ITPP2/443-656/08/RS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 17 lipca 2008 r. (data wpływu 22 lipca 2008 r.) uzupełnionym pismami z dnia 2, 24 i 26 września 2008 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usług polegających na zorganizowaniu transportu towarów poza terytorium kraju - jest nieprawidłowe.

W dniu 22 lipca 2008 r. został złożony wniosek, uzupełniony pismami z dnia 2, 24 i 26 września 2008 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usług polegających na zorganizowaniu transportu towarów poza terytorium kraju.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka (podatnik podatku od towarów i usług) świadczy usługi spedycji w zakresie transportu towaru drogą lądową, morską oraz lotniczą. Zleceniodawcami są firmy krajowe, jak i zagraniczne. Transport ten ma charakter krajowy, wewnątrzwspólnotowy oraz międzynarodowy. Ponadto wykonywane są usługi spedycyjne, których nie można zaliczyć do usług związanych z transportem wewnątrzunijnym (art. 28 ustawy o podatku od towarów i usług), ani z transportem międzynarodowym (art. 83 ust. 3 pkt 1-3 ww. ustawy), gdyż transport towaru na żadnym odcinku nie przebiega przez terytorium Polski. Najczęściej jest to transport z kraju trzeciego do kraju na terenie Wspólnoty np. Chiny-Niemcy, Szwajcaria-Dania, lub transport pomiędzy krajami nie należącymi do Wspólnoty Europejskiej np. Hong-Kong - Izrael. Przedmiotem sprzedaży jest usługa transportowa. Organizacja transportu polega na tym, że Spółka jako firma spedycyjna przyjmuje zlecenia transportu towarów na trasach wskazanych przez klientów, znajdując odpowiednich przewoźników, którym zlecany jest przewóz. Ponadto na bieżąco dokonywany jest monitoring transportu i załatwiane są formalności związane z poszczególnymi transportami. Świadczone usługi z uwagi na brak własnych środków transportu wykonywane są w oparciu o podwykonawców, którymi są firmy transportowe i spedycyjne krajowe lub zagraniczne. Spółka świadcząc usługę polegającą na organizacji transportu towaru wykonuje usługę spedycji, w której zawarty jest transport. Za wykonaną usługę wystawiana jest faktura VAT zawierająca koszty frachtu, pozostałe koszty usług związanych z organizacją transportu oraz marżę. Koszty transportu stanowią zasadniczą część usług, tj. od 80% do 90% wartości tych usług.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy usługi polegające na zorganizowaniu transportu towarów pomiędzy krajami trzecimi oraz pomiędzy krajami trzecimi, a krajami Wspólnoty, gdy trasa nie przebiega przez terytorium kraju, można potraktować jako usługi nie podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce i czy w tej sytuacji należy wystawić fakturę VAT bez naliczenia podatku z adnotacją, że usługa nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 27 ust. 2 pkt 2 ustawy.

Zdaniem Wnioskodawcy usługi polegające na zorganizowaniu transportu towarów pomiędzy krajami trzecimi oraz pomiędzy krajami trzecimi, a krajami Wspólnoty, gdy trasa nie przebiega przez terytorium kraju, nie podlegają opodatkowaniu w Polsce, ponieważ miejsce świadczenia usług transportowych tj. usług spedycyjnych, określone zostało w art. 27 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Wobec powyższego należy wystawić fakturę bez podatku. Stanowisko zostało zajęte na podstawie interpretacji izb i urzędów skarbowych zamieszczonych na stronach internetowych Ministerstwa Finansów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), opodatkowaniu tym podatkiem podlega:

W myśl postanowień art. 8 ust. 1 ww. ustawy, poprzez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

* przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

* zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

* świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Spółka wskazała, że świadczy usługę spedycyjną. Ustawa o podatku od towarów i usług nie zawiera legalnej definicji usług spedycyjnych. Z definicji zawartej we "Współczesnym słowniku języka polskiego" (Wydawnictwo Langenscheidt Polska Sp. z o.o., Warszawa 2007 r.) wynika, że "spedycja" to ogół czynności wykonywanych przy wysyłaniu i odbieraniu towaru. Zgodnie z art. 794 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) przez umowę spedycji spedytor zobowiązuje się za wynagrodzeniem w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa do wysyłania lub odbioru przesyłki albo do dokonania innych usług związanych z jej przewozem. Spedytor oprócz wysłania lub odbioru przesyłki zobowiązany jest między innymi do:

Z powyższego wynika, iż pod pojęciem spedycji mieści się znacznie szerszy zakres czynności niż pod pojęciem transportu. Spedycja bowiem obejmować może cały szereg czynności: odebranie towaru od nadawcy, dostarczenie do miejsca formowania przesyłki, załadunek, przewóz, wyładunek, dostarczenie do ostatecznego odbiorcy, załatwienie wszelkich formalności i wypełnienie dokumentacji. Nie oznacza to jednak, iż spedytor musi sam wszystkie te czynności wykonać. Działalność spedytora może ograniczać się jedynie do znalezienia firmy, która wszystkie te czynności wykona na zlecenie spedytora. Transport natomiast to z reguły umowa o przewóz osób bądź rzeczy.

Z zapisu art. 27 ust. 1 ustawy wynika, że w przypadku świadczenia usług miejscem świadczenia jest miejsce, gdzie świadczący usługę posiada siedzibę, a w przypadku posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności, z którego świadczy usługi - miejsce, gdzie świadczący usługę posiada stałe miejsce prowadzenia działalności; w przypadku braku takiej siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności - miejsce stałego zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2-6 i art. 28.

W ustępie 2 pkt 2 cytowanego artykułu, ustawodawca wprowadził odmienne uregulowanie w przypadku świadczenia usług transportowych - miejscem świadczenia usług jest miejsce, gdzie odbywa się transport, z uwzględnieniem pokonanych odległości, z zastrzeżeniem art. 28.

W przedmiotowej sprawie przepis ten nie znajdzie zastosowania, gdyż - jak wynika z treści złożonego wniosku - przedmiotem sprzedaży nie będzie transport jako samodzielna usługa, ale usługa spedycyjna, na którą będzie się składała m.in. zakupiona uprzednio usługa transportowa.

Przyjęta praktyka, jak i orzecznictwo dopuszczają sytuację, gdy koszty niektórych usług, których odbiorcą jest inny podmiot niż podmiot obciążony przez ich wykonawcę, mogą być w ramach zawartych umów przenoszone na faktycznego odbiorcę poprzez wystawianie tzw. refaktur. Celem refakturowania jest przeniesienie poniesionych kosztów przez podmiot refakturujący na podmiot, który z danych usług faktycznie korzystał, pomimo że podmiot refakturujący danej usługi nie wykonał. "Refaktura" jest więc zwykłą fakturą VAT wystawioną przez podmiot pośredniczący pomiędzy właściwym usługodawcą, a rzeczywistym nabywcą tej usługi. Należy podkreślić, iż istota "refakturowania" polega na tym, żeby na fakturze dokumentującej odsprzedaż usług, cena jednostkowa netto, wartość netto oraz stawka podatku od towarów i usług, były takie same jak na fakturze usługodawcy (przy założeniu, że miejsce świadczenia tych usług jest na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej). Dotyczy to sytuacji, w której podatnik kupuje usługę, a następnie "w stanie nieprzetworzonym" odsprzedaje ją swojemu kontrahentowi.

Mając na uwadze powyższe oraz fakt, iż Spółka kupuje "obcą" usługę transportową, w przedmiotowej sprawie nie dojdzie do refakturowania zakupionych usług, a przedmiotem sprzedaży, po doliczeniu marży i kosztów pozostałych usług związanych z organizacją transportu, nie będzie tzw. "czysta" usługa transportowa, a usługa spedycyjna.

Jak słusznie wskazała Spółka w złożonym wniosku do świadczonej usługi nie znajdą zastosowania przepisy art. 28 ww. ustawy, gdyż nie będzie to usługa transportu wewnątrzwspólnotowego, jak również nie będzie to transport międzynarodowy, o którym mowa w art. 83 ustawy o podatku od towarów i usług.

Wobec powyższego należy zastosować ogólną regułę wynikającą z art. 27 ust. 1 ustawy, w świetle której miejscem świadczenia i tym samym opodatkowania będzie terytorium kraju.

Z zapisu art. 106 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że podatnicy, o których mowa w art. 15 są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy.

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów;

Reasumując, w świetle istniejących regulacji należy stwierdzić, że czynności wykonywane przez Spółkę - usługi polegające na zorganizowaniu transportu poza terytorium kraju - tj. usługi spedycji, podlegać będą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium Polski. Wobec powyższego Spółka zobowiązana jest do wystawienia faktury VAT wraz z podatkiem należnym.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej - powoduje, iż niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.