ITPP2/443-647/08/AP - Odliczenie VAT od zakupu usługi gastronomicznej związanej z usługą hotelową.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 16 lipca 2008 r. (data wpływu 21 lipca 2008 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie odliczenia podatku naliczonego od zakupionych usług gastronomicznych świadczonych wraz z usługą hotelową dla gości indywidualnych - jest nieprawidłowe.

W dniu 18 sierpnia 2008 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie odliczenia podatku naliczonego od zakupionych usług gastronomicznych świadczonych wraz z usługą hotelową dla gości indywidualnych.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka świadczy usługi hotelowe oraz usługi gastronomiczne stanowiące składnik usługi hotelowej. Usługi gastronomiczne są nabywane od niezależnego podmiotu prowadzącego działalność w wynajmowanych od Spółki pomieszczeniach. Na życzenie gości wartość usługi gastronomicznej doliczona jest do faktury hotelowej bez naliczenia marży. Od całości Spółka odprowadza podatek wg PKWiU (Załącznik Nr 3 do ustawy o podatku od towarów i usług).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Spółka świadcząc usługi hotelowe (usługi turystyki) może odliczyć podatek naliczony od zakupionych usług gastronomicznych świadczonych dla gości indywidualnych poza pakietem usług zgodnie z art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy?

Zdaniem Wnioskodawcy Spółce przysługuje prawo do doliczenia podatku naliczonego od zakupionych usług gastronomicznych zgodnie z art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku od towarów i usług.

Pod pojęciem "usługi turystyki" w rozumieniu art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy należy rozumieć usługi hotelowe. Pojęcie "usługi turystyki", którym posługuje się ustawodawca w art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy jest pojęciem szerszym niż "usługi organizatorów i pośredników turystycznych" obejmującym również usługi hotelarskie. Usługi organizatorów i pośredników turystycznych zawierają się w pojęciu "usługi turystyki", natomiast nie każda usługa turystyki jest usługą organizatorów i pośredników turystycznych. W przypadku przyjazdu grup turystycznych zamawiających pakiet usług zastosowanie znajdzie art. 119 ustawy. Natomiast w przypadku indywidualnych gości hotelowych podróżujących w innych celach, art. 119 nie znajduje uzasadnienia. Nocleg jest głównym celem natomiast usługi gastronomiczne mają charakter wyłącznie pomocniczy do świadczonych usług (nie są celem samym w sobie dla nabywcy). Zgodnie z art. 306 Dyrektywy 112 państwa członkowskie stosują procedurę szczególną do transakcji dokonywanych przez biura podróży. Zgodnie z orzecznictwem ETS procedura VAT marża nie powinna dotyczyć przedmiotów, które wykorzystują usługi nabyte dla potrzeb innych podmiotów mające charakter pomocniczy do świadczonych usług. Reasumując, znowelizowana z dniem 1 stycznia 2008 r. ustawa z dnia 11 marca 2004 r. zawiera przepisy, które w zakresie stosowania procedury VAT marża i możliwości odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabytych usług gastronomicznych przez podatników świadczących usługi turystyki, powoduje istotne wątpliwości interpretacyjne. Stosując wykładnię uwzględniającą prawo wspólnotowe można przyjąć, że art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy zezwala na odliczenie podatku naliczonego przy nabywaniu usług gastronomicznych towarzyszących usłudze noclegowej, a jednocześnie art. 119 ustawy nie nakłada na hotel obowiązku rozliczenia usługi w procedurze VAT marża z uwagi na pomocniczy charakter usługi gastronomicznej. Uzasadniając swoje stanowisko Spółka oparła się na przepisach prawa wspólnotowego oraz wyrokach sądowych, w tym: wyrok WSA w Krakowie z 27 kwietnia 2007 r. sygn. I SA/k.r. 1575/06.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Ogólna zasada wskazuje, że odliczenie przysługuje w stosunku do podatku naliczonego, który jest bezpośrednio związany z wykonywanymi przez podatnika czynnościami podlegającymi opodatkowaniu. Natomiast zastrzeżenie odnosi się do przypadków stosowania szczególnych procedur opodatkowania, w ramach których zostało wyłączone to prawo, pomimo że związek ze sprzedażą opodatkowaną istnieje.

W myśl art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku od towarów i usług, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika usług noclegowych i gastronomicznych, z wyjątkiem:

Z cytowanego przepisu wynika, iż co do zasady podatnik nie może dokonać obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego w przypadku świadczenia usług innych niż wymienionych w wyjątkach.

Ustawa o podatku od towarów usług nie definiuje pojęcia "usługi turystyki", wobec tego pojęcie to należy określać przy zastosowaniu wykładni językowej i posiłkować się ogólnie przyjętą definicją wskazaną w słowniku języka polskiego. "Turystyka" to wyjazdy wypoczynkowe, połączone z rekreacją (Słownik Języka Polskiego, Wydawnictwo PNN Biblioteka Gazety Wyborczej). A zatem przez usługę turystyki należy rozumieć kompleksową usługę świadczoną na rzecz turysty, która obejmuje swym zakresem cząstkowe usługi, bez których dana impreza turystyczna nie mogłaby się odbyć. W świetle powyższego za usługi turystyki należy uznać zorganizowane lub indywidualne wyjazdy wypoczynkowe połączone z rekreacją i rozrywką.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Spółka świadczy usługi hotelowe oraz gastronomiczne stanowiące składnik usługi hotelowej. Usługi gastronomiczne są nabywane od niezależnego kontrahenta, prowadzącego działalność gastronomiczną w wynajmowanych od Spółki pomieszczeniach. Wartość usługi gastronomicznej doliczana jest do faktury hotelowej bez naliczenia marży. Zatem wynika z tego, że w takim przypadku nabywane przez Spółkę usługi gastronomiczne będą miały związek tylko i wyłącznie ze świadczoną usługą noclegową.

Zgodnie z definicją wynikającą ze Słownika Języka Polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 1994 r.) nocleg to wypoczynek nocny, zwłaszcza poza domem w podróży. Natomiast, jak już wspomniano, "turystyka" to wyjazdy wypoczynkowe (zorganizowane lub indywidualne) połączone z rekreacją i rozrywką.

Z treści złożonego wniosku nie wynika, żeby Spółka miała świadczyć dodatkowe usługi w zakresie: transportu, zakupu biletów wstępu itp. Po stronie nabywcy usług mamy zatem do czynienia z gościem hotelowym, a nie z turystą. Usługi turystyki występowałyby w sytuacji, gdyby Spółka w ramach jednej ceny oferowała swoim klientom, poza noclegami i wyżywieniem np. przejazd między określonymi miejscami i hotelem, wycieczkę autokarową w trakcie pobytu w hotelu wraz z usługami przewodnickimi itp., przy czym wymienione usługi zostałyby zakupione od podmiotów trzecich. W przedmiotowej sytuacji Spółka świadczy wyłącznie usługę hotelową, na którą składa się usługa noclegu i usługa gastronomiczna.

Zgodnie z art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. o usługach turystycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2004 r. Nr 223, poz. 2268 z późn. zm.) przez usługi turystyczne należy rozumieć usługi przewodnickie, hotelarskie oraz wszelkie inne świadczone turystom lub odwiedzającym.

Należy w tym miejscu podkreślić, że w przepisie art. 88 ust. 1 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług ustawodawca posłużył się pojęciem "usługi turystyki", a nie "usługi turystyczne". Wykładnia językowa tego przepisu oraz analiza definicji słowa "turystyka" wskazują, że usługi turystyki nie są tożsame z usługami turystycznymi w rozumieniu ustawy o usługach turystycznych.

W świetle powyższego należy stwierdzić, iż "usługa hotelowa" może stanowić składnik kompleksowego świadczenia jakim jest "usługa turystyki", jednak zakres przedmiotowy obu pojęć nie jest tożsamy. Nie można zatem usług hotelowych utożsamiać z usługami turystki, o których mowa w art. 88 ust. 1 pkt 4 lit a) ustawy, bowiem stanowią one usługi o odmiennym charakterze.

Tym samym nabywane przez Wnioskodawcę - w związku ze świadczeniem usług hotelowych - usługi gastronomiczne nie mogą zostać uznane za tożsame z nabywanymi dla potrzeb turystyki i w związku z tym nie mogą zostać objęte wyłączeniem, o którym mowa w cytowanym wyżej art. 88 ust. 1 pkt 4 lit. a) ustawy.

Reasumując, w oparciu o przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz obowiązujący w tym zakresie stan prawny, należy stwierdzić, iż Spółce nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur dotyczących nabycia usług gastronomicznych związanych ze świadczeniem usług hotelowych dla gości indywidualnych.

Należy nadmienić, że powołany przez Wnioskodawcę wyrok WSA w Krakowie z dnia 27 kwietnia 2007 r. sygn. I SA/k.r. 1575/06 jest rozstrzygnięciem w konkretnej sprawie dotyczącej indywidualnego stanu faktycznego, w związku z tym nie może stanowić powszechnie obowiązującej wykładni prawa.

Ponadto, ustosunkowując się do uzasadnienia przez Spółkę stanowiska zawartego we wniosku, w którym Spółka powołuje się na wykładnię uwzględniającą prawo wspólnotowe, należy wyjaśnić, iż konieczność odniesienia się do przepisów wspólnotowych powstaje jedynie w przypadku niedostatecznej czytelności prawa krajów członkowskich.

Przepis art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku od towarów i usług, w ocenie organu, jest dostatecznie czytelny, wobec czego organ nie widzi konieczności odniesienia się w rozpatrywanym przypadku do przepisów wspólnotowych i stosowania wykładni tego przepisu przy uwzględnieniu prawa wspólnotowego.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej - powoduje, iż niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.