ITPP2/443-642/11/EB - Stawka podatku VAT w transporcie międzynarodowym.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 28 kwietnia 2011 r. (data wpływu 9 maja 2011 r.), uzupełnionym w dniu 14 lipca 2011 r. (data wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku obowiązującej dla usług międzynarodowego transportu towarów - jest prawidłowe.

W dniu 9 maja 2011 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniu 14 lipca 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku obowiązującej dla usług międzynarodowego transportu towarów.

W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniu, przedstawiono następujący stan faktyczny.

Jest Pan zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym. Świadczy usługi m.in. transportowe, polegające na przewozie importowanych towarów przybyłych do kraju z terytorium państwa trzeciego. Wykonuje Pan usługi przewozu towarów z terytorium Norwegii do Polski na zlecenie polskiego spedytora - czynnego podatnika VAT. Usługa wykonywana jest na podstawie zlecenia otrzymanego od spedytora oraz na podstawie listu przewozowego CMR stosowanego w komunikacji międzynarodowej. W momencie wystawienia faktury VAT, jak również w terminie powstania obowiązku podatkowego z tytułu świadczenia usług, posiada Pan jedynie kserokopię listu przewozowego CMR. Oryginalne dokumenty CMR trafiają do spedytora. Kserokopia dokumentu CMR nie jest poświadczona przez notariusza, ani w żaden inny sposób. Odprawa celna odbywa się według procedury DDU Incoterms lub DDP Incoterms. Nie posiada Pan dokumentu potwierdzonego przez urząd celny (kopii dokumentu odprawy celnej SAD lub uwierzytelnionego odpisu z tego dokumentu), z którego jednoznacznie wynikałby fakt wliczenia wartości usługi do podstawy opodatkowania z tytułu importu towarów. Fakt zastosowania procedury DDU i DDP odnotowany jest jedynie na liście przewozowym CMR. Oprócz kopii faktury VAT wystawionej przez Pana z tytułu wykonanej usługi oraz kserokopii dokumentu CMR posiada Pan również zlecenie od spedytora, w którym określa on miejsce załadunku i rozładunku oraz termin wykonania usługi. Zlecenie drukuje Pan z otrzymanego maila bez żadnego podpisu ze strony spedytora. Innych dokumentów Pan nie posiada i nie będzie posiadał (w okresie późniejszym spedytor nie przysyła Panu oryginalnych dokumentów CMR oraz podpisanego zlecenia). W związku z powyższym za wykonaną usługę wystawia Pan faktury VAT z zastosowaniem podstawowej stawki podatku w wysokości 23%. Kontrahent zwrócił uwagę, iż powinien Pan zastosować stawkę 0% twierdząc, iż z dokumentów przewozowych - listu przewozowego CMR wynika, że zastosowano procedurę DDU lub DDP i wartość realizowanego przez Pana transportu wliczona jest w cenę transportowanego towaru i pokryta przez sprzedającego, co powoduje, że doliczony jest do podstawy opodatkowania z tytułu importu towarów. Zgodnie z art. 60 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, miejscem importu towarów jest Państwo Członkowskie, na którego terytorium znajdują się towary w momencie ich wprowadzenia do Wspólnoty, czyli Szwecja (tu - jak wynika z treści wniosku - odbywa się odprawa celna i towar zostaje dopuszczony do obrotu). Wobec powyższego w przypadku transportu z Norwegii do Polski, krajem wprowadzenia jest Szwecja więc występuje import towaru w rozumieniu polskiej ustawy o podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy przy transporcie towaru z Norwegii do Polski, przy zastosowaniu procedury DDU Incoterms lub DDP Incoterms, mając kserokopię listu CMR, w którym odnotowano zastosowanie procedury DDU lub DDP, z którego wynika fakt przekroczenia granicy z państwem trzecim oraz wystawioną kopię faktury dokumentującą wykonaną usługę transportu międzynarodowego, może Pan zastosować do całości stawkę 0%.

Zdaniem Wnioskodawcy, w sytuacji gdy nie występuje import towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług i posiada kserokopię listu CMR, z którego wynika fakt przekroczenia granicy z państwem trzecim oraz kopię faktury VAT dokumentującą wykonaną usługę transportu międzynarodowego, można zastosować stawkę podatku od towarów i usług w wysokości 0%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

Stosownie do treści art. 2 pkt 7 ustawy, importem towarów jest przywóz towarów z terytorium państwa trzeciego na terytorium kraju.

Przez terytorium kraju - w myśl art. 2 pkt 1 ww. ustawy - rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Przez terytorium państwa trzeciego - zgodnie z pkt 5 powyższego artykułu - rozumie się terytorium państwa niewchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a ust. 1 i 3.

W myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1, art. 28g ust. 1, art. 28i, 28j i 28n.

Wskazany przepis art. 28b ust. 1 od dnia 1 lipca 2011 r. na mocy art. 1 pkt 10 ustawy z dnia 9 czerwca 2011 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług, ustawy o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (Dz. U. Nr 134, poz. 780) otrzymał brzmienie: "miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j i art. 28n.

Dla celów określenia miejsca świadczenia usług, ustawodawca odrębnie zdefiniował pojęcie podatnika. Z art. 28a pkt 1 ustawy wynika, iż przez podatnika należy rozumieć:

Na mocy art. 1 pkt 9 powołanej wyżej ustawy z dnia 9 czerwca 2011 r., art. 28a pkt 1 lit. b) otrzymał brzmienie: "osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a), która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej".

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, wprowadzonym na mocy art. 19 ustawy z dnia 26 listopada 2010 r. o zmianie niektórych ustaw związanych z realizacją ustawy budżetowej (Dz. U. Nr 238, poz. 1578), zmienionym treścią art. 9 pkt 1 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o finansach publicznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 257, poz. 1726), w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

W oparciu art. 83 ust. 1 pkt 23 ustawy, stawkę podatku w wysokości 0% stosuje się do usług transportu międzynarodowego.

Zgodnie z ust. 3 pkt 1 powyższego artykuł, przez usługi transportu międzynarodowego, o których mowa w ust. 1 pkt 23, rozumie się:

Stosownie do ust. 5 powyższego artykułu, dokumentami stanowiącymi dowód świadczenia usług, o których mowa w ust. 1 pkt 23, są w przypadku transportu:

(...).

W myśl art. 60 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 347/1 z dnia 11 grudnia 2006 r.), miejscem importu towarów jest państwo członkowskie, na którego terytorium znajdują się towary w momencie ich wprowadzenia do wspólnoty.

Zgodnie z art. 85 ww. Dyrektywy, podstawą opodatkowania jest wartość celna określona zgodnie z obowiązującymi przepisami wspólnotowymi.

Stosownie do art. 86 ust. 1 powołanej Dyrektywy, podstawa opodatkowania w imporcie towarów obejmuje następujące elementy, o ile nie zostały one włączone wcześniej:

Jak wynika z uregulowań art. 83 ust. 5 pkt 1 ustawy, prawo podatnika do zastosowania dla usług międzynarodowego transportu towarów preferencyjnej stawki podatku w wysokości 0% uzależnione jest od posiadania dokumentów potwierdzających jednoznacznie, że w wyniku przewozu towaru z miejsca nadania do miejsca przeznaczenia nastąpiło przekroczenie granicy z państwem trzecim. Istotą przywołanego przepisu jest zobowiązanie podatnika do udowodnienia, iż towary będące przedmiotem transportu rzeczywiście przekroczyły granicę z państwem trzecim. Podstawowe znaczenie dla udokumentowania międzynarodowego transportu towarów jest list przewozowy stosowany wyłącznie w komunikacji międzynarodowej, który potwierdzałby fakt, iż nastąpiło przekroczenie granicy z państwem trzecim. Dopuszczalne są też inne dokumenty, przy czym ustawodawca nie określił jakie to mają być dowody, jednak muszą one jednoznacznie, w sposób niebudzący wątpliwości, potwierdzać spełnienie ww. wymogu. Zatem, chcąc zastosować stawkę podatku w wysokości 0%, podatnik powinien posiadać w swojej dokumentacji dowody wiarygodne i potwierdzające faktyczne świadczenie usługi transportu międzynarodowego.

Z przestawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że na zlecenie polskiego spedytora (czynnego podatnika podatku od towarów i usług) dokonał Pan przewozu towaru na trasie Norwegia-Polska. Usługa potwierdzona jest listem przewozowym CMR stosowanym w komunikacji międzynarodowej. Odprawa celna odbywa się w Szwecji według procedury DDU Incoterms lub DDP Incoterms. W momencie wystawienia faktury VAT, jak również w terminie powstania obowiązku podatkowego z tytułu świadczenia usług, posiadał Pan jedynie kserokopię listu przewozowego CMR, nie posiadał dokumentu potwierdzonego przez urząd celny (kopii dokumentu odprawy celnej SAD lub uwierzytelnionego odpisu z tego dokumentu), z którego jednoznacznie wynikałby fakt wliczenia wartości usługi do podstawy opodatkowania z tytułu importu towarów. Oprócz ww. dokumentu posiada Pan także zlecenie od spedytora, w którym określa on miejsce załadunku i rozładunku oraz termin wykonania usługi. Zlecenie drukuje Pan z otrzymanego maila, który nie zawiera podpisu spedytora. Innych dokumentów Pan nie posiada i nie będzie posiadał (w okresie późniejszym spedytor nie przysyła Panu oryginalnych dokumentów CMR, ani podpisanego zlecenia). Za wykonaną usługę wystawia Pan faktury VAT z zastosowaniem podstawowej stawki podatku w wysokości 23%.

Biorąc pod uwagę powołane przepisy w zakresie miejsca świadczenia usług oraz fakt, że usługi transportowe były świadczone na rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a pkt 1 ustawy, należy stwierdzić, że miejscem ich świadczenia i opodatkowania, zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy, było terytorium Polski, czyli miejsce, w którym znajduje się siedziba nabywcy ww. usług.

W związku z tym, że towar transportowano z Norwegii (państwa trzeciego) do Polski należy stwierdzić, że świadczona przez Pana usługa - zgodnie z art. 83 ust. 3 pkt 1 lit. b) ustawy - stanowiła usługę międzynarodowego transportu towarów.

Ponadto należy zauważyć, że w sytuacji dopuszczenia towaru transportowanego przez Pana do obrotu w innym kraju członkowskim Unii niż Polska, nie mamy do czynienia z importem towaru w rozumieniu polskiej ustawy o podatku od towarów i usług. Skoro w niniejszej sprawie towar został dopuszczony do obrotu w Szwecji, miejscem importu, w myśl art. 60 ww. Dyrektywy, było terytorium tego państwa.

W związku z powyższym, do zastosowania 0% stawki podatku dla świadczonej przez Pana usługi międzynarodowego transportu towarów, nie jest wymagany dokument, o którym mowa w art. 83 ust. 5 pkt 2 powołanej ustawy, potwierdzający wliczenie wartości usługi do podstawy opodatkowania z tytułu importu towarów, lecz jedynie dokumenty wskazane w ust. 5 pkt 1 tego artykułu. Jako że świadczy Pan przedmiotowe usługi na rzecz spedytora, na dowód tego, że w trakcie transportu towarów nastąpiło przekroczenie granicy z państwem trzecim posiada Pan jedynie kserokopie listu przewozowego stosowanego wyłącznie w komunikacji międzynarodowej. Należy podkreślić, że nie ma podstaw do odmawiania mocy dowodowej wskazanym dokumentom. Zasadniczo na tle uregulowań art. 83 ust. 5 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, dopuszczalna jest każda forma dokumentu, byle uprawdopodobniona była autentyczność dowodu. W konsekwencji, skoro posiada Pan dowody, o których mowa w art. 83 ust. 5 pkt 1 ustawy - o ile posiadane przez Pana kserokopie listów przewozowych stosowanych wyłącznie w komunikacji międzynarodowej (CMR), w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości potwierdzają rzeczywisty fakt wyświadczenia usługi transportu towarów z miejsca nadania (Norwegii) do miejsca przeznaczenia (Polski), w wyniku którego nastąpiło przekroczenie granicy z państwem trzecim - świadczone przez Pana usługi opodatkowane będą stawką podatku w wysokości 0%.

Podkreślić należy, iż tut. organ wydał niniejszą interpretację w oparciu o przedstawiony we wniosku stan faktyczny, nie dokonując oceny charakteru dowodowego posiadanych przez Pana dokumentów, natomiast urząd skarbowy lub organ kontroli skarbowej może w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej dokonać oceny wiarygodności posiadanych przez Pana dowodów.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.