ITPP2/443-574/09/AD

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 3 lipca 2009 r. (data wpływu 13 lipca 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działki z rozpoczętą budową domu jednorodzinnego - jest prawidłowe.

W dniu 13 lipca 2009 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniu 28 września 2009 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działki z rozpoczętą budową domu jednorodzinnego.

W przedmiotowym wniosku, oraz jego uzupełnieniu, przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W dniu 20 sierpnia 2002 r. nabył Pan wraz z żoną działkę budowlaną o nr geod. 106/7, do której dokupił 22 sierpnia 2005 r. sąsiadującą z nią działkę budowlaną (nr 106/8). W 2006 r. działka o numerze 106/8 została podzielona na dwie działki (106/42 i 106/43). Jedną z nich (106/43) sprzedał Pan po roku czasu sąsiadowi, w celu poprawy warunków zagospodarowania jego działki. Na koniec 2006 r. posiadał Pan działki o numerach 106/7 i 106/42. W 2007 r. rozpoczął Pan budowę dwóch domów jednorodzinnych (jedno pozwolenie na budowę domów z dnia 30 lipca 2007 r.) W dniu 21 stycznia 2008 r. nieruchomość o numerze 106/7 została podzielona na dwie działki (106/44 i 106/45). Z uwagi na nabycie w dniu 15 marca 2007 r. działki budowlanej w mieście (stanowiącej współwłasność z osobami trzecimi) i rozpoczęcie na niej budowy (pozwolenie z dnia 26 września 2007 r.). uznał Pan, że ze względu na małe dzieci (1,5 lat i 3 lata) wygodniej będzie, mieszkając w mieście, dowozić je do przedszkola, a później do szkoły. W związku z tym zrezygnował Pan z planów zamieszkania na wsi. W efekcie w dniu 9 czerwca 2009 r. dom jednorodzinny w stanie surowym wraz działkami o nr 106/42 i 106/45 zostały sprzedane, a środki finansowe przeznaczono na wykończenie domu jednorodzinnego w mieście i spłatę kredytu bankowego zaciągniętego na jego budowę. Wskazał Pan, że w tym zakresie, do tego stanu faktycznego, wydana została interpretacja nr ITPB1/415-415/07/MK, na podstawie której był Pan zwolniony z opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Na posiadanej działce nabytej w 2002 r. (nr 106/44) znajduje się rozpoczęta budowa domu jednorodzinnego (stan zero). Zgodnie z pierwotnymi planami na działce tej po sąsiedzku mieli zamieszkać rodzice Pana i żony, którymi zamierzali się Państwo zaopiekować. Z uwagi na zmianę planów oraz budowę domu w mieście rozpoczętą budowę na wsi wstrzymano, a po Państwa zamieszkaniu w mieście pod znakiem zapytania stanęło zamieszkanie rodziców z dala od dzieci oraz kontynuacja budowy domu jednorodzinnego. Rodzice nie mają zamiaru wyprowadzać się ze swoich, od lat zamieszkałych domostw, aby mieszkać z dala od dzieci. W takim wypadku jedynym rozsądnym rozwiązaniem stała się sprzedaż tej działki, ze stanem zaawansowania domu jednorodzinnego "zero". Rozpoczęta budowa, jak i wcześniejszy zakup działki, finansowane były ze środków prywatnych i nie odbywało się to w ramach prowadzonej przez Pana od 1997 r. działalności gospodarczej w zakresie usług ogólnobudowlanych, z tytułu której jest Pan zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Pana żona nie prowadzi działalności gospodarczej. Ani Pan, ani żona nie posiadają więcej nieruchomości, stąd też w przyszłości nie planują sprzedaży w tym zakresie.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy z tytułu sprzedaży działki w 2009 r., bądź 2010 r. będzie Pan wraz z małżonką zobowiązany do zapłaty podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca, po powołaniu treści przepisów art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 2 pkt 6, art. 29 ust. 1 oraz art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług, stwierdził, iż z określonego w tym ostatnim przepisie pojęcia działalności gospodarczej wynika, że dla celów podatku od towarów i usług nie jest konieczne, aby działalność była działalnością zarobkową, wykonywaną w sposób zorganizowany i ciągły przez podmioty gospodarcze (przedsiębiorców). Decydujące znaczenie ma częstotliwość dokonywania czynności. W efekcie dostawa gruntów podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy czynności tej można przypisać znamiona działalności gospodarczej prowadzonej z zamiarem wykonywania jej w sposób częstotliwy. Wskazał, że ponieważ ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia "zamiar", jak również nie precyzuje pojęcia "sposób częstotliwy", w każdym przypadku należy badać, czy intencją określonej czynności, z którą łączą się skutki podatkowo-prawne było prowadzenie działalności gospodarczej. Z ogólnie przyjętej definicji "zamiaru" wynika, że jest to projekt, plan, czy intencja zrealizowania czegoś. Tym samym istotą zamiaru są intencje, jakie przyświecają dokonywanym czynnościom, jak i cel, który dana osoba ma osiągnąć dokonując danej czynności. Przez częstotliwość należy rozumieć częste występowanie, powtarzanie się jakiejś czynności wielokrotnie (więcej niż jeden raz) Zaznaczył Pan, że o kwestii częstotliwości wykonywanej czynności nie decyduje czasookres jej wykonania (tydzień, miesiąc, rok), ani ilość dokonanych transakcji, tylko fakt powtarzalności określonej czynności.

Podniósł Pan, że w przedmiotowej sprawie nieruchomości nabywane były na własne potrzeby danej osoby, a nie z przeznaczeniem do działalności handlowej, a zatem ich sprzedaż zarówno w całości, jak i w częściach, jednemu lub wielu nabywcom, z zyskiem lub bez, nie może być uznana za działalność handlową ze skutkiem w postaci uznania tej osoby za podatnika podatku od towarów i usług. Zamiar częstotliwego wykonywania czynności ujawniony być musi już w momencie nabycia towaru, a nie w momencie jego sprzedaży. W tym stanie rzeczy uzasadnieniem zwolnienia dokonanej czynności przez Pana z opodatkowania podatkiem od towarów i usług jest fakt, że działka została kupiona w celu prywatnym, konsumpcyjnym dla założenia siedliska. Nabycie tych działek nastąpiło na potrzeby własne, tak więc stanowiły one majątek osobisty. Zamiarem przy zakupie obydwu działek nie było ich odsprzedanie, ani wykorzystanie jako majątku firmy do prowadzenia działalności gospodarczej. Na potwierdzenie swojego stanowiska wskazał Pan wyrok NSA w składzie siedmiu sędziów z dnia 29 października 2007 r. sygn. akt I FPS 3/07. W opinii Pana, argument, że podmiot dokonujący sprzedaży (dostawy) majątku prywatnego nie może być traktowany w odniesieniu do takiej sprzedaży jako podatnik podatku od towarów i usług, doznaje dodatkowego wzmocnienia, gdy uwzględni się wnioski płynące z analizy przepisu art. 2 pkt 1 VI Dyrektywy. Powołany wyżej przepis Dyrektywy wskazuje, że czynność opodatkowana w postaci dostawy towaru lub świadczenia usług ma miejsce wówczas, gdy w odniesieniu do tej właśnie czynności, dany podmiot występuje w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, a więc podmiotu prowadzącego w określonym zakresie działalność gospodarczą. Zaakcentował to ETS w orzeczeniu w sprawie C-291/92, stwierdzając, że nawet jeśli podatnik w rozumieniu Dyrektywy sprzedaje majątek, którego część przeznaczył na cele inne niż związane z prowadzoną działalnością (usługową), i którą to część zarezerwował na cele prywatne, w odniesieniu do sprzedaży tej części nie występuje on jako podatnik, a transakcja taka nie podlega opodatkowaniu. W związku z powyższym przepis art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług powinien być rozumiany w ten sposób, że warunkiem sine qua non uznania, że dany podmiot działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług jest ustalenie, że działa on jako producent, handlowiec, usługodawca, pozyskujący zasoby naturalne, rolnik lub jako osoba wykonująca wolny zawód. Ani więc formalny status danego podmiotu, jako podatnika zarejestrowanego, ani okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości, nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, że w odniesieniu do tej konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku od towarów i usług. Odpowiedź na pytanie, czy dany podmiot, w odniesieniu do danej czynności, działa jako podatnik podatku od towarów i usług wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do konkretnych okoliczności faktycznych danej sprawy. W przedmiotowej sprawie dokonując sprzedaży działki przeznaczonej pod zabudowę nie działa Pan w charakterze podatnika, a czynność ta nie nosi znamion działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

Według Pana ze względu na sposób nabycia nieruchomości oraz późniejsze okoliczności należy uznać, iż w momencie jej nabycia nie było zamiaru jej odsprzedaży. Zatem planowaną sprzedaż działki należy potraktować jako sprzedaż z majątku prywatnego, która nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Na potwierdzenie swojego stanowiska powołał Pan również wyroki Wojewódzkich Sądów Administracyjnych: w Olsztynie sygn. akt I SA/Ol 282/07, w Poznaniu sygn. akt I SA/Po 819/07, w Warszawie z dnia 21 lutego 2007 r. sygn. akt III SA/Wa 4176/06 i we Wrocławiu z dnia 6 września 2006 r. sygn. akt I SA/Wr 1254/05.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Definicję towaru ustawodawca zawarł w art. 2 pkt 6 powołanej ustawy, który stanowi, iż przez towary należy rozumieć rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Przepis art. 7 ust. 1 ustawy definiuje pojęcie dostawy towarów za wynagrodzeniem. Zgodnie z tym przepisem, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Podstawowe znaczenie dla kształtu i funkcjonowania wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (podatku od towarów i usług) mają fundamentalne cechy tego podatku, tj.:

Realizację powyższych fundamentalnych cech tego podatku, gwarantują nie tylko przepisy określające zakres przedmiotowy podatku, tj. cyt. wyżej art. 5 i 7 ustawy, lecz również przepisy regulujące zakres podmiotowy podatku od towarów i usług, czyli przepisy art. 15 ustawy.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

W związku z powyższym, aby dostawę towarów uznać za działalność gospodarczą, należy wykazać, że w momencie jej realizacji podatnik miał zamiar dokonywać takich czynności wielokrotnie, a wykorzystywane przez niego towary, czy usługi zostały nabyte w celu spożytkowania ich do wykonywania tej czynności.

Na uwagę zasługuje także fakt, iż uznanie osoby za podatnika w rozumieniu ustawy, uzależnione jest od prowadzenia działalności gospodarczej, bowiem wykonywanie czynności podlegających opodatkowaniu skutkuje powstaniem obowiązku podatkowego tylko wtedy, gdy czynność ta została wykonana w ramach działalności gospodarczej, w związku z którą dana czynność jest wykonywana. Dlatego też uzasadnionym winno być wykluczenie osób fizycznych z grona podatników, nawet jeżeli wykonują czynność dostawy towarów, jeśli zbywają część majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego sprzedaży.

Zatem warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze czynność ta ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie - czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W kontekście powyższego nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi w tym zakresie zorganizowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że w 2002 r. nabył Pan działkę budowlaną na wsi, do której dokupił w 2005 r. sąsiadującą działkę. Po roku czasu, po wydzieleniu dwóch działek z nieruchomości nabytej w 2005 r., sprzedał jedną z nich. W 2007 r. rozpoczął Pan budowę dwóch domów jednorodzinnych na podstawie jednego pozwolenie na budowę z dnia 30 lipca 2007 r. - jednego dla swojej rodziny, a drugiego dla swoich rodziców i żony. Z uwagi na nabycie w dniu 15 marca 2007 r. działki budowlanej w mieście i rozpoczęcie na niej budowy (pozwolenie na budowę z dnia 26 września 2007 r.), uznał Pan, że ze względu na małe dzieci nie zamieszka na wsi. W dniu 21 stycznia 2008 r. dokonał Pan podziału nieruchomości nabytej w 2002 r., dzieląc ją na dwie działki. Po roku czasu (2009 r.) sprzedał Pan jeden z domów w stanie surowym wraz z działkami, na których był posadowiony dom jednorodzinny, a uzyskane środki finansowe przeznaczył na wykończenie domu w mieście i spłatę kredytu bankowego zaciągniętego na jego budowę. Z uwagi na to, iż rodzice Pana i żony zrezygnowali z zamieszkania na wsi rozpoczęta budowa drugiego domu jednorodzinnego została wstrzymana. Budowa tego domu, jak i wcześniejszy zakup działki, sfinansowany został ze środków prywatnych i nie odbywały się w ramach prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej, tj. w zakresie usług ogólnobudowlanych. Nie posiada Pan innych nieruchomości.

W oparciu o przedstawione zdarzenie przyszłe stwierdzić należy, że jeżeli dokona Pan sprzedaży części swojego majątku prywatnego, a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie, w okolicznościach wskazujących, iż działanie to nie jest czynione z zamiarem jego powtarzania (kontynuowania) i nie zmierza do nadania mu stałego charakteru, transakcja taka nie może być uznana za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Sprzedając nieruchomość korzysta Pan z przysługującego prawa do rozporządzania własnym majątkiem, a co za tym idzie czynność ta nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jednocześnie należy wyjaśnić, iż wbrew Pana stwierdzeniu zawartemu w złożonym wniosku, interpretacja indywidualna nr ITPB1/415-415/07/MK wydana na Pana wniosek w dniu 4 stycznia 2008 r. nie rozstrzygała kwestii opodatkowania podatkiem od towarów i usług dokonanej w dniu 9 czerwca 2009 r. transakcji zbycia domu jednorodzinnego wraz z działkami nr 106/42 i 106/45, ale kwestii zwolnienia przychodu uzyskanego z tej transakcji z podatku dochodowego.

Należy wskazać, że zgodnie z art. 14b § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Mając na uwadze fakt, iż stroną wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług jest Pan, jako współwłaściciel zbywanej nieruchomości, zaznacza się, iż interpretacja nie ma mocy wiążącej dla żony będącej drugim jej współwłaścicielem, która chcąc uzyskać interpretację indywidualną powinna wystąpić z odrębnym wnioskiem o jej udzielenie.

Końcowo podkreśla się, iż w sytuacji gdy w trakcie ewentualnego postępowania podatkowego zostanie ustalony odmienny stan faktyczny od przedstawionego we wniosku, niniejsza interpretacja nie wywrze skutku prawnego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu jej datowania.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.