ITPP2/443-595a/09/RS - Określenie miejsca świadczenia i opodatkowania usług pośrednictwa komercyjnego oraz szacowania wartości, wykonywanych na rzecz kontrahenta z siedzibą na terytorium Szwecji.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 20 lipca 2009 r. (data wpływu 21 lipca 2009 r.), uzupełniony w dniu 18 i 25 września 2009 r., (daty wpływu) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie miejsca świadczenia i opodatkowania usług pośrednictwa komercyjnego oraz szacowania wartości z wyjątkiem wyceny nieruchomości i wyceny dla towarzystw ubezpieczeniowych (PKWiU 74.84.14-00.00) - jest nieprawidłowe.

W dniu 21 lipca 2009 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniu 18 i 25 września 2009 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie miejsca świadczenia i opodatkowania usług pośrednictwa komercyjnego oraz szacowania wartości z wyjątkiem wyceny nieruchomości i wyceny dla towarzystw ubezpieczeniowych (PKWiU 74.84.14-00.00).

We wniosku, oraz w jego uzupełnieniach, przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka świadczy usługi na rzecz szwedzkiej firmy - podatnika podatku od wartości dodanej, zarejestrowanego w Szwecji. Kontrahent nie ma siedziby i stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium Polski oraz nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Przedmiotowe usługi są związane z umowami franchisingowymi, które podmiot szwedzki zawiera z firmami z obszaru Unii Europejskiej (w tym z Polski) oraz z firmami mającymi siedzibę poza obszarem UE. W umowach tych kontrahent Spółki występuje jako franchisingodawca, który w zamian za wynagrodzenie przyznaje franchisingobiorcy prawo do wykorzystywania pakietu franchisingowego mającego na celu sprzedaż określonych towarów (głównie pokryć dachowych) i usług. Umowa franchisingowa dotyczy między innymi: używania wspólnej nazwy i szyldów, przekazania know-how, udzielania franchisingobiorcy przez franchisingodawcę stałej pomocy handlowej, w tym marketingowej oraz technicznej.

Usługi świadczone przez Spółkę na rzecz kontrahenta szwedzkiego w przeważającej części mają charakter usług doradczych i podwykonawczych przy wypełnianiu obowiązków nałożonych na franchisingodawcę przez umowę franchisingową. Ponadto Wnioskodawca świadczy usługi związane z prowadzeniem działalności gospodarczej przez podmiot ze Szwecji.

W ramach świadczonych usług Spółka wykonuje następujące czynności, za które nie otrzymuje oddzielnego wynagrodzenia, tj.:

Pismem z dnia 3 lipca 2009 r. Urząd Statystyczny w Łodzi Ośrodek Interpretacji Standardów Klasyfikacyjnych (GUS), w odpowiedzi na zapytanie Wnioskodawcy dokonał klasyfikacji opisanych powyżej czynności według zasad metodycznych Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług wprowadzonych rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. (Dz. U. Nr 42, poz. 264 z późn. zm.), uznając, że wszystkie czynności należy zakwalifikować łącznie do jednej jednostki klasyfikacyjnej tj. PKWiU 74.84.14-00.00 "Usługi pośrednictwa komercyjnego oraz szacowania wartości z wyjątkiem wyceny nieruchomości i wyceny dla towarzystw ubezpieczeniowych".

Spółka w sensie cywilistycznym nie uczestniczy w zapewnieniu usług, o których mowa we wniosku, jako pośrednik działający w imieniu i na rzecz kontrahenta szwedzkiego, gdyż sama wykonuje te usługi lub nabywa je od innych podmiotów celem wyświadczenia przedmiotowych czynności na rzecz spółki ze Szwecji. Spółka jest podwykonawcą w zakresie wypełniania przez kontrahenta szwedzkiego obowiązków nałożonych na franchisingodawcę przez umowę franchisingową. Dlatego dokonując określonych czynności np. szkolenia, czyni to w zastępstwie kontrahenta szwedzkiego. Spółka wskazała, że pod pojęciem pośrednictwa rozumie znaczenie tego słowa wyrażone w wyroku Sądu Apelacyjnego w Katowicach z dnia 23 listopada 1993 r., sygn. akt. I ACr 672/93, w którym m.in. stwierdzono, że "....pośrednik podejmuje się czynności polegających na nastręczaniu sposobności do zawarcia umowy lub na pośredniczeniu przy jej zawarciu. (...) Bezpośrednim celem aktywności pośrednika jest jedynie stworzenie określonej sytuacji faktycznej, w której zamierzony cel, tj. zawarcie umowy, może zostać osiągnięty, ale już z udziałem tylko samego zainteresowanego. (...)"

Otrzymywane przez Spółkę wynagrodzenie kalkulowane jest w następujący sposób:

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy usługi świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz szwedzkiego podatnika podatku od wartości dodanej, można zaliczyć do usług niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce...

Zdaniem Wnioskodawcy, powołującego treść art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, dla prawidłowego rozliczenia podatku istotne jest ustalenie miejsca świadczenia usługi na zasadach określonych przepisami art. 27 ustawy. W ocenie Spółki w zaistniałym stanie faktycznym, uwzględniając podaną klasyfikację PKWiU, świadczone usługi są usługami, o których mowa w art. 27 ust. 4 pkt 11 ustawy. Po przytoczeniu treści art. 27 ust. 3 ustawy, wskazała, że miejscem świadczenia usług wykonywanych na rzecz szwedzkiego podatnika podatku od wartości dodanej, jest miejsce, gdzie zagraniczny nabywca posiada siedzibę (w myśl art. 27 ust. 3 w związku z art. 27 ust. 4 pkt 11 ustawy), co oznacza, że usługi te, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, nie podlegają opodatkowaniu na terytorium Polski.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), opodatkowaniu podlegają:

Z treści art. 7 ust. 1 powołanej ustawy wynika, że dostawą towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Dla określenia zakresu przedmiotowego stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, w tym stawek podatkowych dla świadczonych usług, ustawodawca posłużył się odesłaniem do klasyfikacji statystycznych, poprzez zapis w art. 8 ust. 3 ustawy, zgodnie z którym usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, z zastrzeżeniem ust. 4, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki, o których mowa w art. 119.

Zgodnie z ust. 4 tegoż artykułu, przy określaniu miejsca świadczenia usług, o którym mowa w art. 27 i 28, usługi są identyfikowane za pomocą klasyfikacji statystycznych, jeżeli dla tych usług przepisy ustawy oraz przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Stosownie do ogólnej zasady sformułowanej w art. 27 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku świadczenia usług miejscem świadczenia jest miejsce, gdzie świadczący usługę posiada siedzibę, a w przypadku posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności, z którego świadczy usługi - miejsce, gdzie świadczący usługę posiada stałe miejsce prowadzenia działalności; w przypadku braku takiej siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności - miejsce stałego zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2-6 i art. 28.

W odniesieniu do niektórych rodzajów usług ustawodawca przewidział inne, niż wynikające z ww. zasady miejsce świadczenia usług.

W myśl regulacji art. 27 ust. 3 pkt 2 ustawy, w przypadku gdy usługi, o których mowa w ust. 4, są świadczone na rzecz podatników mających siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium Wspólnoty, ale w kraju innym niż kraj świadczącego usługę miejscem świadczenia tych usług jest miejsce, gdzie nabywca usługi posiada siedzibę, stałe miejsce prowadzenia działalności, dla którego dana usługa jest świadczona, a w przypadku braku stałego miejsca prowadzenia działalności, stały adres lub miejsce zamieszkania.

Zgodnie z ust. 4 powołanego artykułu, przepis ust. 3 stosuje się do usług:

Z przestawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Spółka świadczy na rzecz kontrahenta ze Szwecji (niebędącego podatnikiem podatku od towarów i usług), nieposiadającego siedziby, ani stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce, usługi związane z umowami franchisingowymi.

Usługi te mają charakter usług doradczych oraz podwykonawczych i związane są z prowadzeniem działalności gospodarczej podmiotu szwedzkiego. W ramach świadczonych usług wykonywane są m.in. następujące czynności: doradcze, przeprowadzanie szkoleń, przetwarzanie danych i dostarczanie informacji, zarządzanie zakupami, przygotowywanie sprawozdań, budżetu, wykonywanie analiz finansowych, organizowanie i zarządzanie powstawaniem nowych firm franchisingowych, opracowywanie strategii wejścia na rynek, rekrutacje pracowników kadry menadżerskiej, świadczenie usług hostingowych, internetowych, zarządzanie kontami e-mail, domenami, tworzenie aplikacji, dostarczanie materiałów marketingowych, wykonywanie usług marketingowych, reklamowych i promocyjnych, prowadzenie badań marketingowych, za które Wnioskodawca nie jest oddzielnie wynagradzany. Wszystkie ww. czynności zostały przez Spółkę, w oparciu o pismo Urzędu Statystycznego w Łodzi, sklasyfikowane jako usługi pośrednictwa komercyjnego oraz szacowania wartości z wyjątkiem wyceny nieruchomości i wyceny dla towarzystw ubezpieczeniowych (PKWiU 74.84.14-00.00). Spółka uczestnicząc w zapewnieniu ww. usług, nie występuje jako pośrednik działający w imieniu i na rzecz kontrahenta szwedzkiego. Powyższe czynności wykonuje samodzielnie lub nabywa od innych podmiotów celem wyświadczenia usług na rzecz spółki ze Szwecji. Za świadczoną usługę Spółka otrzymuje wynagrodzenie, na które składa się: opłata stała, premia motywacyjna oraz refundacja kosztów związanych z realizacją zadań.

Z powołanych regulacji wynika, że zastosowanie art. 27 ust. 4 pkt 11 ustawy o podatku od towarów i usług ma miejsce, kiedy pośrednik uczestniczy w zapewnieniu usług wymienionych w ust. 1 pkt 1-10 wskazanego artykułu, a nie dokonuje ich we własnym imieniu poprzez bezpośrednie świadczenie będąc ich samodzielnym wykonawcą. Powyższe potwierdza użyte w tym przepisie sformułowanie odnoszące się do pośredników, jako podmiotów "działających w imieniu i na rzecz innej osoby", a więc podmiotów mających za zadanie w imieniu i na rzecz swojego kontrahenta znaleźć odpowiednie firmy, które w sposób bezpośredni będą świadczyły te usługi.

W związku z faktem, że Spółka wykonuje samodzielnie we własnym imieniu usługi pośrednictwa komercyjnego oraz szacowania wartości z wyjątkiem wyceny nieruchomości i wyceny dla towarzystw ubezpieczeniowych, sklasyfikowane wg PKWiU pod symbolem 74.84.14-00.00, nie działa jako pośrednik w rozumieniu art. 27 ust. 4 pkt 11 ustawy o podatku od towarów i usług. Przedmiotowa usługa również nie mieści się w katalogu pozostałych usług wymienionych w ust. 4 powołanego wyżej artykułu.

Reasumując, w świetle powołanych przepisów należy stwierdzić, że przedmiotowe usługi pośrednictwa świadczone na rzecz kontrahenta ze Szwecji podlegają - na mocy art. 27 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług - opodatkowaniu w Polsce.

Ponadto wskazuje się, że Minister Finansów nie jest uprawniony do klasyfikacji usług, w związku z tym niniejszą interpretacje wydano wyłącznie w oparciu o wskazane przez Wnioskodawcę grupowanie statystyczne. Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynikało bowiem, iż Spółka uzyskała z Urzędu Statystycznego klasyfikacje zaliczająca przedmiotowe czynności do jednego grupowania statystycznego, tj. PKWiU 74.84.14-00.00 "Usługi pośrednictwa komercyjnego oraz szacowania wartości z wyjątkiem wyceny nieruchomości i wyceny dla towarzystw ubezpieczeniowych". Należy w tym miejscu zaznaczyć, iż zgodnie z Komunikatem Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania, informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS Nr 1 poz. 11) zainteresowany podmiot sam klasyfikuje m.in. swoje produkty (wyroby i usługi), według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniami Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej i to jego obciążają ewentualne negatywne konsekwencje z tytułu błędnego zaklasyfikowania usług.

Jednocześnie informuje się, że rozstrzygnięcia kwestii konieczności odrębnego wykazywania dostaw towarów w ramach usług pośrednictwa komercyjnego oraz szacowanie wartości z wyjątkiem wyceny nieruchomości i wyceny dla towarzystw ubezpieczeniowych (PKWiU 74.84.14-00.00) świadczonych na rzecz kontrahenta szwedzkiego oraz dokumentowania czynności przekazywania towarów przez Spółkę klientom kontrahenta w ramach zawartych umów franchisingowych, dokonano w interpretacjach odpowiednio Nr ITPP2/443-595b/09/RS oraz ITPP2/443-595c/09/RS.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.