ITPP2/443-558/12/EB

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 4 maja 2012 r. (data wpływu 14 maja 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży prawa użytkowania nieruchomości gruntowej na rzecz użytkownika wieczystego - jest nieprawidłowe.

W dniu 14 maja 2012 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży prawa użytkowania nieruchomości gruntowej na rzecz użytkownika wieczystego.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Gmina jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. W dniu 16 kwietnia 2012 r. sprzedała grunt na podstawie aktu notarialnego, w drodze bezprzetargowej, na rzecz dotychczasowego użytkownika wieczystego. Zgodnie z operatem szacunkowym sporządzonym w grudniu 2011 r. przez rzeczoznawcę majątkowego, wartość prawa własności nieruchomości określona została na kwotę 386.100 zł, natomiast prawa wieczystego użytkowania gruntu, na kwotę 239.382 zł. Kwota należna z tytuły sprzedaży została określona jako różnica między wartością gruntu, wynikającą z operatu szacunkowego, a wartością dotychczas poniesionych przez nabywcę opłat za użytkowanie wieczyste gruntów. Wysokość tak ustalonej należności stanowiła podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, podstawą opodatkowania jest obrót, czyli kwota należna z tytułu sprzedaży pomniejszona o kwotę należnego podatku. Do dnia złożenia wniosku Gmina opodatkowywała takie czynności, traktując je jako odpłatną dostawę towaru, o której mowa z art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Taka praktyka znajdowała przez lata poparcie w konsekwentnym i jednolitym stanowisku Ministra Finansów, publikowanym na stronie internetowej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w przypadku sprzedaży dotychczasowemu użytkownikowi wieczystemu, prawa własności nieruchomości gruntowej dochodzi do opodatkowanej dostawy towaru, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy i czy prawidłowo Gmina doliczyła podatek w wysokości 23%.

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż prawa własności nieruchomości gruntowych na rzecz ich dotychczasowych użytkowników wieczystych podlega opodatkowaniu 23% stawką podatku, na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Gmina wskazała, iż podstawą opodatkowania będzie kwota należna z tytułu sprzedaży gruntu, określona jako różnica między wartością gruntu wynikającą z operatu szacunkowego, a wartością dotychczas poniesionych przez nabywcę opłat za wieczyste użytkowanie gruntów. Na potwierdzenie swojego stanowiska powołała interpretację z dnia 26 lutego 2009 r. nr IPPP3/443-73/09. Wskazała jednocześnie, iż z interpretacji indywidualnej z dnia 27 marca 2012 r. nr IPTPP2/443-903/11-2/JS wynika, że sprzedaż nieruchomości będącej w użytkowaniu wieczystym na rzecz jej dotychczasowych użytkowników nie będzie stanowić dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, ani żadnej innej czynności podlegającej opodatkowaniu i pozostaje poza zakresem ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

W świetle przedstawionych powyżej przepisów, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jak również oddanie w użytkowanie wieczyste stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Zaznaczenia wymaga, iż ww. przepis art. 7 ust. 1 ustawy, definiujący pojęcie "dostawa towarów" nie odwołuje się do cywilistycznych pojęć sprzedaży, czy też przeniesienia prawa własności, stąd też nie można utożsamiać dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług z przeniesieniem prawa własności na gruncie prawa cywilnego. W celu przedstawienia właściwego rozumienia pojęcia "przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel" należy zaznaczyć, iż dotyczy ono tego rodzaju czynności, które dają nabywcy prawo do postępowania z nią jak właściciel. Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności, zatem wyrażenia "prawo do rozporządzania jak właściciel" nie można interpretować jako "prawo własności". Należy ponadto wskazać, iż czynności przejęcia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejęcie własności w sensie prawnym, bowiem "dostawa towarów" nie ogranicza się wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy. W konsekwencji pojęcie "dostawa towarów" oraz ekonomiczne aspekty transakcji, nie muszą wiązać się ze skutkami powstającymi na gruncie cywilistycznego prawa własności. Pozwala to na uznanie danej czynności za dostawę towarów, nawet w przypadkach nałożenia na nabywcę pewnych ograniczeń we władaniu towarem. Chwilą decydującą o przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z nabyciem towaru jest, co do zasady, wydanie towaru.

Wobec powyższego, uwzględniając szerokie, ekonomiczne, a nie cywilistyczne rozumienie pojęcia "przeniesienie prawa do rozporządzenia towarami jak właściciel", ustawodawca uznał, iż oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi dostawę towarów, wymieniając tę czynność w art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy. W wyniku ustanowienia prawa użytkowania wieczystego dochodzi do ekonomicznego przeniesienia władztwa nad gruntem na rzecz użytkownika wieczystego, co sprawia, że może on rozporządzać nim jak właściciel. Znajduje to wyraz zarówno w swobodzie korzystania z gruntu i czerpania z niego pożytków w sposób niemalże taki, jak w przypadku właściciela tego gruntu, jak i w możliwości przeniesienia takiego władztwa na inny podmiot, jak przy dokonywaniu sprzedaży gruntu przez właściciela.

Na podstawie art. 233 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), użytkownik wieczysty (osoba fizyczna lub prawna) może w granicach określonych przez ustawy i zasady współżycia społecznego oraz przez umowę o oddanie gruntu Skarbu Państwa lub gruntu należącego do jednostek samorządu terytorialnego, bądź ich związków w użytkowanie wieczyste, korzystać z gruntu z wyłączeniem innych osób. W tych samych granicach użytkownik wieczysty może swoim prawem rozporządzać. Ten przepis, a także następne przepisy Kodeksu cywilnego (art. 234, art. 235, art. 237) kształtujące uprawnienia użytkownika wieczystego na wzór uprawnień właściciela, jak również długi czas trwania użytkowania wieczystego (art. 236 § 1 i 2 k.c.) wskazują, że oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi przeniesienie prawa do rozporządzania tym gruntem jak właściciel.

Zgodnie z art. 32 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651 z późn. zm.), nieruchomość gruntowa oddana w użytkowanie wieczyste może być sprzedana wyłącznie użytkownikowi wieczystemu.

Stosownie do ust. 2 ww. artykuły, z dniem zawarcia umowy sprzedaży nieruchomości gruntowej wygasa, z mocy prawa, uprzednio ustanowione prawo użytkowania wieczystego (...).

Na podstawie art. 67 ust. 1 ww. ustawy, cenę nieruchomości ustala się na podstawie jej wartości. Natomiast w myśl art. 69 tej ustawy, na poczet ceny nieruchomości gruntowej sprzedawanej jej użytkownikowi wieczystemu zalicza się kwotę wartości prawa użytkowania wieczystego tej nieruchomości, określoną według stanu na dzień sprzedaży.

Z treści wniosku wynika, że Gmina będąca zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, w dniu 16 kwietnia 2012 r., na podstawie aktu notarialnego sprzedała grunt na rzecz dotychczasowego użytkownika wieczystego. Zgodnie z operatem szacunkowym sporządzonym w grudniu 2011 r. przez rzeczoznawcę majątkowego, wartość prawa własności nieruchomości określona została na kwotę 386.100 zł zaś prawa wieczystego użytkowania gruntu na kwotę 239.382 zł. Kwota należna z tytuły sprzedaży została określona jako różnica między wartością gruntu wynikającą z operatu szacunkowego, a wartością dotychczas poniesionych przez nabywcę opłat za użytkowanie wieczyste gruntów. Wysokość tak ustalonej należności stanowiła podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Do dnia złożenia wniosku Gmina opodatkowywała takie czynności, traktując je jako odpłatną dostawę towarów.

Mając na uwadze powyższe oraz treść powołanych przepisów należy wskazać, że przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotową nieruchomością jak właściciel nastąpiło w chwili ustanowienia prawa użytkowania wieczystego tej nieruchomości na rzecz jej użytkownika, zatem w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, wówczas doszło już do dostawy tej nieruchomości.

W związku z powyższym, sprzedaż przedmiotowej nieruchomości na rzecz użytkownika wieczystego, będąca w istocie przekształceniem prawa wieczystego użytkowania w prawo własności nieruchomości, stanowić będzie jedynie zmianę tytułu prawnego do nieruchomości, natomiast nie wpływała na "władztwo rzeczy", które użytkownik już uzyskał. Czynność taka nie może być traktowana jako ponowna dostawa tej samej nieruchomości, bowiem do przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel doszło w dacie ustanowienia prawa użytkowania wieczystego gruntu. W konsekwencji powyższego, stanowisko Gminy, iż sprzedaż nieruchomości będącej w użytkowaniu wieczystym na rzecz użytkownika wieczystego, podlega opodatkowaniu 23% stawką podatku, należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.