ITPP2/443-521/08/AP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 4 czerwca 2008 r. (data wpływu 19 czerwca 2008 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wystawiania faktur wewnętrznych w związku z rozpoznaniem importu usług oraz zwolnienia tych usług od podatku z uwagi na zaklasyfikowanie ich jako usługi pomocnicze związane z pośrednictwem finansowym - jest prawidłowe.

W dniu 19 czerwca 2008 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wystawiania faktur wewnętrznych w związku z rozpoznaniem importu usług oraz zwolnienia tych usług od podatku z uwagi na zaklasyfikowanie ich jako usługi pomocnicze związane z pośrednictwem finansowym.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Na podstawie trójstronnej umowy factoringowej dotyczącej zakupu wierzytelności z tytułu zwrotu podatku oraz usług związanych z tymi wierzytelnościami wykonywane są następujące czynności:

Za powyższe czynności pobierana jest od Wnioskodawcy prowizja - średnio 15% - od kwoty odzyskanego podatku, przy czym nie jest wyodrębnione w ramach tej prowizji wynagrodzenie za poszczególne czynności.

W ramach zawartej umowy trójstronnej ustanowiono odrębne od dotyczących pozostałych krajów UE, zasady odzyskiwania podatku w Niemczech - na podstawie uzgodnienia prolongującego. W myśl tego uzgodnienia firma factoringowa nie spełnia warunków do dokonania skupu wierzytelności z tytułu niemieckiego podatku, w związku z tym spółka świadcząca usługi odzyskiwania podatku ściąga wierzytelności dla Wnioskodawcy w ramach procedur programu zwrotu podatku. Wnioskodawca następnie ściągniętą kwotę zwrotu z tytułu podatku ceduje na firmę factoringową. Firma factoringowa prolonguje Wnioskodawcy kwotę podatku wynikającą z zakupu paliwa w systemie kart płatniczych poprzez wystawienie faktury, do której załącza notę prolongującą płatność. Nota zawiera kwotę roszczenia podatku, pobraną prowizję w wysokości 13% od tej kwoty oraz zapisywaną na dobro klienta kwotę netto zwrotu podatku (po pobraniu wynagrodzenia). Kwota ta pomniejsza bieżącą płatność za tankowanie paliwa. Z uwagi zamieszczonej na nocie prolongującej wynika, że kwotę zwrotu podatku firma factoringowa prolonguje Wnioskodawcy do czasu otrzymania finalnej płatności - zwrotu podatku od urzędu podatkowego w Niemczech. Nota prolongująca wystawiana jest do każdej faktury za tankowanie i obejmuje kwotę zakupów dokonanych w Niemczech wskazanych w tej fakturze oraz, jak już wskazano, kwotę podatku oraz prowizję 13% od kwoty podatku (czyli kwoty roszczenia).

Wskazano, iż usługi powyższe sklasyfikowano w grupowaniu PKWiU 67.13.10 - 00.90 jako usługi pomocnicze związane z pośrednictwem finansowym.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Zdaniem Wnioskodawcy usługi odzyskiwania podatku jako usługi pośrednictwa finansowego nie zostały wyłączone ze zwolnienia od podatku (poz. 3 załącznika nr 4 do ustawy o podatku od towarów i usług). Ponieważ prowizja 13% jest pobierana zaliczkowo w każdej nocie prolongującej, wystawianej do każdej faktury za tankowanie, import usług Spółka powinna rozpoznawać jako zwolniony pod datą noty prolongującej i wykazywać w rachunku wewnętrznym. Import usług następuje na podstawie art. 27 ust. 3 i ust. 4 pkt 4 ustawy o podatku od towarów i usług - usługi finansowe podlegają opodatkowaniu w kraju nabywcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) - zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej "podatkiem", podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez świadczenie usług zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy w rozumieniu art. 7 ustawy.

Zgodnie z dyspozycją art. 27 ust. 1 ustawy, w przypadku świadczenia usług miejscem świadczenia jest miejsce, gdzie świadczący usługę posiada siedzibę, a w przypadku posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności, z którego świadczy usługi - miejsce, gdzie świadczący usługę posiada stałe miejsce prowadzenia działalności; w przypadku braku takiej siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności - miejsce stałego zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2-6 i art. 28. Przepis art. 27 ust. 3 pkt 2 ustawy stanowi, iż w przypadku gdy usługi, o których mowa w ust. 4, są świadczone na rzecz podatników mających siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium Wspólnoty, ale w kraju innym niż kraj świadczącego usługę - miejscem świadczenia tych usług jest miejsce, gdzie nabywca usługi posiada siedzibę, stałe miejsce prowadzenia działalności, dla którego dana usługa jest świadczona, a w przypadku braku stałego miejsca prowadzenia działalności, stały adres lub miejsce zamieszkania. Ust. 4 wskazanego artykułu określa katalog usług, do których odnosi się przepis art. 27 ust. 3 ustawy, są to m.in. wymienione w punkcie 4 usługi bankowe, finansowe i ubezpieczeniowe łącznie z reasekuracją.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące usługobiorcami usług świadczonych przez podatników posiadających siedzibę lub miejsce zamieszkania albo pobytu poza terytorium kraju.

Na podstawie ust. 2 powyższego artykułu, przepisu ust. 1 pkt 4 nie stosuje się w przypadku świadczenia usług i dostawy towarów, od których podatek należny został rozliczony przez usługodawcę lub dokonującego dostawy towarów na terytorium kraju, z wyłączeniem świadczenia usług określonych w art. 27 ust. 3 lub art. 28 ust. 3, 4, 6 i 7 oraz dostawy gazu w systemie gazowym lub energii elektrycznej w systemie elektroenergetycznym, dla których w każdym przypadku podatnikiem jest usługobiorca lub nabywca towarów.

Stosownie do art. 17 ust. 3, w przypadkach wymienionych w art. 27 ust. 3, przepis art. 17 ust. 1 pkt 4, stosuje się jeżeli usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę, stałe miejsce prowadzenia działalności lub stałe miejsce zamieszkania na terytorium kraju.

Biorąc pod uwagę powyższe uregulowania, jeżeli - jak wskazała we wniosku Spółka - nabywana przez nią usługa należy do usług pośrednictwa finansowego, to w przypadku opisanym we wniosku, miejscem jej świadczenia będzie państwo, w którym siedzibę ma nabywca (czyli Spółka), a więc terytorium Polski, a zobowiązanym do rozliczenia podatku jest usługobiorca. Dochodzi w tym przypadku do importu usług, zaś Spółka będzie zobowiązana do rozliczenia podatku od towarów i usług z tego tytułu.

Na podstawie art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy. Zgodnie z ust. 7 tegoż artykułu, w przypadku importu usług wystawiane są faktury wewnętrzne.

Jak stanowi art. 19 ust. 1 ww. ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1. Jeżeli zatem wykonanie usługi - w świetle przepisu ustawy powołanego powyżej art. 106 - powinno być potwierdzone fakturą, to w myśl art. 19 ust. 4 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7 dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi. Zgodnie natomiast z art. 19 ust. 11 ustawy, jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części. Regulacja ta przewiduje, iż każdego rodzaju płatność bez względu na jej formę przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi rodzi obowiązek podatkowy w części, której dotyczy.

Stosownie do art. 19 ust. 19 ustawy, przepisy ust. 1, 4, 5, 11, 13 pkt 1 lit. b) i c, pkt 2, 4 i 7-9 oraz ust. 14-16 stosuje się odpowiednio do importu usług.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że prowizja wyszczególniona przez firmę factoringową na nocie prolongującej stanowi wynagrodzenie tej firmy i o wartość tej prowizji pomniejszana jest kwota roszczenia wobec niemieckiego urzędu podatkowego. Jednocześnie firma factoringowa prolonguje Spółce kwotę tego roszczenia do czasu otrzymania faktycznego zwrotu z ww. urzędu. Można zatem uznać, iż kwota prowizji w momencie otrzymania przez Wnioskodawcę noty prolongującej stanowi rodzaj zaliczki na poczet wynagrodzenia dla firmy factoringowej.

Przenosząc powyższe na grunt powołanych przepisów stwierdzić należy, iż w dacie otrzymania noty prolongującej powstaje obowiązek podatkowy z tytułu zaliczki (prowizji pobranej przez kontrahenta), a więc Spółka winna w tej dacie rozpoznawać import usług. Jednocześnie rozpoznając import usług, stosownie do wskazanych przepisów, Spółka jest zobowiązana do wystawienia faktur wewnętrznych, a w związku z tym obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7 dniu licząc od dnia wykonania usługi (zapłaty prowizji czyli daty noty prolongującej).

Zgodnie z art. 8 ust. 3 ustawy, usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki, o których mowa w art. 119.

Wnioskodawca klasyfikuje usługę pod symbolem PKWiU 67.13.10-00.90 - usługi pomocnicze związane z pośrednictwem finansowym. Usługi pośrednictwa finansowego, co do zasady, korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy, w związku z poz. 3 załącznika nr 4 do ustawy (Sekcja J ex 65-67, z wyłączeniem usług wymienionych w punktach od 1-9 tej pozycji).

W katalogu usług, w odniesieniu do których nie stosuje się zwolnienia od podatku, wymieniono:

Jak już wspomniano, w przedstawionym stanie faktycznym dochodzi u Spółki do rozpoznawania importu usług, dla których to usług wskazano we wniosku klasyfikację PKWiU 67.13.10-00.90 - usługi pomocnicze związane z pośrednictwem finansowym. Usługi objęte wymienioną klasyfikacją nie zostały wymienione w katalogu wyłączeń z usług podlegających zwolnieniu od podatku, a zatem korzystają z tego zwolnienia. Należy jednak podkreślić, iż zwolnienie to obowiązuje jedynie w przypadku jeśli świadczone usługi nie zawierają czynności wskazujących, iż usługi te można zakwalifikować jako usługi factoringu.

Reasumując, w opisanym we wniosku stanie faktycznym, Spółka otrzymuje notę prolongującą z wyszczególnioną kwotą prowizji pobranej przez firmę factoringową i w dacie tej noty winna rozpoznawać import usług. W konsekwencji zobowiązana jest jako podatnik do wystawienia faktury wewnętrznej. Obowiązek podatkowy powstaje u Spółki z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7 dniu licząc od dnia zapłaty za usługę (w tym przypadku od daty noty prolongującej). Wskazana przez Spółkę klasyfikacja statystyczna przedmiotowych usług pozwala na zastosowanie zwolnienia ich od podatku.

Jednocześnie podkreślić należy, że powyższa interpretacja została wydana w oparciu o klasyfikację statystyczną wskazaną we wniosku przez Wnioskodawcę. W sprawach klasyfikacji wyrobów i usług, zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje produkty (wyroby i usługi) wg zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach. Organy podatkowe nie są uprawnione do dokonywania ww. klasyfikacji. W przypadku wątpliwości w tym zakresie, należy zwrócić się o dokonanie prawidłowej klasyfikacji do Urzędu Statystycznego w Łodzi, Ośrodka Interpretacji i Standardów Klasyfikacyjnych.

Dodatkowo wskazać należy, iż organ wydaje interpretacje indywidualne dokonując oceny stanowiska wnioskodawcy w oparciu o przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego i nie ocenia załączonych do wniosku dokumentów.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wystąpienia zdarzenia.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej - powoduje, iż niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.