ITPP2/443-583/09/AK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 13 lipca 2009 r. (data wpływu 16 lipca 2009 r.), uzupełnionym w dniu 7 września 2009 r. (data wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do zastosowania 0% stawki podatku dla usług skanowania laserowego zlecanych w związku z "Programem Ochrony Brzegów Morskich" - jest nieprawidłowe.

W dniu 16 lipca 2009 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniu 7 września 2009 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do zastosowania 0% stawki tego podatku dla usług skanowania laserowego zlecanych w związku z "Programem Ochrony Brzegów Morskich".

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W ramach działalności statutowej Wnioskodawca wykonuje zadania wynikające m.in. z ustawy z dnia 28 marca 2003 r. o ustanowieniu programu wieloletniego "Program ochrony brzegów morskich" (Dz. U. Nr 67, poz. 621). W ramach programu podejmuje się działania dotyczące:

* budowy, rozbudowy i utrzymywania systemu zabezpieczenia przeciwpowodziowego terenów nadmorskich, w tym usuwania uszkodzeń w systemie zabezpieczenia przeciwpowodziowego brzegów morskich;

* zapewnienia stabilizacji linii brzegowej według stanu z 2000 r. i zapobiegania zanikowi plaż;

* monitorowania brzegów morskich, a także czynności, prac i badań dotyczących ustalenia aktualnego stanu brzegów morskich, mające na celu wskazanie koniecznych i niezbędnych działań zmierzających do ratowania brzegów morskich.

Środki na finansowanie Programu pochodzą z budżetu państwa.

Monitorowanie brzegów morskich, a także badań dotyczących ustalenia aktualnego stanu brzegów morskich i ich ratowania, dokonuje się m.in. przy pomocy skanowania laserowego mającego na celu:

* monitorowanie zjawisk geomorfologicznych,

* wykonywanie studiów zagrożeń powodziowych i monitorowanie stanu obiektów hydrotechnicznych,

* monitorowanie stref przybrzeżnych i analizy dynamiki strefy brzegowej.

Realizacja przedmiotowego zadania odbywa się poprzez wykonanie numerycznego modelu terenu, numerycznego modelu pokrycia terenu, wykonanie barwnej cyfrowej ortofotomapy, oraz opracowanie wyników prac w formie plików, wraz z ich instalacją na komputerach osób odpowiedzialnych merytorycznie za realizację zadań wymienionych w ustawie o ustanowieniu programu wieloletniego "Program ochrony brzegów morskich". Opisane prace mają na celu zapewnienie ochrony brzegu morskiego stanowiącego element środowiska morskiego.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

* Czy Wnioskodawca ma prawo do zastosowania stawki 0% przy zamawianiu usług opisanych w stanie faktycznym, związanych z ochroną środowiska morskiego.

* Czy w opisanym stanie faktycznym, tj. przy zlecaniu usług polegających na skanowaniu laserowym ma zastosowanie art. 83 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku od towarów i usług i Wnioskodawca ma prawo w SIWZ wskazać, że stawka na wykonywane usługi wynosi 0%.

Zdaniem Wnioskodawcy wieloletni program ochrony brzegów realizowany jest na podstawie ustawy z dnia z dnia 28 marca 2003 r. o ustanowieniu programu wieloletniego "Program ochrony brzegów morskich" (Dz. U. Nr 67, poz. 621), który jest programem w rozumieniu art. 80 ustawy z dnia 26 listopada 1998 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2003 r. Nr 15, poz. 148, Nr 45, poz. 391 i Nr 65, poz. 594). Z powyższego wynika, że program ten ustanowiony został w celu realizacji zadań państwa w zakresie ochrony środowiska morskiego i bezpieczeństwa państwa. Wskazał, że tak należy ocenić działania podejmowane w celu zachowania brzegu morskiego oraz ochrony lądu przed działaniem wody morskiej. Usługa monitorowania brzegu morskiego wykonywana będzie na rzecz administracji morskiej wykonującej zadania rządu w zakresie ochrony brzegów morskich, stanowiących element środowiska morskiego. W ocenie Wnioskodawcy przez usługi związane z ochroną środowiska morskiego należy rozumieć działania mające na celu zachowanie w stanie nie pogorszonym stanu już istniejącego akwenu morskiego oraz jego zabezpieczenie przed dalszym zniszczeniem.

Po powołaniu treści art. 83 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, Wnioskodawca podniósł, iż wskazywany w opisanym stanie faktycznym zakres robót stanowi element ochrony środowiska morskiego, który polega na monitorowaniu brzegów morskich, w tym także prowadzeniu badań dotyczących ustalenia aktualnego stanu brzegów morskich i ich ratowania przy pomocy skanowania laserowego. Prace te mają na celu:

* monitorowanie zjawisk geomorfologicznych,

* wykonywanie studiów zagrożeń powodziowych i monitorowanie stanu obiektów hydrotechnicznych,

* monitorowanie stref przybrzeżnych i analizy dynamiki strefy brzegowej.

Jak wskazał Wnioskodawca, pomimo, że wymienione wyżej prace mają charakter specjalistycznych usług fotograficznych, to z uwagi na ich przeznaczenie są ściśle powiązane z usługami świadczonymi na rzecz ochrony środowiska morskiego. Wobec powyższego, w ocenie Wnioskodawcy, do usług skanowania laserowego mających na celu pozyskanie i opracowanie danych służących wskazaniu koniecznych i niezbędnych działań zmierzających do ratowania brzegów morskich i ochrony środowiska morskiego, ma zastosowanie 0% stawka podatku, zgodnie z art. 83 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 8 ust. 1 cyt. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ww. ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Oprócz stawki podstawowej, na wybrane grupy towarów i usług, ustawodawca przewidział także stawki preferencyjne, obniżone, tj. 7%, 3% i 0%, lub zwolnienie od podatku.

Wszelkie preferencje dotyczące wysokości opodatkowania stanowią wyjątek od ogólnej zasady i dlatego, zastosowanie niższej niż podstawowa stawka podatku może być zrealizowane wyłącznie w granicach określonych przepisami ustawy o podatku od towarów i usług i wydanych na podstawie delegacji ustawowej aktów wykonawczych do tej ustawy.

Na podstawie art. 83 ust. 1 pkt 11 ustawy, stawkę podatku w wysokości 0% stosuje się do usług ratownictwa morskiego, nadzoru nad bezpieczeństwem żeglugi morskiej i śródlądowej oraz usług związanych z ochroną środowiska morskiego i utrzymaniem akwenów portowych i torów podejściowych. W myśl ust. 2 powołanego artykułu, opodatkowaniu stawką 0% podlegają czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 7-18 i 20-22, w przypadku prowadzenia przez podatnika dokumentacji, z której jednoznacznie wynika, że czynności te zostały wykonane przy zachowaniu warunków określonych w tym przepisie.

Analizując zapis powołanego wyżej przepisu art. 83 ust. 1 pkt 11 ustawy stwierdzić należy, że aby zastosować obniżoną, 0% stawką podatku do usług związanych z ochroną środowiska morskiego, łącznie spełnione muszą być: kryterium rodzaju usług, tj. muszą one być związane z ochroną tego środowiska oraz kryterium ekosystemu, którego dotyczą - muszą dotyczyć środowiska morskiego.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie precyzują jakie czynności mieszczą się pod pojęciem "ochrona środowiska". Według "Słownika Języka Polskiego" PWN "ochrona" oznacza "zabezpieczenie, opiekę, osłonę przed zanieczyszczeniem, szkodą, skrzywdzeniem, niebezpieczeństwem".

Natomiast zgodnie z art. 3 pkt 13 ustawy z dnia 27 kwietnia 2001 r. - Prawo ochrony środowiska (tekst jedn. Dz. U. z 2008 r. Nr 25, poz. 150 z późn. zm.), przez ochronę środowiska rozumie się podjęcie lub zaniechanie działań, umożliwiające zachowanie lub przywracanie równowagi przyrodniczej; ochrona ta polega w szczególności na:

* racjonalnym kształtowaniu środowiska i gospodarowaniu zasobami środowiska zgodnie z zasadą zrównoważonego rozwoju,

* przeciwdziałaniu zanieczyszczeniom,

* przywracaniu elementów przyrodniczych do stanu właściwego.

Równowaga przyrodnicza, stosownie do zapisu punktu 32 ww. ustawy, to stan, w którym na określonym obszarze istnieje równowaga we wzajemnym oddziaływaniu: człowieka, składników przyrody żywej i układu warunków siedliskowych tworzonych przez składniki przyrody nieożywionej.

W myśl art. 1 Konwencji sporządzonej w Helsinkach dnia 9 kwietnia 1992 r. o ochronie środowiska morskiego obszaru Morza Bałtyckiego, ratyfikowanej przez Rzeczpospolitą Polską w dniu 8 października 1999 r. (Dz. U. z 2000 r. Nr 28, poz. 346), konwencja ma zastosowanie do obszaru Morza Bałtyckiego. W rozumieniu niniejszej konwencji "obszar Morza Bałtyckiego" obejmuje Morze Bałtyckie właściwe oraz wejście na Morze Bałtyckie ograniczone równoleżnikiem 57°44.43 ^I szerokości geograficznej północnej, przechodzącym przez Skaw w Skagerraku. Obejmuje on wody wewnętrzne, tj. w rozumieniu niniejszej konwencji wody po lądowej stronie linii podstawowych, od których mierzy się szerokość morza terytorialnego, aż do granicy lądowej zgodnie z tym, jak to zostało oznaczone przez Umawiające się Strony.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 Konwencji, umawiające się Strony podejmą indywidualnie lub wspólnie wszelkie właściwe ustawodawcze, administracyjne i inne odpowiednie środki zapobiegające i eliminujące zanieczyszczenia w celu popierania odnowy ekologicznej obszaru Morza Bałtyckiego i zachowania jego równowagi ekologicznej.

Stosownie do ust. 2 powołanego artykułu, Umawiające się Strony zastosują zasadę zapobiegania, tzn. podejmą środki zaradcze, kiedy zaistnieją podstawy do przypuszczenia, że substancje lub energia wprowadzone, bezpośrednio lub pośrednio, do środowiska morskiego mogą stworzyć zagrożenie dla zdrowia ludzkiego, szkodzić żywym zasobom i morskim ekosystemom, niszczyć jego walory lub przeszkadzać dozwolonemu wykorzystaniu morza nawet wtedy, gdy brak jest jednoznacznego dowodu, że istnieje związek przyczynowy między tym wprowadzaniem a jego domniemanymi skutkami.

W celu zapobiegania i eliminowania zanieczyszczeń obszaru Morza Bałtyckiego Umawiające się Strony będą popierać stosowanie Najlepszej Praktyki Ekologicznej i Najlepszej Dostępnej Technologii. Jeśli zredukowanie oddziaływań w wyniku wykorzystania Najlepszej Praktyki Ekologicznej i Najlepszej Dostępnej Technologii, opisanych w załączniku II, nie doprowadzi do akceptowanego stanu środowiska, podjęte zostaną dodatkowe środki (art. 3 ust. 3 konwencji).

Umawiające się Strony będą stosować zasadę, że za zanieczyszczenie płaci zanieczyszczający (art. 3 ust. 4 konwencji).

W myśl ust. 5 powołanego artykułu, Umawiające się Strony zapewnią, że pomiary i obliczenia emisji i zrzutów ze źródeł punktowych oraz ze źródeł rozproszonych do wody i powietrza będą przeprowadzane w sposób właściwy z naukowego punktu widzenia, w celu oceny stanu środowiska morskiego obszaru Morza Bałtyckiego oraz zapewnienia realizacji niniejszej konwencji.

Zgodnie z ust. 6 tego artykułu, Umawiające się Strony dołożą wszelkich starań w celu zapewnienia, aby wykonywanie niniejszej konwencji nie powodowało transgranicznego zanieczyszczenia na obszarach leżących poza obszarem Morza Bałtyckiego. Ponadto odpowiednie środki nie powinny prowadzić do niepożądanych efektów ekologicznych mających wpływ na jakość powietrza i atmosfery lub wód, gleby i wody gruntowej, do niemożliwego do zaakceptowania szkodliwego lub wzrastającego pozbywania się odpadów ani do zwiększonego ryzyka dla zdrowia ludzkiego.

Stosownie do dyspozycji art. 4 konwencji, ma ona zastosowanie do ochrony środowiska morskiego obszaru Morza Bałtyckiego, które obejmuje wodę i dno morskie łącznie z ich żywymi zasobami i innymi formami życia w morzu.

Ponadto przepisy art. 239-246 ustawy z dnia 18 września 2001 r. - Kodeks morski (Dz. U. Nr 138, poz. 1545 z późn. zm.) określają formę ratownictwa jaką jest ochrona środowiska morskiego. W rozumieniu przepisów o ratownictwie morskim szkoda w środowisku, zgodnie z dyspozycją art. 241 § 2 Kodeksu morskiego, oznacza fizyczną szkodę wyrządzoną życiu lub zdrowiu ludzkiemu, życiu w morzu lub zasobom w przybrzeżnych lub śródlądowych wodach oraz na obszarach do nich przyległych, spowodowaną przez zanieczyszczenie, skażenie, ogień, eksplozję lub podobne poważne zdarzenie.

W myśl art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 28 marca 2003 r. o ustanowieniu programu wieloletniego "Program ochrony brzegów morskich" (Dz. U. Nr 67, poz. 621), ustanawia się "Program ochrony brzegów morskich", obejmujący swoim zakresem przedsięwzięcia mające na celu zabezpieczenie brzegów morskich przez zjawiskiem erozji.

Zgodnie z art. 2 ustawy, w ramach Programu podejmuje się zadania dotyczące:

Konfrontując ze sobą powołane wyżej uregulowania należy stwierdzić, iż w ocenie tut. organu, zakres zastosowania przepisu art. 83 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku od towarów i usług ustawodawca przewidział jedynie do usług związanych z ochroną środowiska morskiego, rozumianą jako podjęcie lub zaniechanie działań umożliwiających zachowanie lub przywracanie równowagi przyrodniczej w związku z mającymi wpływ na to środowisko czynnikami innymi niż przyrodnicze, a więc wynikającymi z działalności człowieka, industrializacji, rozwoju transportu morskiego, nadmiernego rybołówstwa, itp.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że w ramach "Programu ochrony brzegów morskich" podejmuje się działania dotyczące budowy, rozbudowy i utrzymywania systemu zabezpieczenia przeciwpowodziowego terenów nadmorskich, w tym usuwania uszkodzeń w systemie zabezpieczenia przeciwpowodziowego brzegów morskich, zapewnienia stabilizacji linii brzegowej według stanu z 2000 r. i zapobiegania zanikowi plaż, monitorowania brzegów morskich, a także czynności, prac i badań dotyczących ustalenia aktualnego stanu brzegów morskich mające na celu wskazanie koniecznych i niezbędnych działań zmierzających do ratowania brzegów morskich. Monitorowanie brzegów morskich, a także badań dotyczących ustalenia aktualnego stanu brzegów morskich i ich ratowania, dokonuje się m.in. przy pomocy skanowania laserowego, mającego na celu monitorowanie zjawisk geomorfologicznych, wykonywanie studiów zagrożeń powodziowych i monitorowanie stanu obiektów hydrotechnicznych, monitorowanie stref przybrzeżnych i analizy dynamiki strefy brzegowej. Realizacja przedmiotowego zadania odbywa się poprzez wykonanie numerycznego modelu terenu, numerycznego modelu pokrycia terenu, wykonanie barwnej cyfrowej ortofotomapy, oraz opracowanie wyników prac w formie plików wraz z ich instalacją na komputerach odpowiedzialnych merytorycznie osób za realizację zadań wymienionych w ustawie o ustanowieniu programu wieloletniego "Program ochrony brzegów morskich".

Analiza charakteru usług, które Wnioskodawca zamierza zlecić, prowadzi do wniosku, iż będą one wykonywane w celu ochrony nie tyle środowiska morskiego, co środowiska lądowego - konkretnie służyć będą zachowaniu w stanie niepogorszonym stanu już istniejących brzegów morskich oraz ich zabezpieczeniu przed dalszym zniszczeniem, nie zaś - jak wskazał Wnioskodawca - w celu zachowania w stanie niepogorszonym stanu już istniejącego akwenu morskiego oraz jego zabezpieczenie przed dalszym zniszczeniem.

Jakkolwiek zlecane przez Wnioskodawcę czynności będą miały związek ze środowiskiem morskim, nie będą jednak odnosiły się do jego ochrony, w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług i powołanych wcześniej uregulowań w zakresie innych dziedzin prawa, nie będą bowiem związane z ochroną tego środowiska przed mającymi na nie wpływ czynnikami innymi niż przyrodnicze, a więc wynikającymi z działalności człowieka, industrializacji, rozwoju transportu morskiego, nadmiernego rybołówstwa itp.

Oddziaływanie mórz na ląd jest procesem naturalnym, niezależnym od człowieka, a ewentualne działania skierowane na ochronę brzegów morskich służą interesom samego człowieka, a nie środowiska morskiego, które w wyniku ruchu wody i związanego z tym podmywania lądu, nie doznaje żadnej szkody, której - w ocenie tut. organu - należałoby zapobiegać, z punktu widzenia środowiska morskiego.

Reasumując stwierdzić należy, iż świadczenie usług skanowania laserowego wykonywanych w związku działaniami mającymi na celu ochronę brzegów morskich, jako świadczenie usług niezwiązanych z ochroną środowiska morskiego, o których mowa w art. 83 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku od towarów i usług, nie może korzystać z preferencyjnej, 0% stawki podatku.

Sytuacje poprzedzające świadczenie usług, takie jak możliwość wskazania przez inwestora przy zamawianiu usług stawki podatku, według której powinny być one opodatkowane, nie są regulowane przepisami ustawy o podatku od towarów i usług. W szczególności nie ma przepisów wskazujących warunki podania w ofercie ceny z uwzględnieniem podatku od towarów i usług w takiej wysokości, której zastosowanie zależy od spełnienia wymogów wskazanych w ustawie. Jednocześnie na podstawie art. 66 § 1 ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), w związku z art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 5 lipca 2001 r. o cenach (Dz. U. Nr 97, poz. 1050 z późn. zm.), osoba składająca ofertę ma obowiązek uwzględnić we wskazanej cenie podatek od towarów i usług. Należy więc przyjąć, iż jeśli świadczenie usług podlega opodatkowaniu podstawową lub obniżoną stawką podatku, inwestor może wskazać właściwą stawkę w swojej ofercie.

Wskazać również należy, iż niniejsza interpretacja nie wywołuje skutków prawnych wobec podmiotów świadczących usługi skanowania laserowego, stanowi ona jedynie rozstrzygnięcie w indywidualnej sprawie Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.