ITPP2/443-603/08/IK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 6 czerwca 2008 r. (data wpływu 9 lipca 2008 r.), uzupełnionym pismem z dnia 15 września 2008 r. (data wpływu 22 września 2008 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu złożenia kaucji przez inwestora - jest nieprawidłowe.

W dniu 9 lipca 2008 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony pismem z dnia 15 września 2008 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia momentu powstania obowiązku podatkowego w związku ze złożeniem kaucji przez inwestora.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka zamierza podpisać umowę z inwestorem, który tytułem zabezpieczenia realizacji umowy, wpłaci na Jej konto kaucję. Umowa wejdzie w życie po wpłacie kaucji pod rygorem odstąpienia wykonawcy od umowy. Po rozpoczęciu realizacji umowy, kaucja zostanie zaliczana na poczet wynagrodzenia i rozliczana w ten sposób, że z wystawionych przez wykonawcę faktur potrącona będzie kwota równa 16% kaucji.

Pismem z dnia 15 września 2008 r. Wnioskodawca oświadczył, że zawarta umowa dotyczy usług budowlanych, świadczonych na rzecz inwestora.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Kiedy powstanie obowiązek podatkowy w świetle ustawy o podatku od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, w tym przypadku kaucja ma stanowić gwarancję zabezpieczenia realizacji umowy, ale w pewnym okresie, po upływie kilku miesięcy od jej otrzymania, będzie stopniowo zaliczana w kwocie równej 16% kaucji na poczet należności za świadczone usługi. Faktury będą wystawiane w rozliczeniu za okres, w którym zostaną spełnione częściowo warunkowe postanowienia zawarte w umowie. Obowiązek podatkowy powstanie w momencie, przekwalifikowania części kaucji na zaliczkę.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z przepisu art. 19 ust. 1 ustawy wynika, że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części (art. 19 ust. 11 ustawy).

Stosowanie do art. 29 ust. 1 ustawy podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

W myśl art. 29 ust. 2 ww. ustawy, w przypadku gdy pobrano zaliczki, zadatki, przedpłaty lub raty, obrotem jest również kwota otrzymanych zaliczek, zadatków, przedpłat lub rat, pomniejszona o przypadającą od nich kwotę podatku. Dotyczy to również otrzymanych zaliczek na dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze.

Przepisy podatkowe w zakresie podatku od towarów i usług nie zawierają definicji kaucji. Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN (Wydawnictwo Naukowe PWN - Warszawa 1996) "kaucja" jest to suma pieniężna złożona jako gwarancja dotrzymania zobowiązania i stanowiąca odszkodowanie w razie niedopełnienia zobowiązania. Cechą charakterystyczną kaucji jest to, że może zostać wykorzystana tylko w ściśle określonym przypadku, tj. w razie niedotrzymania zobowiązania. Złożenie kaucji ma być gwarantem wykonania umowy oraz stanowić odszkodowanie w razie niewykonania warunków umowy przez jedną ze stron. Co do zasady, kaucja nie jest zaliczana na poczet ceny i podlega zwrotowi po zrealizowaniu warunków umowy. Nie stanowi więc otrzymania należności (częściowego), a zatem nie można uznać jej za zaliczkę, ani za zadatek, ani tym bardziej za przedpłatę lub ratę.

Natomiast "zaliczka" jest to część należności wypłacana z góry na poczet należności, "zadatek" to suma pieniędzy dawana przy zawieraniu umowy w celu zapewnienia jej wykonania (zaliczka na poczet należności), "przedpłata" to określona suma pieniędzy wpłacana regularnie, w ustalonych terminach, w celu zapewnienia sobie otrzymania jakiegoś towaru, a "rata" to część należności pieniężnej, płatna w oznaczonym terminie.

Z przytoczonych wyżej definicji: zaliczki, zadatku, przedpłaty i raty wynika, iż wiążą się one z przekazaniem kontrahentowi środków pieniężnych do jego dyspozycji (w tym przypadku wykonawcy usługi - Wnioskodawcy)

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że kaucja zostanie złożona tytułem zabezpieczenia zawarcia umowy oraz wykonania zobowiązania, a po rozpoczęciu realizacji umowy będzie zaliczana na poczet wynagrodzenia w ten sposób, że z wystawionych przez wykonawcę faktur, potrącana będzie kwota równa 16% kaucji.

Jak wskazano wcześniej, cechą charakterystyczną kaucji jest to, że może zostać wykorzystana tylko w przypadku niedotrzymania zobowiązania i stanowi wówczas odszkodowanie.

Przygotowana do podpisu umowa zawiera zastrzeżenie, że wejdzie w życie po wpłacie kwoty nazwanej "kaucją" pod rygorem odstąpienia wykonawcy od umowy. Ponadto, zgodnie z jej treścią, po rozpoczęciu realizacji umowy wpłacona kaucja zaliczana będzie na poczet wynagrodzenia i rozliczana w sposób określony w umowie.

Z powyższego wynika, że zaliczenie wpłaconej kwoty na poczet wynagrodzenia nie jest uzależnione od żadnych dodatkowych warunków (np. nieuregulowanie należności za faktury, nieterminowe regulowanie tych należności, itp.), a związane jest jedynie z rozpoczęciem przez wykonawcę realizacji umowy.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że wbrew zapisom zawartym w umowie wpłacona przez inwestora kwota nie stanowi kaucji w rozumieniu powołanej definicji.

W ocenie tut. organu wpłacona kwota, z chwilą przystąpienia wykonawcy do realizacji umowy, stanowi zaliczkę, której otrzymanie powoduje powstanie obowiązku podatkowego na zasadach wynikających z powołanego wyżej art. 19 ust. 11 ustawy o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy Krajowe Biuro Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.