ITPP2/443-508/13/EK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 15 maja 2013 r. (data wpływu 31 maja 2013 r.), uzupełnionym w dniach 3 czerwca i 19 sierpnia 2013 r. (daty wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku świadczonych usług: przyjmowania wniosku o kredyt/pożyczkę wraz z dokumentacją, przyjmowania wniosku o kartę kredytową wraz z dokumentacją, przyjmowania wniosku o prowadzenie rachunku bankowego wraz z dokumentacją - jest prawidłowe.

W dniu 31 maja 2013 r. został złożony wniosek, przekazany zgodnie z właściwością przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w S., uzupełniony w dniach 3 czerwca i 1 sierpnia 2013 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku świadczonych usług: przyjmowania wniosku o kredyt/pożyczkę wraz z dokumentacją, przyjmowania wniosku o kartę kredytową wraz z dokumentacją, przyjmowania wniosku o prowadzenie rachunku bankowego wraz z dokumentacją.

W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniu, został przedstawiony następujący stan faktyczny i zdarzenia przyszłe.

Przedmiotem działalności Spółki jest m.in. pośrednictwo w obrocie nieruchomościami. Spółka dodatkowo podpisała z bankiem umowę o współpracy, w ramach której za wynagrodzeniem pośredniczy w udzielaniu kredytów na zakup nieruchomości, zakładaniu rachunków bankowych, wydawaniu kart kredytowych. Umowa nosi tytuł "umowa o współpracy" i Spółka jest w niej nazywana "Pośrednikiem". Na podstawie umowy bank powierzył pośrednikowi wykonywanie "czynności faktycznych związanych z działalnością bankową, określonych w załączniku nr 1 do umowy, zwanych dalej czynnościami faktycznymi" (§ 1 pkt 2 umowy). Załącznik ten nosi tytuł "wykaz czynności faktycznych oraz odpowiadających im stawek wynagrodzenia". Opisane w nim czynności, za które przysługuje wynagrodzenie, polegają na:

W ramach pośredniczenia w udzielaniu kredytów/pożyczek na zakup nieruchomości Spółka zajmuje się:

* przedstawieniem potencjalnemu kredytobiorcy ofert kredytowych poszczególnych banków,

* ustaleniem telefonicznie z bankiem potencjalnej zdolności kredytowej klienta,

* gromadzeniem dokumentacji koniecznej do złożenia wniosku o kredyt, pomocą w wypełnieniu wniosku,

* przekazywaniem wniosku kredytowego (o pożyczkę), wraz z dokumentacją do banku.

Spółka oferuje usługi bankowe trzech banków, z którymi ma podpisane umowy o współpracy. Dotychczas klienci korzystali jedynie z kredytów/pożyczek banku X, w związku z czym otrzymała od tego banku wynagrodzenie za swoją usługę.

W ramach pośredniczenia w przyjmowaniu wniosków o kartę kredytową oraz o prowadzenie rachunku Spółka zamierza:

* przedstawiać zainteresowanym osobom oferty banków,

* pomagać klientom w gromadzeniu dokumentacji koniecznej do złożenia wniosku o kartę kredytową, czy założenie rachunku bankowego,

* przekazywać wnioski (o kartę kredytową czy rachunek bankowy), wraz z dokumentacją, do banku.

W związku z powyższym zadano pytania sprowadzające się do kwestii:

1. Czy przyjmowanie wniosku o kredyt/pożyczkę wraz z dokumentacją przez pośrednika jest zwolnione od podatku od towarów i usług (zaistniały stan faktyczny).

2. Czy przyjmowanie wniosku o kartę kredytową wraz z dokumentacją przez pośrednika jest zwolnione od podatku od towarów i usług (zdarzenie przyszłe).

3. Czy przyjmowanie wniosku o prowadzenie rachunku bankowego wraz z dokumentacją przez pośrednika jest zwolnione od podatku od towarów i usług (zdarzenie przyszłe).

Zdaniem Wnioskodawcy, odnoszącego się do pytania jeden i dwa, z uwagi na treść art. 43 ust. 1 pkt 38 w związku z art. 43 ust. 13 ustawy, wykonywane czynności - przyjmowanie wniosku o kredyt/pożyczkę, a także o kartę kredytową (umowa o kartę kredytową jest rodzajem umowy o kredyt) wraz z dokumentacją - są zwolnione od podatku od towarów i usług. Spółka wskazała, że na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwolnione od podatku są m.in. usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług. Stwierdziła, że analiza orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) prowadzi do wniosku, że wykonywane przez nią czynności mają charakter usług pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych. W wyroku w sprawie C-2/95 TSUE wskazał, że zwolnienia od podatku obejmujące usługi finansowe powinny być interpretowane w taki sposób, aby skorzystanie ze zwolnienia w nich przewidzianego nie było ograniczone do transakcji przeprowadzanych przez określony rodzaj instytucji. Natomiast w wyroku w sprawie C-235/00 Trybunał analizował kwestie uznania usług za usługi pośrednictwa. W tym zakresie stwierdził, że z pośrednictwem mamy do czynienia w przypadku podmiotu, który nie jest żadną ze stron umowy dotyczącej produktu finansowego. Pośrednictwo jest zatem odrębnym aktem mediacji stanowiącym "usługę wynagradzania" przez stronę zasadniczej umowy. Celem pośrednictwa jest uczynienie wszystkiego co możliwe, aby strony zawarły umowę. Spółka podniosła, że w świetle powyższego, wykonywane przez nią czynności mają na celu umożliwienie zawarcia umowy kredytu lub pożyczki przez nabywców nieruchomości, a więc świadczone usługi uznać należy za zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku od towarów i usług. Jej zdaniem, za wnioskiem powyższym przemawia również brzmienie art. 43 ust. 13 ustawy, z którego wynika, że zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w art. 43 ust. 1 pkt 38, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 38. W ocenie Spółki, świadczone usługi mają taki charakter, tj. stanowią odrębną całość oraz są właściwe i niezbędne do świadczenia zwolnionej od podatku usługi udzielania kredytów lub pożyczek (czy też ewentualnie usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych). Zatem także ze względu na brzmienie art. 43 ust. 13 ustawy, świadczone przez nią usługi są zwolnione od podatku.

Zdaniem Wnioskodawcy odnoszącego się do pytania nr 3, z uwagi na treść art. 43 ust. 1 pkt 40 w związku ust. 13 tego artykułu, wykonywane czynności w zakresie przyjmowania wniosku o prowadzenie rachunku bankowego wraz z dokumentacją, również są zwolnione od podatku od towarów i usług. Po powołaniu treści powyższych przepisów stwierdziła, że również w odniesieniu do tej kwestii aktualna jest argumentacja przedstawiona powyżej - przyjmowanie wniosku o prowadzenie rachunku bankowego (wraz z dokumentacją) jest czynnością niezbędną do wykonania usługi wymienionej w art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy - prowadzenia rachunku bankowego, dlatego jest to czynność zwolniona od podatku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzeń przyszłych uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zwanym dalej "podatkiem", podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do brzmienia art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Stawka podatku, na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże w myśl art. 146a pkt 1 tej ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

W oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy, zwalnia się od podatku usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę.

Według regulacji ust. 1 pkt 40 powyższego artykułu, zwalnia się od podatku usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług.

Jak stanowi ust. 13 powyższego artykułu, zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37-41, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41.

W oparciu o ust. 14 tego artykułu, przepisu ust. 13 nie stosuje się do świadczenia usług stanowiących element usług pośrednictwa, o których mowa w ust. 1 pkt 7 i 37-41.

Stosownie do brzmienia ust. 15 ww. artykułu, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41 oraz w ust. 13, nie mają zastosowania do:

Należy podkreślić, że pojęcia używane do oznaczenia zwolnień, o których mowa w art. 43 ustawy winny być interpretowane w sposób ścisły, gdyż zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatek od towarów i usług pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika. Zwolnienia stanowią pojęcia autonomiczne prawa wspólnotowego, które mają na celu uniknięcie rozbieżności pomiędzy państwami członkowskimi w stosowaniu systemu VAT i które należy sytuować w ogólnym kontekście wspólnego systemu VAT.

Zgodnie z art. 135 ust. 1 lit. b Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L 347, str. 1 z późn. zm.), państwa członkowskie zwalniają udzielanie kredytów i pośrednictwo kredytowe, oraz zarządzanie kredytami przez kredytodawcę.

W myśl ust. 1 lit. d powyższego artykułu, państwa członkowskie zwalniają transakcje, łącznie z pośrednictwem, dotyczące rachunków depozytowych, rachunków bieżących, płatności, przelewów, długów, czeków i innych zbywalnych instrumentów finansowych, z wyłączeniem windykacji należności.

Z brzmienia powołanego wyżej art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku od towarów i usług, stanowiącego implementację regulacji unijnych w tym zakresie wyraźnie wynika, że intencją ustawodawcy było objęcie zwolnieniem usług udzielania kredytów i pożyczek pieniężnych, zarówno tych wykonywanych przez banki, jak również świadczonych przez inne podmioty pośredniczące w ich udzielaniu. Należy stwierdzić, że wymienione zwolnienie ma charakter przedmiotowy, gdzie przede wszystkim istotną przesłanką do skorzystania ze zwolnienia jest rodzaj świadczonej usługi, cechy które ją rozróżniają. Ustawodawca szczególny nacisk położył na stronę przedmiotową, nie dokonując zawężenia omawianego zwolnienia wyłącznie do określonej grupy podmiotów. Pogląd taki potwierdza orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku w sprawie C-2/95 pomiędzy Sparekassernes Datacenter (SDC) a Skatteministeriet (Dania), w którym Trybunał stwierdził: "zwolnienie dotyczące usług finansowych nie jest uzależnione od tego, czy usługa jest wykonywana przez instytucję, która wstępuje w prawny związek z końcowym odbiorcą. Fakt, że dana transakcja jest wykonywana przez osobę trzecią, ale z punktu widzenia końcowego odbiorcy wydaje się być usługą wykonywaną przez bank, nie wyklucza objęcia jej zwolnieniem". Konkludując można stwierdzić, że wg TSUE usługa finansowa świadczona przez podmiot trzeci nie traci przymiotu takiej usługi.

W celu rozstrzygnięcia, co w świetle ww. przepisów prawa podatkowego należy rozumieć pod pojęciem "pośrednictwa", warto odnieść się do wyroku w sprawie C-453/05, w której TSUE stwierdził "pośrednictwo stanowi działalność polegającą na pośredniczeniu, która może obejmować między innymi wskazywanie stronie danej umowy okazji do zawarcia takiej umowy, kontaktowanie się z drugą stroną i negocjowanie w imieniu i na rzecz klienta warunków świadczeń wzajemnych, przy czym celem takiej działalności jest uczynienie wszystkiego, co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę, a sam pośrednik nie ma żadnego interesu w zakresie treści umowy. Zatem pojęcie pośrednictwa nie wymaga koniecznie, aby pośrednik działający jako subagent agenta głównego kontaktował się bezpośrednio z dwiema stronami umowy, aby negocjować wszystkie klauzule, jednakże pod warunkiem że jego działalność nie ogranicza się do zobowiązania do wykonania części czynności faktycznych związanych z umową".

Natomiast w sprawie C-235/00 TSUE wskazał, że znaczenia słowa "negocjacje", w kontekście art. 13 część B lit. d pkt 5 VI Dyrektywy odnosi się "do działalności pośrednika, który nie przyjmuje roli którejkolwiek ze stron umowy dotyczącej produktu finansowego oraz którego działalność polega na czymś innym, niż świadczenie usług wchodzących w zakres umowy, typowo wykonywanych przez strony takich umów. Negocjacje stanowią usługę świadczoną na rzecz strony umowy oraz są wynagradzane przez nią, polegającą na jednoznacznie określonym akcie mediacji. Mogą one polegać m.in. na wskazywaniu odpowiednich możliwości zawarcia takiej umowy, nawiązywanie kontaktu z drugą stroną lub negocjowanie, w imieniu i na rzecz klienta, warunków płatności, jakich ma dokonać jedna ze stron. Celem negocjacji jest zatem wykonanie wszystkich czynności niezbędnych w celu zawarcia przez dwie strony umowy, przy jednoczesnym braku jakiegokolwiek własnego zaangażowania negocjatora określonego w warunkach umowy.

Z drugiej strony, nie stanowi negocjacji sytuacja, w której jedna ze stron powierza podwykonawcy część formalności administracyjnych związanych z umową, takich jak udzielanie informacji drugiej stronie oraz przyjmowanie i przetwarzanie wniosków, zapisów na papiery wartościowe, będące przedmiotem umowy. W takim przypadku, podwykonawca zajmuje tę samą pozycję, jak strona sprzedająca produkt finansowy i nie jest zatem pośrednictwem".

Z powyższego wynika, że nie stanowi pośrednictwa w przedmiotowym zakresie gdy zaistnieją następujące przesłanki:

* podmiot "pośredniczący" przyjmuje rolę którejkolwiek ze stron umowy,

* działalność "pośrednika" polega na świadczeniu usług wchodzących w zakres umowy dotyczącej produktu finansowego,

* działalność "pośrednika" polega na świadczeniu usług wchodzących w zakres umowy, typowo wykonywanych przez strony takich umów.

Ponadto, żeby uznać daną działalność za pośrednictwo konieczne jest aby pośrednik wykonał przynajmniej niektóre z niżej wymienionych czynności:

* wskazywanie stronie danej umowy okazji do zawarcia takiej umowy,

* uczynienie wszystkiego, co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę,

* prowadzenie negocjacji polegających na jednoznacznie określonym akcie mediacji,

* nawiązywanie kontaktu z drugą stroną lub negocjowanie, w imieniu i na rzecz klienta warunków płatności, jakich ma dokonać jedna ze stron.

Powyższe nie oznacza, iż pośrednik nie może wykonywać dodatkowych czynności jednakże aby czynności te można było zaliczyć do czynności pośredniczących konieczne jest aby wywoływały lub miały na celu wywołania skutku dla wszystkich stron transakcji, innymi słowy konieczne jest aby skutek tych czynności odnalazł odzwierciedlenie w zawartej umowie pomiędzy stronami.

Stosownie do brzmienia art. 4 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Prawo bankowe (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 1376 z późn. zm.), karta płatnicza oznacza kartę płatniczą w rozumieniu ustawy z dnia 12 września 2002 r. o elektronicznych instrumentach płatniczych (Dz. U. z 2012 r. poz. 1232).

Jak stanowi art. 2 pkt 7 ustawy z dnia 12 września 2002 r. o elektronicznych instrumentach płatniczych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 1232), karta płatnicza oznacza kartę identyfikującą wydawcę i upoważnionego posiadacza, uprawniającą do wypłaty gotówki lub dokonywania zapłaty, a w przypadku karty wydanej przez bank lub instytucję ustawowo upoważnioną do udzielania kredytu - także do dokonywania wypłaty gotówki lub zapłaty z wykorzystaniem kredytu.

Biorąc pod uwagę treść wniosku, powołanych przepisów oraz orzecznictwo TSUE należy stwierdzić, że świadczone przez Spółkę na podstawie "umowy o współpracy" usługi w zakresie pośrednictwa w udzielaniu kredytów/pożyczek, których efektem jest skojarzenie Banku z klientem w celu zawarcia umowy na usługi finansowe (a więc wskazywanie stronie danej umowy okazji do zawarcia takiej umowy), korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku od towarów i usług. Ze zwolnienia na podstawie powyższego przepisu będą również korzystały usługi pośredniczenia w " przyjmowaniu wniosków o kartę kredytową wraz z dokumentacją". Natomiast usługi pośredniczenia "w przyjmowaniu wniosku o prowadzenie rachunku bankowego wraz z dokumentacją" będą zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy. W kontekście powyższego należy stwierdzić, iż Spółka prawidłowo wskazała, że usługi, o których mowa we wniosku będą zwolnione od podatku.

Natomiast tutejszy organ nie podziela argumentacji Spółki podnoszącej, że podstawą prawną do zwolnienia ww. usług będzie również art. 43 ust. 13 ustawy. Przepis ten ma zastosowanie do usług stanowiących element: usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, usług prowadzenia rachunków pieniężnych, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia ww. usługi zwolnionej. Zastosowanie powyższego zwolnienia zostało wyłączone - na podstawie art. 43 ust. 14 ustawy - w przypadku świadczenia usług stanowiących element usług pośrednictwa do: usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, usług prowadzenia rachunków pieniężnych. Skoro świadczone przez Spółkę usługi stanowią odrębne: usługi pośrednictwa w udzielaniu kredytów/pożyczek oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług prowadzenia rachunków pieniężnych, to nie mogą być traktowane jako element usług udzielania kredytów lub pożyczek oraz element usług prowadzenia rachunków pieniężnych, a w związku z tym nie ma do nich zastosowania zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 13 ustawy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia, a w przypadku zdarzeń przyszłych - stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.