ITPP2/443-507b/09/AD

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 16 czerwca 2009 r. (data wpływu 22 czerwca 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wniesienia aportem do spółki odrębnego prawa własności do lokalu użytkowanego (blok szpitala 1F/II) wraz z udziałem w części we współwłasności części wspólnej budynku i urządzeń oraz z powyższym udziałem we współwłasności gruntu - jest prawidłowe.

W dniu 22 czerwca 2009 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wniesienia aportem do spółki odrębnego prawa własności do lokalu użytkowanego (blok szpitala 1F/II) wraz z udziałem w części we współwłasności części wspólnej budynku i urządzeń oraz z powyższym udziałem we współwłasności gruntu.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Nieruchomość gruntowa, na której jest posadowiony budynek szpitala, składający się z odrębnych bloków razem położonych, stanowiła własność Skarbu Państwa, a od 1 stycznia 1999 r., na podstawie reformy administracji publicznej, własność Powiatu. Natomiast w dniu 26 marca 2001 r. została przekazana protokołem zdawczo-odbiorczym na własność Gminy Miasta, na realizację zadań publicznych z zakresu ochrony zdrowia. Budynek jako całość był realizowany na podstawie pozwolenia na budowę (decyzja z dnia 13 marca 2002 r.) - pozwolenie na budowę bloku 1FII: powierzchnia zabudowy - 1.478,80 m ^2, kubatura - 20.900,00 m ^3, powierzchnia pomieszczeń (użytkowa) - 4.843,60 m ^2. Blok 1F/II - częściowo oddany do użytkowania (decyzja z dnia 18 kwietnia 2002 r.), pozwolenie na użytkowanie ciągów komunikacyjnych i klatki schodowej oraz rozdzielni energetycznej (decyzja z dnia 10 września 2002 r.), pozwolenie na użytkowanie kaplicy (decyzja z dnia 26 lutego 2004 r.), pozwolenie na użytkowanie stacji dializ, które dotyczą tego bloku jako części budynku.

Z dniem 4 stycznia 2005 r., na podstawie umowy użyczenia z dnia 22 kwietnia 2002 r. (zmienionej aneksem nr 2 z dnia 30 grudnia 2004 r.), Gmina Miasto użyczyła Wnioskodawcy blok 1F/II (powierzchnię użytkową 1.865,7 m ²), w którym prowadzona jest stacja dializ, zorganizowana kaplica, znajdują się ciągi komunikacyjne i klatki schodowe oraz rozdzielnia elektryczna.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy aport niepieniężny, wnoszony przez gminną jednostkę samorządu terytorialnego do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, w której posiada 100% udziałów, jest zwolniony od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a tej ustawy w przypadku, gdy przedmiotem aportu będzie odrębne prawo własności do lokalu użytkowego oznaczonego jako blok 1F/II o powierzchni użytkowej 4.843,60 m ² wraz z udziałem wynoszącym 484360/1486285 w części we współwłasności części wspólnej budynku i urządzeń, które nie służą wyłącznie do użytku właściciela poszczególnych lokali oraz z powyższym udziałem we współwłasności gruntu o powierzchni 4,0777 ha.

Zdaniem Wnioskodawcy, składniki ww. aportu na podstawie art. 43 ust. 1, pkt 10 lit. b) i pkt 10a lit. a) i b, ustawy o podatku od towarów i usług podlegają zwolnieniu od tego podatku. Przedstawiony stan faktyczny, według oceny prawnej Wnioskodawcy, uzasadnia postawienie powyższej tezy. Wynika to z faktu, że przedmiotem aportu byłaby dostawa budynków, budowli lub ich części, co do których gminnej jednostce samorządu terytorialnego, ani jej poprzednikom nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W przypadku przedmiotu ewentualnego aportu dodatkowo spełniony będzie warunek ustawowy wynikający z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług, gdzie pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą budynku, budowli lub ich części upływa okres dłuższy niż 2 lata. Dostawa budynków i budowli nie może nastąpić bez prawa do gruntu, albowiem zgodnie z art. 46 i 48 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), budynki i budowle są częściami składowymi gruntu i obrót nimi nie może nastąpić bez gruntu, ponieważ jest to czynność niedopuszczalna prawnie. Zatem zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. b) i pkt 10a lit. a) i b) ustawy o podatku od towarów i usług, obejmuje swoim zakresem nierozerwalnie dostawę budynków i budowli wraz z gruntem. Teza ta wynika z treści art. 7 ust. 1 pkt 7 ustawy w związku z art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy o podatku towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami - w świetle art. 2 pkt 6 ustawy - są rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki, budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

W art. 7 ust. 1 ustawy postanowiono, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że skoro czynność wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki z o.o. w postaci budynku przychodni, prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania nim jak właściciel, to stanowi odpłatną dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług, podlegającą opodatkowaniu w sposób właściwy dla tego towaru.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu (art. 29 ust. 5 ustawy). A zatem grunty zabudowane podlegają opodatkowaniu według stawki właściwej dla budynku lub budowli, które się na nim znajdują.

Stawka podatku - na podstawie art. 41 ust. 1 cyt. ustawy - wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-2c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

I tak, wg art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

Definicję pierwszego zasiedlenia zawiera art. 2 pkt 14 ustawy, zgodnie z którym, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

Na mocy art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

Z treści ust. 11 ww. artykułu wynika, że oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

Natomiast na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a tej ustawy, zwalnia się dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

Przy czym warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b), nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat (art. 43 ust. 7a ustawy).

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawa do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, iż w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z dwóch podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów. Zauważyć bowiem należy, iż stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter świadczonych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i nie budzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Gmina Miasta zamierza wnieść aportem na rzecz spółki z o.o. (Wnioskodawcy) odrębne prawo własności do lokalu użytkowego (blok szpitala 1F/II) wraz z udziałami w części wspólnej we współwłasności budynku i urządzeń oraz gruntu. Wnoszony ww. aport - jak wynika z wniosku - nie będzie dostawą w ramach pierwszego zasiedlenia. W stosunku do ww. nieruchomości nie przysługiwało Gminie Miasta prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W rozpatrywanej sprawie podstawą dla zastosowania właściwego zwolnienia od opodatkowania, jest ustalenie, czy wybudowana przedmiotowa nieruchomość lub jej nabycie, a następnie oddanie do użytkowania, może zostać uznane za dokonane w ramach pierwszego zasiedlenia.

Żeby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynków (budowli lub ich części) do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Jeżeli zatem podatnik wybuduje obiekt lub go zmodernizuje, przy czym nakłady na ulepszenie przekroczą 30% wartości początkowej, a następnie obiekt ten (lub ulepszenie) zostanie oddany do użytkowania (wprowadzony przez podatnika do ewidencji środków trwałych), nie oznacza to, że został on zasiedlony. Oddanie do użytkowania nie nastąpiło bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany obiekt zostanie sprzedany lub np. oddany w dzierżawę. Zarówno sprzedaż, jak i dzierżawa, są bowiem czynnościami podlegającymi opodatkowaniu.

Budynek szpitala składający się z odrębnych bloków - jak wynika z wniosku - został przekazany na własność Gminy Miasta, na realizację zadań publicznych z zakresu ochrony zdrowia, a wcześniej stanowił własność Skarbu Państwa i Powiatu. W dniu 4 stycznia 2005 r. blok 1FII, w którym prowadzona jest stacja dializ, zorganizowana kaplica, znajdują się ciągi komunikacyjne i klatki schodowe oraz rozdzielnia elektryczna, na podstawie umowy użyczenia przekazany został Wnioskodawcy. Mając na uwadze powyższe uznać należy, że dostawa przedmiotowej nieruchomości będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia, w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż będzie miało miejsce po raz pierwszy oddanie do użytkowania tego obiektu, w wykonaniu czynności podlegającej opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy (Wnioskodawcy) po jego wybudowaniu. Jakkolwiek dostawa ta nie może być objęta zwolnieniem od opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, należy jeszcze rozważyć możliwość zastosowania zwolnienia przewidzianego dyspozycją przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy. W stosunku do ww. nieruchomości nie przysługiwało Gminie Miasta prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Reasumując należy stwierdzić, że planowana przez Gminę Miasto dostawa, w formie aportu nieruchomości, będzie zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług. Konsekwentnie zatem, skoro czynność wniesienia aportem nieruchomości do spółki z o.o. uznano za zwolnioną od podatku, to - uwzględniając treść powołanego art. 29 ust. 5 ustawy - zwolnieniu podlegać będzie dostawa gruntu, na którym przedmiotowy obiekt jest posadowiony.

Jakkolwiek - wbrew stanowisku Wnioskodawcy - dostawa dokonywana będzie w ramach pierwszego zasiedlenia, z uwagi na prawidłowe powołanie w treści wniosku przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, na podstawie którego transakcja korzystać będzie ze zwolnienia od podatku, stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

Mając na uwadze fakt, iż stroną wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług jest podmiot otrzymujący aport zaznacza się, iż interpretacja nie ma mocy wiążącej dla dokonującego aportu, który chcąc uzyskać interpretację indywidualną powinien wystąpić z odrębnym wnioskiem o jej udzielenie. W konsekwencji regulacje zawarte w art. 14k-14n ustawy - Ordynacja podatkowa nie będą miały zastosowania dla tego podmiotu.

Wskazać także należy, iż w myśl z art. 14b § 3 ww. ustawy, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Tut. organ wydając interpretację nie jest uprawniony do analizowania i oceny załączonych do wniosku dokumentów, zatem nie podlegały one merytorycznej ocenie.

Jednocześnie informuje się, że kwestie dotyczące opodatkowania czynności wniesienia aportem do spółki nieruchomości zabudowanej budynkiem przychodni oraz odrębnego prawa własności do lokalu użytkowanego (blok szpitala 1F/III) wraz z udziałem w części we współwłasności części wspólnej budynku i urządzeń oraz z powyższym udziałem we współwłasności gruntu zostały rozstrzygnięte w interpretacjach indywidualnych o numerach odpowiednio: ITPP2/443-507a/09/AD i ITPP2/443-507c/09/AD.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu jej datowania.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.