ITPP2/443-539a/10/MD - Obowiązek składania przez syndyka deklaracji VAT-7.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 31 maja 2010 r. (data wpływu 7 czerwca 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku składania przez syndyka deklaracji VAT-7 w ramach postępowania upadłościowego, jak również rozliczania podatku należnego oraz naliczonego - jest nieprawidłowe.

W dniu 7 czerwca 2010 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku składania przez syndyka deklaracji VAT-7 w ramach postępowania upadłościowego, jak również rozliczania podatku należnego oraz naliczonego.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Postępowanie upadłościowe, które nadzoruje sędzia komisarz Sądu Rejonowego, trwa już od ponad 18 lat. W czasie jego trwania syndyk nie składał co miesiąc deklaracji VAT-7, mimo, że dokonywał sprzedaży rzeczy z doliczonym podatkiem od towarów i usług. Doliczał go również do sprzedawanych rzeczy, które zawierały podatek obrotowy, a ponadto ponosił koszty, w których występował podatek, który podlega obliczeniu.

W trakcie postępowania upadłościowego urząd skarbowy wydał syndykowi wskazówki, że zeznania podatkowe PIT-36L i PIT-37 musi podpisać podatnik, który wobec Skarbu Państwa ponosi prawną i finansową odpowiedzialność za zobowiązania finansowe z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej.

W aktach tego postępowania znajdują się różne dokumenty (takie jak decyzje naczelnika urzędu skarbowego oraz dyrektora izby skarbowej), z których wynikają zaniedbania syndyka, za co odpowiedzialność ponosi Pan jako właściciel firmy (podatnik) oraz, że doszło do sytuacji podwójnego opodatkowania, jak i nierozliczenia podatku od towarów i usług przypadającego do odliczenia lub zapłaty.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy syndyk prowadzący na mocy prawa upadłościowego z 1934 r. w Pana imieniu i na Pana rzecz postępowanie upadłościowe, zobowiązany jest do składania co miesiąc deklaracji VAT-7 i rozliczenia podatków należnych i do odliczenia z tytułu dokonywanych zakupów (ponoszonych kosztów), jak również sprzedaży składników majątkowych (zapasów), które zawierają podatek od towarów i usług, jak i podatek obrotowy.

Zdaniem Wnioskodawcy, syndyk ma obowiązek składania co miesiąc deklaracji VAT-7, ponieważ dokonuje sprzedaży różnych składników masy upadłości, jak również świadczył usługi, m.in. użyczenia oraz prowadził działalność gospodarczą. Ponadto stale ponosi koszty, w których występuje podatek od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Jak należy wnioskować z informacji zawartych we wniosku (tj. okresu trwania postępowania upadłościowego - 18 lat), jak również wskazania przez Wnioskodawcę w treści pytania o prowadzeniu tego postępowania na podstawie "prawa upadłościowego z 1934 r."), w niniejszej sprawie ma zastosowanie art. 536 ustawy z dnia z dnia 28 lutego 2003 r. prawo upadłościowe i naprawcze (tekst jedn. Dz. U. z 2009 Nr 175, poz. 1361 z późn. zm.), zgodnie z którym w sprawach, w których ogłoszono upadłość przed dniem wejścia w życie tejże ustawy tj. przed dniem 1 października 2003 r. stosuje się przepisy dotychczasowe, tj. rozporządzenie Prezydenta Rzeczypospolitej z dnia 24 października 1934 r. Prawo upadłościowe (tekst jedn. Dz. U. z 1991 Nr 118, poz. 512 z późn. zm.).

Jak wynika z art. 20 § 1 ww. rozporządzenia, na skutek ogłoszenia upadłości upadły traci z samego prawa zarząd oraz możność korzystania i rozporządzania majątkiem, należącym do niego w dniu ogłoszenia upadłości, jako też nabytym w toku postępowania. Majątek ten stanowi masę upadłości.

Natomiast jego art. 90 § 1 stanowi, że syndyk obejmuje z samego prawa majątek upadłego, zarządza tym majątkiem i przeprowadza jego likwidację.

Wykładnia powyższy regulacji pozwala zasadnie stwierdzić, iż mimo obostrzeń wynikających z wszczęcia postępowania upadłościowego właścicielem majątku nadal pozostaje upadły, będąc jednocześnie podmiotem praw i obowiązków wchodzących w skład majątku masy upadłości. Ma to również przełożenie na sferę prawa podatkowego, jakkolwiek bowiem, upadły jest zastąpiony przez syndyka masy upadłości w dotychczasowych czynnościach, ale ta okoliczność nie pozbawia upadłego statusu podatnika od towarów i usług.

Zatem ogłoszenie upadłości nie zwalnia upadłego z obowiązków podatkowych, a we wszelkich postępowaniach, stroną w znaczeniu materialnym pozostaje właśnie upadły natomiast syndykowi przysługuje legitymacja formalna do występowania w tych postępowaniach (jest on stroną w znaczeniu formalnym). W zakresie prawno podatkowym działanie syndyka należy potraktować jako działanie przez pełnomocnika.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) - zwanej dalej ustawą - opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy, należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Towarami, w świetle art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Natomiast świadczeniem usług jest każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów (...) (art. 8 ust. 1 ustawy).

Pojęcia "podatnik" i "działalność gospodarcza", jako nierozłączne przesłanki uznania danej czynności za opodatkowaną podatkiem od towarów i usług, zostały - dla potrzeb podatku od towarów i usług - zdefiniowane w art. 15 ust. 1 i 2 ustawy.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel i rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, zgodnie z ust. 2 tego artykułu, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W związku z tym należy stwierdzić, że sprzedaż jakiegokolwiek towaru jako składnika majątkowego masy upadłości, dokonywana przez syndyka masy upadłości w ramach procesu upadłościowego, bądź wykonanie jakiejkolwiek usługi przez syndyka w ramach tego procesu, stanowi odpowiednio dostawę towaru albo świadczenie usług.

Czynności te podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, przy czym podatnikiem jest upadły, który w tym zakresie prowadzi wciąż szeroko rozumianą działalność gospodarczą w postaci działalności handlowej lub usługowej.

W świetle art. 99 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10 i art. 133.

Według brzmienia art. 103 ust. 1 ustawy, podatnicy oraz podmioty wymienione w art. 108 są obowiązani, bez wezwania naczelnika urzędu skarbowego, do obliczania i wpłacania podatku za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy, na rachunek urzędu skarbowego, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 33 i 33b.

W tym miejscu wskazać należy, iż w myśl art. 18 ustawy, organy egzekucyjne określone w ustawie z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2002 r. Nr 110, poz. 968 z późn. zm.) oraz komornicy sądowi wykonujący czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów Kodeksu postępowania cywilnego są płatnikami podatku od dostawy, dokonywanej w trybie egzekucji, towarów będących własnością dłużnika lub posiadanych przez niego z naruszeniem obowiązujących przepisów.

Natomiast zgodnie z § 22 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337), organy egzekucyjne, określone w ustawie z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2005 r. Nr 229, poz. 1954 z późn. zm.), oraz komornicy sądowi wykonujący czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 17 listopada 1964 r. - Kodeks postępowania cywilnego (Dz. U. Nr 43, poz. 296, z późn. zm.), w przypadku sprzedaży towarów, wystawiają w imieniu dłużnika i na jego rachunek faktury potwierdzające dokonanie sprzedaży tych towarów.

Fakturę wystawia się, jeżeli na dłużniku spoczywa obowiązek podatkowy związany ze sprzedażą towarów (ust. 2 ww. paragrafu).

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do ust. 2 pkt 1 lit. a) tego artykułu, kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że od 18 lat w stosunku do Pana prowadzone jest postępowanie upadłościowe. W czasie jego trwania syndyk nie składał co miesiąc deklaracji VAT-7, pomimo, że dokonywał sprzedaży rzeczy z doliczonym podatkiem od towarów i usług, który doliczał również do sprzedawanych rzeczy, zawierających podatek obrotowy, a ponadto ponosił koszty, w których występował podatek, który podlega obliczeniu.

Na tym tle powziął Pan wątpliwość dotyczącą obowiązku składania przez syndyka deklaracji VAT-7 w ramach postępowania upadłościowego, jak również rozliczenia podatku należnego oraz naliczonego.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny, powołane regulacje ustawy o podatku od towarów i usług, w tym przede wszystkim treść art. 15 ust. 1 w zw. z art. 99 ust. 1 oraz 103 ust. 1 ustawy (w odniesieniu do obowiązków rozliczeniowych i dokumentacyjnych), ponadto art. 15 ust. 1 w zw. z art. 86 ust. 1 ustawy (w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego), jak również przepisy regulujące status syndyka w postępowaniu upadłościowym (tu: ww. rozporządzenie Prezydenta Rzeczypospolitej z dnia 24 października 1934 r.), należy uznać iż podmiotowość podatkowa upadłego nie wygasa wraz z wszczęciem postępowania upadłościowego, przeciwnie nadal jest on podmiotem praw i obowiązków wynikających z przepisów prawa podatkowego, w tym regulujących materię podatku od towarów i usług. Dotyczy to również obowiązków związanych z deklarowaniem (poprzez stosowną deklarację) - w odniesieniu do konkretnego okresu rozliczeniowego - kwot podatku należnego oraz ewentualnie podatku naliczonego.

Zatem zasadnym jest stwierdzenie, iż obowiązek złożenia właściwej deklaracji podatkowej (w niniejszym przypadku deklaracji VAT-7) spoczywa na Panu, gdyż żaden przepis ustawy o podatku od towarów i usług, jak również aktów wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia nie dopuszcza złożenia zeznania przez inną osobę niż podatnik. Przedmiotowa deklaracja w swej materialno prawnej treści powinna odzwierciedlać całokształt zdarzeń podatkowych, które miały miejsce w danym okresie rozliczeniowym, po stronie zobowiązania podatkowego (kwota podatku należnego), natomiast może (jako, że wynika to z prawa nie obowiązku), uwzględniać kwotę podatku naliczonego wynikającą z zakupów dokonanych w związku z działalnością opodatkowaną. W każdym jednak przypadku obowiązek poprawnego wyliczenia (i zadeklarowania) ww. kwot spoczywa na Panu jako podatniku, nie zaś na syndyku, na którego przepisy za zakresu podatku od towarów i usług nie nakładają szczególnych obowiązków podatkowych (inaczej niż w przypadku tożsamych czynności organów egzekucyjnych oraz komorników sądowych, por. art. 18 ustawy o podatku od towarów i usług).

Na marginesie, wskazać należy, iż zgodnie z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.

Bieg terminu przedawnienia przerywa ogłoszenie upadłości. Po przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu uprawomocnienia się postanowienia o ukończeniu postępowania upadłościowego (§ 3 ww. artykułu).

Natomiast w świetle art. 86 ust. 13 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.