, jednostek samorządowych lub rządowych. Środki na realizację szkoleń pochodzą z opłat za uczestnictwo w szkoleniach oraz działalności gospodarczej Fundacji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Stosownie do dyspozycji art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl postanowień art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Stawka podatku, na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do treści art. 146a pkt 1, wprowadzonego do ustawy art. 19 pkt 5 ustawy z dnia 26 listopada 2010 r. o zmianie niektórych ustaw związanych z realizacją ustawy budżetowej (Dz. U. Nr 238, poz. 1578), zmienionego, w zakresie zdania wstępnego, art. 9 pkt 1 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o finansach publicznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 257, poz. 1726), w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Na podstawie obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011 r. art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług, ustawodawca zwolnił od podatku usługi świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania, oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Natomiast z art. 43 ust. 1 pkt 29 ww. ustawy wynika, że zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

W świetle § 13 ust. 1 pkt 20 obowiązującego od dnia 6 kwietnia 2011 r. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 z późn. zm.), zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych, oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Powyższe regulacje stanowią implementację do polskiego porządku prawnego przepisu art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. L Nr 347, str. 1 z późn. zm.), zgodnie z którym, państwa członkowskie zwalniają kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.

Ponadto wskazać należy - co wielokrotnie podkreślał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej - że zakres zwolnień przewidzianych w Dyrektywie nie może być interpretowany w sposób rozszerzający. Czynności zwolnione zgodnie z Dyrektywą stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego, a ich ujednolicona interpretacja ma służyć unikaniu rozbieżności w stosowaniu systemu podatku od wartości dodanej w poszczególnych państwach członkowskich. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem "pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 szóstej dyrektywy powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika" (wyrok TSUE z dnia 19 listopada 2009 r. C-461/08 w sprawie Don Bosco Onroerend Goed BV).

Ponadto należy zaznaczyć, iż w dniu 1 lipca 2006 r. weszły w życie przepisy rozporządzenia Rady (WE) nr 1777/2005 z dnia 17 października 2005 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 77/388/EWG w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. L Nr 288 str. 1). Ww. akt, jako rozporządzenie, wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio.

Oznacza to, iż z dniem 1 lipca 2006 r. przepisy tego rozporządzenia stały się częścią porządku prawnego, obowiązującego na terytorium Polski, bez konieczności ich implementacji w drodze ustawy. Rozporządzenie Rady nr 1777/2005 przyjęte zostało w celu jednolitego stosowania przez wszystkie państwa członkowskie systemu podatku od wartości dodanej, opartego na postanowieniach Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich, dotyczących podatków obrotowych - Wspólny system podatku wartości dodanej: ujednolicona podstawa opodatkowania (77/388/EEC z późn. zm.) (Dz. Urz. UE. L 145/1 z późn. zm.).

Przepis art. 14 ww. rozporządzenia nr 1777/2005 wyjaśnia co należy rozumieć przez usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania. W myśl tego przepisu usługi w zakresie kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zapewniane na warunkach określonych w art. 13 część A ust. 1 lit. i) dyrektywy 77/388/EWG (analogiczne zwolnienie zawiera art. 132 ust. 1 lit. i) obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej - Dz. U. L Nr 347, str. 1 z późn. zm.), obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, tak samo jak nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego bądź przekwalifikowania nie ma znaczenia do tego celu.

Od dnia 1 lipca 2011 r. obowiązują przepisy rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. L nr 77/1), w którym w art. 44 powyższa kwestia została uregulowana w podobny sposób.

Analizując powołaną wyżej regulację art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług należy zauważyć, że warunkiem zwolnienia od podatku usług w zakresie kształcenia jest spełnienie przesłanki o charakterze podmiotowym odnoszącej się do usługodawcy, który musi być jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty. Z kolei, aby móc skorzystać ze zwolnienia od podatku, na podstawie ust. 1 pkt 29 powyższego artykułu lub § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r., szkolenia muszą obejmować nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z konkretną branżą, czy zawodem lub muszą mieć na celu uzyskanie, czy uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Dodatkowo należy spełnić jeden ze wskazanych poniżej warunków, t.j.:

* formy i zasady tych szkoleń muszą wynikać z odrębnych od podatkowych aktów prawnych,

* na świadczone szkolenia należy uzyskać akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty,

* szkolenia muszą być finansowane co najmniej w 70% ze środków publicznych.

Środkami publicznymi, w myśl zapisów art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1240 z późn. zm.) są:

Zgodnie z brzmieniem art. 5 pkt 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2006 r. o zasadach prowadzenia polityki rozwoju (tekst jedn. Dz. U. z 2009 r. Nr 84, poz. 712 z późn. zm.), przez beneficjenta rozumie się osobę fizyczną, osobę prawną lub jednostkę organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, której ustawa przyznaje zdolność prawną, realizującą projekty finansowane z budżetu państwa lub ze źródeł zagranicznych na podstawie decyzji lub umowy o dofinansowanie projektu.

W pkt 3 powołanego artykułu wskazano, że instytucja pośrednicząca, to organ administracji publicznej lub inna jednostka sektora finansów publicznych, której została powierzona, w drodze porozumienia zawartego z instytucją zarządzającą, część zadań związanych z realizacją programu operacyjnego; instytucja pośrednicząca pełni funkcje instytucji pośredniczącej w rozumieniu art. 2 pkt 6 rozporządzenia Rady (WE) nr 1083/2006 z dnia 11 lipca 2006 r. ustanawiającego przepisy ogólne dotyczące Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, Europejskiego Funduszu Społecznego oraz Funduszu Spójności i uchylającego rozporządzenie (WE) nr 1260/1999 (Dz. Urz. UE L 210 z 31.07.2006, str. 25-78).

Z treści złożonego wniosku wynika, że celem Fundacji jest m.in. rozpowszechnianie wiedzy służącej gospodarowaniu wodą, prowadzenie dokształcania zawodowego w dziedzinach związanych z gospodarką wodną i ściekową, ułatwianie wymiany informacji i kontaktów między ośrodkami naukowo-badawczymi, pomiędzy użytkownikami wód, administracją samorządową i państwową. Cele te realizowane są poprzez prowadzenie szkoleń dla różnych grup zawodowych związanych z gospodarką wodną i ułatwianie im ciągłej adaptacji do zmieniających się wymagań związanych z postępem technicznym oraz aktualnym systemem prawnym.

Fundacja nie jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty, nie prowadzi szkoleń na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, ani nie posiada akredytacji w rozumieniu przepisów o systemie oświaty. Wykonywane szkolenia mają charakter kształcenia zawodowego, podnoszą kwalifikacje zawodowe, rozwijają nabytą wiedzę i umiejętności osób w nich uczestniczących (technologów oczyszczalni ścieków, uzdatniania wody, kierowników obiektów gospodarki wodno-ściekowych, pracowników laboratoriów chemicznych i mikrobiologicznych oraz pracowników (urzędników) administracji samorządowej i rządowej w zakresie stosowania prawa w różnych branżach, t.j. ochrona środowiska, budowlane). Środki na realizację szkoleń pochodzą z opłat za uczestnictwo w szkoleniach oraz działalności gospodarczej Fundacji. Fundacja jako organizator i wykonawca usług nie jest bezpośrednim beneficjentem środków publicznych pochodzących z budżetów Unii Europejskiej, jednostek samorządowych lub rządowych.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz powołane regulacje prawne w pierwszej kolejności stwierdzić należy, iż do ww. usług nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż Fundacja nie jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty. W związku z faktem, iż szkolenia nie są prowadzone w formie i na zasadach określonych w odrębnych przepisach, a Fundacja nie jest podmiotem, który uzyskał akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty należy uznać, że wykonywane czynności nie korzystają ze zwolnienia na podstawie ust. 1 pkt 29 lit. a) i b) powołanego artykułu.

Stwierdzić jednak należy, że spełnione zostają przesłanki zwolnienia szkoleń doskonalących kwalifikacje zawodowe pracowników administracji publicznej, zakładów budżetowych i jednostek budżetowych w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c) ustawy, o ile wynagrodzenie otrzymane za te szkolenia pochodzi w całości ze środków publicznych. Natomiast w przypadku szkoleń dofinansowanych z ww. środków w co najmniej 70%, ale mniej niż 100%, zastosowanie znajdzie zwolnienie wynikające z § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia z dnia 4 kwietnia 2011 r. Odnosząc się do kwestii potwierdzenia pochodzenia tych środków za pomocą opisanych we wniosku oświadczeń, wskazać należy, że zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i aktów wykonawczych wydanych na jej podstawie, nie przewidziano obowiązku żądania oświadczeń od nabywców usług zwolnionych ze względu na ich finansowanie ze środków publicznych. Niemniej jednak to na Fundacji - jako podatniku dokonującym sprzedaży usług szkoleniowych, który chce wywieść korzystne dla siebie skutki prawne w postaci zwolnienia od podatku tych usług - spoczywa obowiązek wykazania, że środki, z których pokrywany jest udział w szkoleniach, pochodzą ze środków publicznych, np. poprzez odbiór stosownych oświadczeń od nabywców usług. Zatem w tym zakresie stanowisko zaprezentowane we wniosku należało uznać za prawidłowe.

Nie można jednak zgodzić się ze stwierdzeniem, że powyższym zwolnieniem objęte są szkolenia świadczone na rzecz firm z sektora prywatnego (np. spółek z o.o.), które pozyskały w tym celu środki z budżetu Unii Europejskiej. Wskazać bowiem należy, że wprawdzie zleceniodawca tych usług pokrywa ich koszt z otrzymanych środków publicznych, jednak to nie Fundacja otrzymuje bezpośrednio takie dofinansowanie, a wyłącznie beneficjent, który jest stroną umowy o uzyskanie tychże środków. Tak więc, o ile dla zleceniodawców otrzymane dofinansowanie pochodzi ze środków publicznych, tak dalsze dystrybuowanie tychże środków przez beneficjenta, który nie świadczy bezpośrednio usług szkoleniowych, ale zleca ich wykonanie powoduje, iż środki te tracą przymiot "publiczności", a stają się środkami prywatnym. Mając na uwadze powyższe oraz fakt, że wykonywane czynności nie są objęte zwolnieniem, ani obniżonymi stawkami podatku na podstawie innych przepisów ustawy i rozporządzeń wykonawczych, podlegają opodatkowaniu 23% stawką podatku.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.