ITPP2/443-54/10/KT - Opodatkowanie podatkiem VAT sprzedaży gruntów.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 19 stycznia 2010 r. (data wpływu 25 stycznia 2010 r.), uzupełnionym pismem z dnia 29 marca 2010 r. (data wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży gruntów - jest prawidłowe.

W dniu 25 stycznia 2010 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniu 29 marca 2010 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży gruntów.

W przedmiotowym wniosku, oraz jego uzupełnieniu, przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Wskazane we wniosku nieruchomości gruntowe nabyła Pani w drodze darowizny. Właścicielem niezabudowanych działek gruntu: nr 505 o obszarze - 2,09 ha, nr 506/2 o obszarze - 0,06 ha, była Pani babcia. W 2000 r. Spółdzielcza A. dokonała z Panią zamiany działek nr 505 - 2,09 ha i 506/2 - 0,06 ha, na działki gruntu nr 78/4, 78/5, 78/8, o łącznej pow. 2,20 ha. Dzięki temu zyskała Pani bliższy dostęp do działki, co ułatwia jej uprawę. Przez 11 lat ziemia była obsiewana i nadal jest do celów własnych. Z podziału przedmiotowych gruntów miały powstać 24 działki, z tym że do tej pory powstało siedem działek i jedna droga. W gminie istnieje tylko studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego. Zdecydowała się Pani na sprzedaż wydzielonych działek, ze względu na trudną sytuacją materialną rodziny i konieczność zdobycia funduszy na leczenie ciężko chorego męża. Ziemia jest osobistym majątkiem Pani i męża, nie została nabyta z zamiarem jej sprzedaży. Działki będą sprzedawane sporadycznie, w zależności od potrzeb finansowych. W styczniu 2010 r. sprzedała Pani działkę o powierzchni 266 m² na poszerzenie drogi gminnej i w tym też roku planuje sprzedaż jeszcze dwóch działek.

Grunty nie były i nie są wykorzystywane w działalności gospodarczej, natomiast od 2000 r. były uprawiane dla potrzeb własnych (Pani mąż jest technikiem rolnikiem). Opłaca Pani podatek rolny oraz korzysta z dopłat unijnych. Grunty sprzedawane będą jako działki rolne z warunkami zabudowy. Przygotowano geodezyjny podział gruntu bez uzbrojenia terenu. W studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego zostały one określone jako teren zabudowy mieszkaniowej i teren o funkcji rekreacji. Brak jest planu zagospodarowania przestrzennego tych gruntów. Działki, o których mowa we wniosku, nie są zabudowane. Nie jest Pani podatnikiem podatku od towarów i usług. W przeszłości nie sprzedawała Pani, ani nie nabywała jakichkolwiek nieruchomości.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy po sprzedaży działki (na poszerzenie drogi) i pozostałych działek powinna Pani zapłacić podatek od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż przedmiotowych działek nie powinna podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Wskazała Pani, że stanowisko to popierają wypowiadający się w tej kwestii prawnicy, radcowie prawni, notariusze, itp. Powołując się na interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy nr ITPP2/443-305/07/EŁ, zgodziła się Pani z wyrażonym tam stanowiskiem, zgodnie z którym jeżeli podatnik nie nabył działek z zamiarem dalszej odsprzedaży, ani w celach zarobkowych związanych z działalnością gospodarczą, a działki były wykorzystywane do celów osobistych przez cały okres posiadania, to ich sprzedaż nie mieści się w definicji działalności gospodarczej. Przytoczyła Pani także fragment uzasadnienia wyroku NSA z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, zgodnie z którym sama częstotliwość wykonywania czynności, polegająca na sprzedaży działek budowlanych, nie decyduje o byciu podatnikiem VAT. Podatnik będący osobą fizyczną nie będzie mógł odliczyć podatku naliczonego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Stosownie do treści art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy, należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Definicję towaru ustawodawca zawarł w art. 2 pkt 6 powołanej ustawy. Zgodnie z tym przepisem pod pojęciem towaru należy rozumieć rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy podlega opodatkowaniu, ale tylko taka, która wykonana jest przez podmiot, który w związku z jej realizacją występuje w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Pojęcia "podatnik" i "działalność gospodarcza", na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 tej ustawy. Podatnikami - według zapisu ust. 1 tego artykułu - są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza, zgodnie z ust. 2 tego artykułu, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma zatem na tyle uniwersalny charakter, że pozwala na objęcie pojęciem "podatnika" tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Według prawa unijnego, z mocy art. 4 ust. 2 VI Dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich dotyczących podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej - ujednolicona podstawa wymiaru podatku (od dnia 1 stycznia 2007 r. art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnotowego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347)), działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców i osób świadczących usługi włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów. Za działalność gospodarczą uznaje się również wykorzystywanie, w sposób ciągły, własności dóbr materialnych lub niematerialnych do celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 4 ust. 3) VI Dyrektywy (art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady), państwa członkowskie mogą również uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie zawiera transakcje związane z działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 4 ust. 2 (art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady) w szczególności (...) dostawę działek budowlanych. Przez działkę budowlaną rozumie się każdą działkę nieuzbrojoną lub uzbrojoną, uznaną za budowlaną przez państwa członkowskie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie majątku rzeczowego i wartości niematerialnych w celu uzyskiwania z tego tytułu dochodu.

Ze wskazanych regulacji wynika, że dostawa gruntów co do zasady jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług. W świetle zaś definicji zawartej w art. 15 ustawy, dla uznania określonych zachowań danego podmiotu za działalność gospodarczą istotne znaczenie ma ich zorganizowany charakter. Przy czym, taka działalność wystąpi również w przypadku wykorzystywania towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zatem dostawa towarów (w tym gruntów) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy, można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika.

Aby dostawę towarów (np. gruntów) uznać za działalność gospodarczą, należy wykazać, że w momencie jej realizacji podatnik miał zamiar dokonywać takie czynności wielokrotnie, a wykorzystywane przez niego towary, czy usługi zostały nabyte w celu spożytkowania ich do wykonywania tej czynności. Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług - w świetle powyższych przepisów - jest łączne spełnienie dwóch przesłanek: po pierwsze czynność winna być ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie - musi ona być zrealizowana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Biorąc powyższe pod uwagę, należy stwierdzić, że osoba fizyczna dokonująca jednorazowej lub okazjonalnych transakcji oraz nieprowadząca regularnej, zorganizowanej, czy też zarejestrowanej działalności gospodarczej nie występuje w charakterze podatnika od towarów i usług. Zatem jeśli osoba fizyczna dokonuje sprzedaży ze swojego majątku prywatnego działki, gruntu przeznaczonego pod zabudowę, a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru, to czynność taka nie oznacza prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Z treści złożonego wniosku wynika, że nieruchomości gruntowe nabyła Pani w drodze darowizny. Nie jest Pani podatnikiem podatku od towarów i usług. W przeszłości nie sprzedawała Pani, ani nie nabywała jakichkolwiek nieruchomości. Opłaca Pani podatek rolny oraz korzysta z dopłat unijnych.

Grunty nie były i nie są wykorzystywane w działalności gospodarczej. Przez 11 lat ziemia była obsiewana i nadal jest dla potrzeb własnych (Pani mąż jest technikiem rolnikiem). Z podziału przedmiotowych gruntów miały powstać 24 działki, z tym że do tej pory powstało siedem działek i jedna droga. W gminie istnieje tylko studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego. Zdecydowała się Pani na sprzedaż wydzielonych działek, ze względu na trudną sytuacją materialną rodziny i konieczność zdobycia funduszy na leczenie ciężko chorego męża. Ziemia jest osobistym majątkiem Pani i męża, nie została nabyta z zamiarem jej sprzedaży. Działki będą sprzedawane sporadycznie, w zależności od potrzeb finansowych. W styczniu 2010 r. sprzedała Pani działkę o powierzchni 266 m² na poszerzenie drogi gminnej i w tym też roku planuje sprzedaż jeszcze dwóch działek.

Grunty sprzedawane będą jako działki rolne z warunkami zabudowy. Przygotowano geodezyjny podział gruntu bez uzbrojenia terenu. W studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego zostały one określone jako teren zabudowy mieszkaniowej i teren o funkcji rekreacji. Brak jest planu zagospodarowania przestrzennego tych gruntów. Działki, o których mowa we wniosku, nie są zabudowane.

Pomimo, że grunty spełniają definicję towarów wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju, z okoliczności sprawy nie wynika, aby dokonując sprzedaży działki (na poszerzenie drogi) oraz planując sprzedaż pozostałych działek przeznaczonych pod zabudowę, działała Pani w charakterze handlowca. Przeciwnie ocenić należy, że kierują Panią motywy osobiste i chęć zaspokojenia potrzeb osobistych Pani i rodziny. Nie można stwierdzić, że nabyła Pani grunt w celu dalszej odsprzedaży, czy w celach zarobkowych, ponieważ pochodzi on z majątku prywatnego, otrzymanego w formie darowizny i - jak Pani wskazała - był wykorzystywany jedynie na potrzeby własne. Sprzedając grunty korzysta Pani z przysługującego prawa do rozporządzania własnym majątkiem, która to czynność oznacza działanie w sferze prywatnej, do której unormowania ustawy o podatku od towarów i usług nie mają zastosowania. Mimo, że sprzedaż działek miała i może mieć miejsce, w związku z ich wydzieleniem z gospodarstwa rolnego, należy mieć na względzie, że z uwagi na specyfikę gospodarstw rolnych funkcjonujących na terenie kraju, sam fakt bycia rolnikiem i posiadania gospodarstwa rolnego nie zawsze będzie oznaczać, iż podmiot taki wykonuje działalność rolniczą w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Często bowiem, ze względu na wielkość posiadanego przez rolnika gospodarstwa rolnego lub inne okoliczności, wytwarza on produkty rolne jedynie w celu zaspokojenia potrzeb swoich i swojej rodziny (co ma miejsce w niniejszej sprawie). W takiej sytuacji należy uznać, że grunty wchodzące w skład gospodarstwa stanowią majątek prywatny, służący zaspokojeniu potrzeb osobistych.

Reasumując, skoro przedmiotowe grunty nie były i nie są wykorzystywane przez Panią w działalności gospodarczej (w tym również w działalności rolniczej w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług), oraz mając na uwadze fakt, że zostały nabyte w drodze darowizny i stanowiły (stanowią) Pani majątek osobisty, należy uznać, zgodnie z aktualnym orzecznictwem sądowoadministracyjnym, że ich sprzedaż nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu datowania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.